時間：2023-03-10 15:03:56
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企業(yè)剛設(shè)立時會計處理是選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，是值得企業(yè)認(rèn)真計算和衡量的一件事。人們通常認(rèn)為，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人，但實際并非盡然。假定一工業(yè)企業(yè)平均每月的銷售額為X，可抵扣的購進(jìn)額為Y，則在一般納稅人情況下每月繳納增值稅為（X-Y）*17%，在小規(guī)模納稅人情況下每月繳納增值稅6%X，稅負(fù)相等時（X-Y）17%=6%X，求得無差別平衡點抵扣率Y=64.7%X.由此可知，當(dāng)工業(yè)企業(yè)進(jìn)項稅額大于銷項稅額的64.7%時，一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人，會計處理方法選擇一般納稅人合算；如果該企業(yè)銷項稅額遠(yuǎn)大于進(jìn)項稅額，也就是企業(yè)取得的進(jìn)項稅額較少的情況下，一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人，則會計處理方法選擇小規(guī)模納稅人合算。
2.企業(yè)投資方向及地點的籌劃
我國現(xiàn)行稅法對投資方向不同的企業(yè)制定了不同的稅收政策。如現(xiàn)行稅法規(guī)定：對糧食，食用植物油等適用13%的低稅率；直接從事植物種植收割和動物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個人銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，免征增值稅；利用城市生活垃圾生產(chǎn)的電力實行即征即退政策；部分新墻體材料產(chǎn)品按增值稅應(yīng)納稅額減半征收。
投資者選擇地點時，也應(yīng)該充分利用國家對某些特定地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策。例如保稅區(qū)內(nèi)的生產(chǎn)企業(yè)從區(qū)外有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的企業(yè)購進(jìn)原材料、零部件等加工成產(chǎn)品出口的，可按保稅區(qū)海關(guān)出具的出境備案清單，以及其他規(guī)定的憑證，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請辦理免、抵、退。
二、企業(yè)采購活動的增值稅籌劃
1.選擇恰當(dāng)?shù)馁徹洉r間
通常企業(yè)采購應(yīng)以原材料供應(yīng)及時為原則，所以采購時間往往不確定，但市場是變化的，企業(yè)采購所支付的價格受到供求關(guān)系的影響，因此，選擇恰當(dāng)?shù)馁徹洉r間對企業(yè)的納稅籌劃有很大幫助?；I劃時首先必須注意適應(yīng)市場的供求關(guān)系，作為買方應(yīng)該充分利用市場的供求關(guān)系為自身謀利益，在不耽誤正常生產(chǎn)條件下選擇供大于求的時候購貨，因為在供大于求的情況下，容易使企業(yè)自身實現(xiàn)逆轉(zhuǎn)型稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，即壓低產(chǎn)品的價格來轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)。另外，在確定購貨時間時還應(yīng)注意物價上漲指數(shù)，如果市場上出現(xiàn)通貨膨脹現(xiàn)象，而且無法在短時間內(nèi)得以恢復(fù)，那么盡早購進(jìn)才是上策。
2.合理選擇購貨對象
對于小規(guī)模納稅人來講，不實行抵扣制，購貨對象的選擇比較容易。因為從一般納稅人處購進(jìn)貨物，進(jìn)貨中所含的稅額肯定高于小規(guī)模納稅人。因此，從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物比較劃算。
對于一般納稅人來講，購貨對象有以下三種選擇：第一，從一般納稅人處購進(jìn)；第二，從可請主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物；第三，從不可請主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物。如果一般納稅人和小規(guī)模納稅人的銷售價格相同，應(yīng)該選擇從一般納稅人處購進(jìn)貨物，原因在于抵扣的稅額大。但是如果小規(guī)模納稅人的銷售價格比一般納稅人低，就需要企業(yè)進(jìn)行計算選擇。
三、企業(yè)銷售活動的增值稅籌劃
1.選擇恰當(dāng)?shù)匿N售方式
根據(jù)稅法規(guī)定，不同的銷售方式有不同的計征增值稅的規(guī)定。采用折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，以銷售額扣除折扣額后的余額為計稅金額，如果銷售額和折扣額不在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么無論企業(yè)財務(wù)上如何處理，均不得將折扣額從銷售額中扣除；采用銷售折扣方式，折扣額不得從銷售額中扣除；采用銷售折讓方式，折讓額可以從銷售額中扣除；采用以舊換新和還本銷售方式，都應(yīng)以全額為計稅金額；此外還有現(xiàn)銷和賒銷。在產(chǎn)品的銷售過程中，企業(yè)對銷售有自主選擇權(quán)，這為利用不同銷售方式進(jìn)行納稅籌劃提供了可能。
銷售方式的籌劃可以與銷售收入實現(xiàn)時間的籌劃來結(jié)合起來，因為產(chǎn)品銷售收入的實現(xiàn)時間在很大程度上決定了企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生的時間，納稅義務(wù)發(fā)生時間的早晚又為利用稅收屏蔽、減輕稅負(fù)提供了籌劃機(jī)會。
論文摘要：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的首要方法是用好用足稅收優(yōu)惠政策；其次是選擇適用適當(dāng)?shù)臅嬚?，盡量降低營業(yè)額，同時增加扣除項目金額，從而達(dá)到縮小計稅基數(shù)或者適用低稅率、零稅率，減少應(yīng)納稅額的目的。在此前提條件下，探討具體各個稅種的納稅籌劃技巧才具有實際意義。
1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅納稅籌劃技巧
1.1籌劃思路
納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計算應(yīng)納稅額。營業(yè)稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主要稅種之一，貫穿于企業(yè)經(jīng)營的整個過程。營業(yè)稅以營業(yè)額為計稅依據(jù)，營業(yè)額是納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款及價外費用。價外費用包括向?qū)Ψ绞杖〉氖掷m(xù)費、基金、集資費、代收款項及其他各種性質(zhì)的價外收費。應(yīng)納稅額計算公式為：應(yīng)納稅額一營業(yè)額×稅率，由計算公式可以看出，要想降低應(yīng)納稅額，一要降低營業(yè)額，二要爭取適用較低稅率甚至是零稅率。
1.2籌劃案例
案例一：丙企業(yè)通過參與土地拍賣競得一塊地價6億元的土地。由于丙的技術(shù)水平有限，采用合作建房方式與丁企業(yè)聯(lián)合開發(fā)此房產(chǎn)。由丙提供土地使用權(quán)，丁提供資金。丙、丁兩企業(yè)商定，房屋建好后，雙方平分。完工后，估計雙方可各分得價值7億元的房屋。合作建房有兩種方式：純粹“以物易物”方式和成立“合營企業(yè)”方式。根據(jù)營業(yè)稅法的規(guī)定，兩種不同的合作建房方式將產(chǎn)生完全不同的納稅義務(wù)：(1)“以物易物”方式。丙企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)而擁有了部分新建房屋的所有權(quán)，從而產(chǎn)生了轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)應(yīng)交納營業(yè)稅的納稅義務(wù)。此時其轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的營業(yè)稅為6億元，丙應(yīng)納的營業(yè)稅為3000萬元。(2)“合營企業(yè)”方式，丙企業(yè)以土地使用權(quán)、丁企業(yè)以貨幣資金成立合營企業(yè)，合作建房，房屋建成后雙方采取風(fēng)險共擔(dān)、利潤共享的分配方式。由于丙企業(yè)投入的土地使用權(quán)是無形資產(chǎn)，無須繳納營業(yè)稅。
2房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房產(chǎn)稅納稅籌劃技巧
2.1籌劃思路
房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對象，按房屋的計稅余值或租金收入為計稅依據(jù)，向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財產(chǎn)稅。區(qū)別房屋的經(jīng)營使用方式規(guī)定征稅辦法；對于只用的房屋，按房產(chǎn)計稅余值征收，稱為從價計征，房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10％～30％后的余值作為計稅依據(jù)，按1.2％的稅率計算年應(yīng)納稅額；對于出租、出典的房屋，按租金收入征稅，稱為從租計征，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)，按12％的稅率計算應(yīng)納稅額。這兩種方式的差異為納稅籌劃提供了空間。房產(chǎn)稅的籌劃思路就是想方設(shè)法將“出租”房屋行為轉(zhuǎn)變?yōu)椤白誀I”房屋行為，或者采用拆分法將租金進(jìn)行分解。
2.2籌劃案例
案例二：A公司開發(fā)了一棟高層商住樓，第一到第四層樓設(shè)計為商場，開發(fā)成本為1500萬元，市場價值6000萬元，如果出租，預(yù)計年租金500萬元。由于該商住樓的增值率比較高，如果對外銷售需要繳納2000多萬元的土地增值稅，經(jīng)股東會決議決定將該商場自留用于出租。H先生擬租下該商場用來做酒樓，提供餐飲服務(wù)。
方案1：A公司與H先生簽訂房屋租賃合同，年租金500萬元。則應(yīng)繳納房產(chǎn)稅：500X12％=60(萬元)。
方案2：A公司將該商場轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并到工商行政管理部門去變更營業(yè)執(zhí)照，增加附營業(yè)務(wù)餐飲業(yè)，然后與H先生簽訂承包經(jīng)營合同，年承包費500萬元。此時，該房產(chǎn)屬于自營性質(zhì)，可以按賬面原值從價計征。根據(jù)《固定資產(chǎn)》會計準(zhǔn)則，自建自用的房屋的入賬價值為實際的建造成本加相關(guān)稅費。為簡單起見，我們不考慮將開發(fā)產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的有關(guān)稅費問題，則應(yīng)繳房產(chǎn)稅1500×(1－30％)×1.2％=12.6(萬元)?？梢姡悍桨?巧妙地將出租行為轉(zhuǎn)變?yōu)槌邪?jīng)營行為，改出租房屋為自營房屋，就可以按建造成本從價計征房產(chǎn)稅，比方案1少繳納房產(chǎn)稅47.40萬元。
3房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃技巧
3.1籌劃思路
土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，以轉(zhuǎn)讓所取得的收入包括貨幣收入、實物收入和其他收入為計稅依據(jù)向國家繳納的一種稅賦，不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。土地增值稅實行四級超率累進(jìn)稅率：增值額未超過扣除項目金額50％的部分，稅率為30％；增值額超過扣除項目金額50％、未超過扣除項目金額100％的部分。稅率為40％；增值額超過扣除項目金額100％、未超過扣除項目金額200％的部分，稅率為50％；增值額超過扣除項目金額200％的部分，稅率為60％。土地增值稅以土地和地上建筑物為征稅對象，以增值額為計稅依據(jù)。增值額是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，減除法定扣除項目金額后的差額。增值額越多，適用稅率越高。另外，稅法規(guī)定：納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售。如果增值額沒有超過扣除項目金額的20％，免予征收土地增值稅。因此，土地增值稅籌劃的基本思路是：根據(jù)土地增值稅的稅率特點及有關(guān)優(yōu)惠政策控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。降低增值額的途徑有兩條：(1)減少或分解銷售收入?？梢詫⒀b修收入從銷售收入中分解出去；也可以適當(dāng)降低商品房的售價。(2)增加扣除項目金額?？梢约哟髮@林綠化的投入；也可以提高住宅的配套設(shè)施標(biāo)準(zhǔn)。
3.2籌劃案例
案例三：Y公司開發(fā)一住宅小區(qū)，總可售面積100000m2，均為普通住宅。銷售均價3500元／m2，預(yù)計總收入35000萬元，預(yù)繳營業(yè)稅及附加1960萬元，總開發(fā)成本20800萬元(不含銀行費用)。
方案1：直接按現(xiàn)狀進(jìn)行開發(fā)與銷售，則；
①可扣除項目金額=20800×(1+20％+10％)-51960=29000(萬元)
②增值額=35000－29000=6000(萬元)
③增值率=6000÷29000×100％=20.69％
④應(yīng)繳納的土地增值稅＝6000X30％=1800(萬元)
方案2：追加園林綠化方面的投資200萬元，則：
①可扣除項目金額=(20800+200)×(1+20％+10％)+1960=89260(萬元)
②增值額=35000－29260=5740(萬元)
③增值率=5740÷29260×100％=19.62％
④因為增值率<20％，所以免土地增值稅。
一、引言
稅收籌劃是一門技術(shù)，也是一門藝術(shù)。稅收籌劃是和政策立法的意圖相符合的行為。這種行為是指納稅人在不違背稅法原則的基礎(chǔ)上，對自己的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行一定的周密安排，以達(dá)到少交緩交稅款的目的。納稅籌劃強(qiáng)調(diào)對經(jīng)濟(jì)活動合理科學(xué)的規(guī)劃，是一種符合稅法政策和原則的財務(wù)活動。
貿(mào)易型企業(yè)的納稅籌劃主要從兩個方面進(jìn)行考慮，一個是增值稅或營業(yè)稅，一個是公司的所得稅，這兩個是重要的稅種，也是進(jìn)行納稅籌劃意義較大的稅種。結(jié)合目前中國貿(mào)易型企業(yè)的特點，本文主要從增值稅和所得稅兩個稅種進(jìn)行考慮。同時也要結(jié)合作者的實際情況，如從事鋼產(chǎn)品的貿(mào)易型企業(yè)的納稅籌劃等。希望能夠?qū)ο嚓P(guān)的行業(yè)有所幫助。
二、貿(mào)易型企業(yè)增值稅納稅籌劃
增值稅是對在我國境內(nèi)從事貨物銷售、提供加工和修理修配勞務(wù)、進(jìn)口貨物的單位和個人進(jìn)行以其增值額進(jìn)行征稅的稅種。對增值稅的納稅籌劃主要從以下幾個方面進(jìn)行規(guī)劃：
（一）對納稅人身份進(jìn)行籌劃
增值稅對不同的納稅人是采取了不一樣的征稅稅率。對小規(guī)模納稅人征稅率為3%，而對于一般納稅人的增值稅稅率為17%。同時它們的稅收政策有不同，例如對一般納稅人有開具增值稅專用發(fā)票，小規(guī)模納稅人一般不可以開具專用發(fā)票，在特殊情況下可以由征稅機(jī)關(guān)代開，但是稅率也是只有3%。這樣的政策導(dǎo)致小規(guī)模納稅人的銷售價格一般較低，但是由于無法開具增值稅專用發(fā)票對某些可以進(jìn)行進(jìn)項抵扣的單位失去了吸引力。
一般僅從納稅層面而言，兩種納稅主體的節(jié)稅平衡點可以直接算出，即一般納稅人的銷售收入*增值率*17%=小規(guī)模納稅人收入*3%，從而得出增值率在17.65%以上的企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用小規(guī)模納稅人納稅身份，反之，采用一般納稅人身份進(jìn)行納稅。
當(dāng)然，以上的結(jié)論是建立在貿(mào)易型企業(yè)（一般納稅人）購貨和銷售均為17%的增值稅稅率的條件下，如果其購銷的征稅率不一樣就需要重新計算。同樣的道理，可以得出以下的表格：
因此，如果從納稅人身份的角度來看，單單從節(jié)稅角度分析，需要考慮貿(mào)易企業(yè)具體的增值率。當(dāng)然，對于從事鋼產(chǎn)品為主的貿(mào)易型企業(yè)主要還是適用于17.65%的節(jié)稅平衡點。
（二）對采購方式和價格進(jìn)行籌劃
對于貿(mào)易企業(yè)，從事的還是中間環(huán)節(jié)的稅收籌劃。因此必須考慮到公司的采購方式和銷售方式。下面，我們簡要探討一下采購方式的稅收籌劃。
對于貿(mào)易型企業(yè)的采購方式主要是要從運(yùn)費和采購價格進(jìn)行考慮。如果結(jié)合貿(mào)易的特點，代銷方式的選擇其實也是一種采購方式的選擇。
對于有進(jìn)行廢鋼采購的貿(mào)易型企業(yè)還需要考慮到2008年中央的《關(guān)于征求調(diào)整完善廢舊物資增值稅優(yōu)惠政策意見的函》的規(guī)定。從2008年的規(guī)定發(fā)現(xiàn)，從事回收廢鋼環(huán)節(jié)的貿(mào)易型企業(yè)的增值稅減免措施被取消，因此這些貿(mào)易型企業(yè)也需要重新考慮采購價格和運(yùn)費的稅收籌劃。例如，在價格上要考慮進(jìn)行稅抵扣因素，在運(yùn)費上要考慮運(yùn)費只抵扣7%，而貨物價格則可以抵扣17%的差距，因此在公司進(jìn)行采購合同的設(shè)計上可以將采購價調(diào)整為加入運(yùn)費后的采購價，這樣就可以合理增加抵扣金額。
對于采購合同中規(guī)定的代銷方式的選擇，主要有視同買斷和收取手續(xù)費兩種方式。由于結(jié)算中收入計入不同的賬目會有不一樣的稅種，因此需要結(jié)合具體情況分析。一般需要考慮的是視同買斷的價差、手續(xù)費收入、可以抵扣進(jìn)行稅額、交易雙方的納稅身份等。一般而言，由于手續(xù)費收入需要同時繳納營業(yè)稅，這同時增加了城建稅和教育費附加等，因此，一般傾向于采用視同買斷方式。
在采購的同時，也可以采用分立和聯(lián)營企業(yè)的方式進(jìn)行稅收籌劃。例如可以在稅負(fù)低的地方分立采購公司從小規(guī)模納稅人購入較低價格的鋼產(chǎn)品，同時這個采購公司又能為已有的貿(mào)易公司開具增值稅專用抵扣發(fā)票，減少貿(mào)易企業(yè)的稅負(fù)。另外根據(jù)進(jìn)項稅額的抵扣規(guī)定中，一般需要付訖進(jìn)項貨物款項后才能夠抵扣進(jìn)項稅，因此，在商業(yè)企業(yè)存在周轉(zhuǎn)資金不靈的情況下，可以采用商業(yè)承兌匯票的方式以滿足及時抵扣進(jìn)項稅額的規(guī)定。
（三）對銷售方式進(jìn)行籌劃
增值稅是根據(jù)增值額進(jìn)行征稅的，其金額等于銷項金額減去進(jìn)項金額乘以增值稅稅率。銷項稅額一般是根據(jù)收訖價款或者取得價款憑證的日期確定。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合適的商業(yè)條件下采用合適的方式進(jìn)行延遲納稅。
銷售結(jié)算方式主要有直接收款、托收承付、賒銷、分期付款等，不同的結(jié)算方式對增值稅銷項是有很大的區(qū)別。貿(mào)易型企業(yè)的銷售方式主要需要遵循以下原則進(jìn)行必要的籌劃：
第一，發(fā)票要和收款同時產(chǎn)生。一般盡量避免為收款先開具發(fā)票的行為，因為發(fā)票開具后，貿(mào)易企業(yè)即要面臨納稅行為。但是這種方式比較難以獲得采購方的理解，而且貿(mào)易競爭越來越嚴(yán)重，因此這種方式可能較為難以實施。
第二，防止墊付稅款。一般托收承付和委托收款兩種方式是比較容易產(chǎn)生稅款墊付行為，對公司的資金產(chǎn)生了占用行為。因此，貿(mào)易公司要能夠盡量少使用這種方式。
第三，在不能及時收回現(xiàn)金的時候，盡量采用分期付款的結(jié)算方式和賒銷方式，減少現(xiàn)時稅款的支付。特別是對大額的鋼產(chǎn)品銷售一般都是需要采用分期付款方式以延遲納稅。
第四，多采用折扣銷售的營銷方式，盡量少用銷售折扣方式。這樣以減少銷項稅額。
三、新形勢下所得稅的納稅籌劃分析
下面，我們主要分析下貿(mào)易型企業(yè)的所得稅納稅籌劃。
一般而言，對于所得稅的納稅籌劃主要是利用稅收優(yōu)惠政策、充分利用可以扣除項目和合理選擇會計政策三個角度進(jìn)行規(guī)劃。一般對于貿(mào)易企業(yè)，稅收優(yōu)惠政策中的再投資、研發(fā)支出等可適用條件無法滿足，主要是選擇扣除項目和會計政策兩個方面進(jìn)行展開。
（一）充分利用可扣除項目進(jìn)行所得稅籌劃
對于新稅法規(guī)定，一般可以利用工資薪金和廣告業(yè)務(wù)開支、業(yè)務(wù)招待費三個方面進(jìn)行籌劃。對于工資薪金，它是教育培訓(xùn)支出、工會支出、福利費的扣除標(biāo)準(zhǔn)。因此，貿(mào)易型企業(yè)要合理規(guī)劃好公司的工資薪金，例如對于公司的個人福利可以在超支部分以工資方式發(fā)放，對于可以分紅的員工，其分紅也可以以工資方式發(fā)放，同時也可以在合理的崗位和職責(zé)上采用殘疾人士等，這樣可以增加公司可以扣除的基數(shù)。同時對于職工教育培訓(xùn)支出，由于其可以跨年度抵扣，因此，公司在具體的工會支出、福利支出、教育培訓(xùn)上需要進(jìn)行必要的規(guī)劃，以達(dá)到合理減少稅收的目的。
對于公司的廣告宣傳費用和業(yè)務(wù)招待費用支出，由于兩個支出的基數(shù)均為銷售收入，但是具體的可以扣除的比例不一樣，對于前者，目前已經(jīng)達(dá)到了15%，對于后者則是千分之五，但是不超過實際支出的60%，因此，企業(yè)要能夠合理規(guī)劃好兩者的支出比例。首先是要能夠提升銷售收入，對于一次性的銷售收入盡量可以采用租賃方式改成其他業(yè)務(wù)收入從而歸入可作為扣除基數(shù)的銷售收入。第二，對于可以歸類為廣告業(yè)務(wù)支出的項目盡量避免歸類為業(yè)務(wù)招待費用。例如，對于貿(mào)易型企業(yè)中經(jīng)常出現(xiàn)的贈送客戶禮物的行為，要能夠在禮物上印上公司標(biāo)識從而成為廣告業(yè)務(wù)支出。
（二）合理選擇會計政策進(jìn)行所得稅籌劃
對于合理利用會計政策進(jìn)行稅收籌劃則是需要根據(jù)公司需要和經(jīng)濟(jì)形勢進(jìn)行選擇。而且會計政策的選擇是需要保持一致性的，因此公司選擇會計政策需要通盤考慮。下面我們主要從納稅籌劃角度進(jìn)行分析，主要從銷售收入方式、存貨計價方式、折舊和攤銷方式等。
第一，銷售收入方式的選擇。不同的銷售方式對所得稅的征收也有不同的影響，貿(mào)易型企業(yè)要根據(jù)實際業(yè)務(wù)特點和可能產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān)合理選擇銷售方式和會計結(jié)算方式。一般直接收款是以收到貨款或者取得索款憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)日進(jìn)行結(jié)算，而賒銷和分期收款則是根據(jù)合同規(guī)定的時間進(jìn)行結(jié)算的，因此，不同的結(jié)算方式對納稅也是有影響的。
第二，對存貨的計價方式選擇。存貨計價方式一般每一個會計年度需要保持一致。因此要根據(jù)整年的發(fā)展判斷進(jìn)行合理的選擇。例如，如果預(yù)計到鋼產(chǎn)品處于下行通道，價格將逐月下降，存貨計價方式最好采用先進(jìn)先出方法，以減少納稅。如果鋼產(chǎn)品預(yù)計將有較大的波動，而且是上下波動，則貿(mào)易企業(yè)最好采用加權(quán)平均法和移動平均法等。這樣也才能夠減少利潤的波動，從而減少公司稅收的波動，因為稅收的波動容易對公司的稅收資金產(chǎn)生較大的波動，不利于公司安排資金。
第三，對于折舊和攤銷方式，要本著業(yè)務(wù)真實、合理選擇折舊年限的原則，合理選擇折舊的方式。例如，對于固定資產(chǎn)的折舊就需要從年度總和法、直線法、雙倍余額遞減法等選擇其中的一種。當(dāng)然在選擇上，要根據(jù)稅法的規(guī)定和當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定。對于無形資產(chǎn)的攤銷年限，貿(mào)易型企業(yè)主要是品牌和商標(biāo)，一般攤銷的年限至少為10年，貿(mào)易型企業(yè)可以根據(jù)自身的情況，合理選擇年限。
四、結(jié)語
當(dāng)然，納稅籌劃最主要的原則是不違背交易和發(fā)生的真實性，在符合立法的原則下進(jìn)行籌劃，因此，納稅籌劃最主要是需要企業(yè)在合法合理的條件下進(jìn)行符合業(yè)務(wù)特色的籌劃。本文所提的主要都還是原則性的內(nèi)容進(jìn)行稍微的論述。具體的運(yùn)用中，還需要相關(guān)的行業(yè)進(jìn)行必要的調(diào)整。
參考文獻(xiàn)：
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1企業(yè)納稅籌劃的必要性及面臨的納稅籌劃問題
1.1企業(yè)納稅籌劃的必要性
(1)納稅籌劃是企業(yè)實現(xiàn)利潤最大化的必要措施之一。市場經(jīng)濟(jì)是激烈競爭的經(jīng)濟(jì),經(jīng)濟(jì)主體為了能夠在激烈的市場競爭中獲勝,在經(jīng)濟(jì)社會中占有一席之地,必然采取各種合法措施來實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。納稅籌劃就是實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化的有力措施之一。隨著我國稅制的不斷完善,納稅支出已經(jīng)成為企業(yè)的一項重要支出,如何優(yōu)化納稅支出的納稅籌劃已成為現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理的重要內(nèi)容之一。
(2)納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要。提起納稅籌劃,不少人認(rèn)為納稅籌劃就是犧牲國家利益謀取企業(yè)私利,這是一種錯誤觀點。納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要,在市場經(jīng)濟(jì)體制下,依法納稅是每個企業(yè)承擔(dān)的責(zé)任和應(yīng)盡的義務(wù)。有些企業(yè)為了減少本企業(yè)的負(fù)擔(dān)便打起了少繳稅的主意,但往往是事與愿違;有些企業(yè)又在不知不覺地多繳稅。這就使納稅籌劃逐漸獨立出來,并成為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中不可或缺的一種重要活動。
納稅籌劃是通過非違法的避稅行為和合法的節(jié)稅方案以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的方法達(dá)到盡可能減少納稅行為,從而達(dá)到少繳稅款的目的。也就是說,納稅籌劃是納稅人在熟知相關(guān)稅收法規(guī)的基礎(chǔ)上,在不違反國家稅法及相關(guān)法律、法規(guī)的前提下,通過對籌資活動、投資活動、經(jīng)營活動的科學(xué)安排,運(yùn)用合理的方法和技巧達(dá)到規(guī)避或減輕稅負(fù)、最大化企業(yè)利益的行為。
企業(yè)利益最大化了,同時也就給國家?guī)砹藨?yīng)有的利益,兩者并不矛盾,是相互依存的兩個方面。沒有企業(yè)的利益,國家利益也會受到影響;同樣,企業(yè)不保證國家的利益也就沒有了長久生存、發(fā)展的空間。
(3)納稅籌劃要樹立守法意識和維護(hù)自身權(quán)利意識。納稅籌劃是企業(yè)合理、合法地對企業(yè)的納稅行為進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃,以減少稅費支付,在不違反國家稅法及相關(guān)法律、法規(guī)的前提下,運(yùn)用合理的方法和技巧最大化企業(yè)利益,與偷稅、騙稅、抗稅和欠稅有著本質(zhì)的區(qū)別。
使企業(yè)樹立維護(hù)自身權(quán)利的意識。我國《稅收征管法》制定的目的是“為了加強(qiáng)稅收征收管理,規(guī)范稅收征收和繳納行為,保障國家稅收收入,保護(hù)納稅人的合法權(quán)益,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展?！庇纱丝梢?企業(yè)的規(guī)劃在合法的情況下,是受國家法律、法規(guī)保護(hù)的正當(dāng)權(quán)益。也就是說,無論從企業(yè)的角度講還是從國家、政府即征稅方的角度講進(jìn)行納稅籌劃都有其必要性。稅法對不同地區(qū)的收受差異,使企業(yè)在減輕自身負(fù)擔(dān)的同時自動調(diào)節(jié)地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu),充分體現(xiàn)了國家稅收的經(jīng)濟(jì)杠桿作用。
1.2目前納稅籌劃應(yīng)關(guān)注的問題
納稅籌劃是在保證國家利益和企業(yè)利益的同時,保證企業(yè)的利益及企業(yè)的發(fā)展。在充分利用國家政策時,目前應(yīng)重點關(guān)注以下方面的納稅籌劃問題。
(1)企業(yè)改革面臨的納稅籌劃問題。企業(yè)隨著改制的發(fā)展,將成為獨立的法人主體,原來企業(yè)內(nèi)部單位的有償結(jié)算收入將按政策繳納各項稅費,這無形中就會增加企業(yè)的納稅額。
(2)技術(shù)改造納稅籌劃。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局的相關(guān)文件規(guī)定,凡在我國境內(nèi)投資于符合國家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項目的企業(yè),其項目所需國產(chǎn)設(shè)備投資的40%可從企業(yè)技術(shù)改造項目設(shè)備購置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。企業(yè)可以選擇有利于自身的技術(shù)改造方式和設(shè)備購置的順序來進(jìn)行納稅籌劃。
(3)籌資方式的籌劃。從財務(wù)管理的角度上講,企業(yè)的籌資方式從性質(zhì)上劃分為負(fù)債籌資和權(quán)益籌資兩種方式。籌資方式的不同會形成納稅上的差異,我們要在不破壞資本結(jié)構(gòu)的前提下,選擇適應(yīng)于企業(yè)自身的籌資方式。
2納稅籌劃方案
2.1增值稅中運(yùn)輸收入繳納稅款的籌劃
由于承擔(dān)著運(yùn)送供暖用煤等運(yùn)輸業(yè)務(wù),核算中存在著是否單獨經(jīng)營的情況,如果將其納入增值稅混合銷售行為,會為企業(yè)帶來了一個籌劃空間。
如公司各單位年提供的外部運(yùn)輸收入按3500萬元計算,購買汽車配件及發(fā)生的燃料費3100萬元。
(1)按非增值稅應(yīng)稅項目計算繳納營業(yè)稅應(yīng)發(fā)生稅費情況:
營業(yè)稅3500×3%=105萬元
城建稅105×7%=7.35萬元
教育費附加105×4%=4.2萬元
支付稅費合計116.55萬元
(2)按增值稅兼營行為處理發(fā)生稅費情況:
增值稅銷項稅額3500×17%=595萬元
增值稅進(jìn)項稅額3100×17%=527萬元
城建稅(595-527)×7%=4.76萬元
教育費附加(595-527)×4%=2.72萬元
支付稅費合計75.48萬元
從上述分析可以看出,按兼營行為處理,企業(yè)少支付稅費41.07萬元,并且可以多抵扣稅款527萬元。
2.2所得稅的納稅籌劃空間
企業(yè)在年終預(yù)計年應(yīng)納稅所得10.1萬元,年終決定向希望工程捐款0.1萬元。如不捐贈,企業(yè)所得稅率33%,稅后利潤6.77萬元;如果捐贈,企業(yè)所得稅率27%,稅后利潤7.3萬元;企業(yè)通過分析計算,這項捐贈給企業(yè)帶來0.5萬元的利潤。這里年終預(yù)計所得額就是經(jīng)營中不確定的風(fēng)險,企業(yè)在籌劃的同時要考慮化解各種風(fēng)險的措施,以最大限度地保證企業(yè)的利益。
2.3利用銀行貸款的納稅籌劃空間
企業(yè)擬購買10000萬元的設(shè)備,以增加贏利,對投資企業(yè)內(nèi)部有兩種不同意見,是利用10年積累的資金購買設(shè)備還是向銀行貸款。財務(wù)部門提供了兩種方案的納稅對比分析:
(1)用10年積累的10000萬元購買設(shè)備,投資收益期為10年,每年平均贏利為2000萬元。
該廠平均每年納所得稅2000×33%=660萬元,10年共納所得稅6600萬元。
(2)貸款10000萬元購買設(shè)備,年平均贏利仍為2000萬元,年利息支出150萬元,扣除利息后,企業(yè)每年贏利1850萬元。
這樣企業(yè)每年納所得稅1850×33%=610.5萬元,10年共納所得稅6105萬元。
顯然,企業(yè)以貸款方式進(jìn)行投資有許多好處,可以提前進(jìn)行所需要的投資活動以獲取更多的利潤,可以減少企業(yè)承擔(dān)的資金風(fēng)險,減輕稅負(fù)。
(3)處置報廢固定資產(chǎn)的納稅籌劃。企業(yè)2007年已報廢固定資產(chǎn)凈殘值1500萬元,對這些固定資產(chǎn)是整體出售還是拆除后出售進(jìn)行了分析。拆除后處置預(yù)計收入1200萬元,拆除費用55萬元。
按相關(guān)政策,企業(yè)不將固定資產(chǎn)拆除,直接銷售按《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)增值稅問題解答(之一)的通知》(國稅函發(fā)[1995]288號)文件規(guī)定,銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn),暫免繳納增值稅。
3納稅籌劃的建議方案
3.1技術(shù)改造納稅籌劃設(shè)計方案
(1)技術(shù)改造納稅籌劃的設(shè)計思路。財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《技術(shù)改造國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》的通知[財稅字(1999)290號]和國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《技術(shù)改造國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審核管理辦法的通知》[國稅發(fā)(2000)013號]文件規(guī)定,凡在我國境內(nèi)投資于符合國家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項目的企業(yè),其項目所需國產(chǎn)設(shè)備投資的40%可從企業(yè)技術(shù)改造項目設(shè)備購置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。按照規(guī)定,企業(yè)每一年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額,不得超過該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額。如果當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時,未抵免的投資額可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免,但延續(xù)抵免期限最長不得超過五年。
(2)建議方案。①當(dāng)年“新增稅款”大于后購置設(shè)備尚未抵免的金額時,則當(dāng)同一技術(shù)改造項目分年度購置設(shè)備時,在同一抵免年度內(nèi),對以前年度分年度購置的設(shè)備應(yīng)分別計算抵免額,即“先購置設(shè)備先抵免,后購置設(shè)備后抵免”,不影響抵免額。②當(dāng)年“新增稅款”小后購置設(shè)備尚未抵免的金額時,則當(dāng)計算后購置設(shè)備的抵免額時,因為本年度應(yīng)納稅額已經(jīng)抵免了先購置設(shè)備的抵免額,故“新增稅款”就有可能不足抵免后購置設(shè)備的應(yīng)抵免額。這種情況下就要先比較先后購置設(shè)備抵免額的大小和可抵免剩余年限,再選擇是抵免先購置設(shè)備還是后購置設(shè)備抵免額。
3.2籌資方式的籌劃設(shè)計方案;《稅法》規(guī)定納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間,向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出,按照實際發(fā)生數(shù)扣除;向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出,按照不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予扣除。
從財務(wù)管理的角度上講,企業(yè)的籌資方式從性質(zhì)上劃分為負(fù)債籌資和權(quán)益籌資兩種方式?；I資方式的不同會形成納稅上的差異,按《稅法》規(guī)定,債務(wù)利息可從所得稅前扣除,而股利支出在所得稅后支付。兩者的差異導(dǎo)致了負(fù)債和權(quán)益資本對企業(yè)稅收成本和企業(yè)價值的不同影響。
從納稅籌劃的角度看,企業(yè)適度采取負(fù)債籌資比權(quán)益性籌資優(yōu)越得多,企業(yè)負(fù)債增加,納稅支出減少,每股收益增大,企業(yè)價值增加。因此,在提高生產(chǎn)能力籌集資金上可以采取向銀行借款、發(fā)行企業(yè)債券、企業(yè)間相互融資等進(jìn)行籌資。股份制煤炭企業(yè)還可以采取盡量減少權(quán)益性資本所占的比例等方式進(jìn)行納稅籌劃,但要注意資金結(jié)構(gòu)的合理性。
一、引言
增值稅自開征以來,納稅人資格認(rèn)定管理一直是稅收理論界和實務(wù)界關(guān)注的焦點之一。國家稅務(wù)總局曾先后印發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅一般納稅人申請認(rèn)定辦法〉的通知》(國稅明電[1993]52號、國稅發(fā)[1994]59號),《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人申請認(rèn)定辦法的補(bǔ)充規(guī)定》(國稅明電[1993]60號),《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅一般納稅人年審辦法〉的通知》(國稅函[1998]156號),《國家稅務(wù)總局關(guān)于使用增值稅防偽稅控系統(tǒng)的增值稅一般納稅人資格認(rèn)定問題的通知》(國稅函[2002]326號)等。盡管隨著于2010年3月20日起施行的《增值稅一般納稅人資格認(rèn)定管理辦法》(國家稅務(wù)總局令第2號),同時廢止了以上通知和規(guī)定,但是關(guān)于增值稅納稅人身份的籌劃已經(jīng)覆蓋了所有《納稅籌劃》、《稅收籌劃》、《稅務(wù)籌劃》等涉及納稅籌劃的教材、編著和著作,網(wǎng)絡(luò)上也比比皆是。其中不少理論和案例,給納稅人和學(xué)習(xí)者制造了種種誤區(qū),如使用不當(dāng),就會適得其反。
目前有關(guān)增值稅納稅人身份的籌劃涉及兩個方面:即增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份選擇的籌劃和增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人身份選擇的籌劃。
二、增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份選擇籌劃誤區(qū)及指正
縱觀目前增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人身份選擇籌劃的理論和案例,其所依據(jù)的是兩類納稅人的稅收待遇不同。因為《中華人民共和國增值稅暫行條例》(以下簡稱條例)將增值稅納稅人按經(jīng)營規(guī)模大小和會計核算健全與否劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人,并規(guī)定對這兩類納稅人實行不同的稅收待遇。一般納稅人適用17%的增值稅稅率,少數(shù)幾類貨物適用13%的低稅率,可以領(lǐng)購和使用增值稅專用發(fā)票,允許憑發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額。小規(guī)模納稅人則采用簡易辦法征稅,適用3%的征收率,不得使用增值稅專用發(fā)票,也不得抵扣進(jìn)項稅額。所以納稅籌劃的研究者認(rèn)為,納稅人可以利用納稅人身份的選擇進(jìn)行納稅籌劃。事實上這是對《條例》的片面理解。雖然《條例》第十三條規(guī)定:小規(guī)模納稅人會計核算健全、能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的,可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請資格認(rèn)定,不作為小規(guī)模納稅人。這只說明了小規(guī)模納稅人申請一般納稅人資格的一種可能性,并不意味著一般納稅人也可以向小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)換。因此,增值稅納稅人身份的選擇并不像教科書和論文中闡述的那么簡單和隨意,它受諸多因素的制約。
第一,受《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》(以下簡稱實施細(xì)則)的約束。從小規(guī)模納稅人來看,《實施細(xì)則》第二十八條、第二十九條規(guī)定了小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。一是從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人,以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主(指納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上),并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人,年應(yīng)稅增值稅銷售額在50萬元以下。二是從事貨物批發(fā)或零售的納稅人,年應(yīng)稅增值稅銷售額在80萬元以下。三是年應(yīng)稅增值稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其他個人按小規(guī)模納稅人納稅;非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。這說明只有符合上述條件,才能選擇以小規(guī)模納稅人身份納稅。從一般納稅人來看,《實施細(xì)則》第三十四條規(guī)定:一般納稅人會計核算不健全,或者不能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的;或納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)、未申請辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的,應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計算應(yīng)納稅額,不得抵扣進(jìn)項稅額,也不得使用增值稅專用發(fā)票。這意味著一方面一般納稅人必須建立和健全會計核算制度,規(guī)范履行納稅義務(wù),另一方面納稅人超過小規(guī)模納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),必須辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)。
第二,受《增值稅一般納稅人資格認(rèn)定管理辦法》(以下簡稱認(rèn)定管理辦法)約束?！墩J(rèn)定管理辦法》第七條規(guī)定:一般納稅人資格認(rèn)定的權(quán)限在縣(市、區(qū))國家稅務(wù)局或者同級別的稅務(wù)分局,《認(rèn)定管理辦法》的第十二條則指出除國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外,納稅人一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人后,不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。這意味著一般納稅人身份只有經(jīng)過授權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定才有效,而且一經(jīng)認(rèn)定具有不可逆轉(zhuǎn)性。
第三,受企業(yè)生產(chǎn)、銷售和購進(jìn)等實際情況的制約。目前所有在增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人身份選擇的籌劃時均采用“納稅平衡點增值率判別法”和“納稅平衡點抵扣率判別法”。如以一般納稅人增值稅稅率17%、小規(guī)模納稅人征收率3%為例,增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人的不含稅銷售額無差別平衡點增值率為17.65%,認(rèn)為當(dāng)增值率低于無差別平衡點增值率17.65%時,一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人,選擇一般納稅人比較有利;當(dāng)增值率高于無差別平衡點增值率17.65%時,一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人,選擇小規(guī)模納稅人比較有利。這在理論上是可行的,而在實際中,由于受生產(chǎn)、銷售、購進(jìn)等諸多因素的影響,增值率或抵扣率處于動態(tài)之中,而納稅人一經(jīng)認(rèn)定則是靜態(tài)的。如果對未來的銷售收入和購進(jìn)項目金額不能準(zhǔn)確預(yù)計,那么以此為籌劃的依據(jù),很可能適得其反。另外,企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的要求也制約著企業(yè)進(jìn)行納稅人籌劃的空間。如果企業(yè)產(chǎn)品銷售對象多為一般納稅人,開具增值稅專用發(fā)票是企業(yè)必須面對的現(xiàn)實,只有選擇一般納稅人才有利于產(chǎn)品的銷售。
第四,受有關(guān)法律、法規(guī)的約束。目前幾乎所有的籌劃研究認(rèn)為,通過合并、分立和新建等方式可以實現(xiàn)納稅人身份的轉(zhuǎn)換,這在理論上似乎是可行的,但是我們要清醒地認(rèn)識到,合并、分立和新建等受《中華人民共和國公司法》、《中華人民共和國公司登記管理條例》等有關(guān)法律、法規(guī)的約束,不是一蹴而就的事,而且僅僅是為了規(guī)避增值稅而為之,本文認(rèn)為不可取。
第五,受企業(yè)成本及效益的制約。納稅人身份的改變,會涉及生產(chǎn)、銷售、管理等環(huán)節(jié)權(quán)限的變更及人員調(diào)整,加大管理成本即管理費用,甚至對生產(chǎn)銷售產(chǎn)生一定的影響,導(dǎo)致收入減少。如果小規(guī)模納稅人申請一般納稅人資格,還需要健全會計核算制度,需要建立健全賬薄,培養(yǎng)或聘用會計人員,必然會增加成本。如果各種增加的費用或減少的收入接近或超過節(jié)約的稅款,就會得不償失。
三、增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人身份選擇籌劃的誤區(qū)及指正
研究各種增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人選擇的籌劃的理論和案例,不難發(fā)現(xiàn)其所依據(jù)的是《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第五、六、七條以及《關(guān)于增值稅、營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》財稅字[1994]第26號)第四條?！秾嵤┘?xì)則》第五條規(guī)定:“一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù),為混合銷售行為。除本細(xì)則第六條的規(guī)定外,從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶的混合銷售行為,視為銷售貨物,應(yīng)當(dāng)繳納增值稅;其他單位和個人的混合銷售行為,視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù),不繳納增值稅?！钡诹鶙l規(guī)定:“納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為;或財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形的混合銷售行為,應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額,并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅,非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅;未分別核算的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額?！钡谄邨l:“納稅人兼營非增值稅應(yīng)稅項目的,應(yīng)分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額和非增值稅應(yīng)稅項目的營業(yè)額;未分別核算的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額?！倍斦俊叶悇?wù)總局《關(guān)于增值稅、營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》(財稅字[1994]第26號)第四條對“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”進(jìn)行了解釋,是指在納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計數(shù)中,年貨物銷售額超過50%,非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額不到50%。納稅籌劃的研究者們認(rèn)為,不同納稅人發(fā)生的混合銷售行為的稅務(wù)處理方式不同,以及兼營行為所適用的增值稅率、征收率與營業(yè)稅稅率不同,所以必然存在稅負(fù)差異,也就為納稅人進(jìn)行納稅籌劃創(chuàng)造了一定的條件。這在理論上似乎有道理,但值得注意的是上述財稅字[1994]已被《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失效的增值稅規(guī)范性文件目錄的通知》(財稅[2009]17號)廢止。而《實施細(xì)則》所規(guī)定的:“以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主,是指納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上?！笔轻槍κ欠駷樾∫?guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其中一個條件的限定,因此,判斷以從事什么行業(yè)為主已不適用上述比例的規(guī)定。目前關(guān)于混合銷售行為的認(rèn)定,納稅人應(yīng)參照《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整新增企業(yè)所得稅征管范圍問題的通知》(國稅發(fā)[2008]120號)文件的規(guī)定來執(zhí)行。即“既繳納增值稅又繳納營業(yè)稅的企業(yè),原則上按照其稅務(wù)登記時自行申報的主營業(yè)務(wù)應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅種確定征管歸屬;企業(yè)稅務(wù)登記時無法確定主營業(yè)務(wù)的,一般以工商登記注明的第一項業(yè)務(wù)為準(zhǔn),一經(jīng)確定,原則上不再調(diào)整?！比绻怯洖橐詮氖仑浳锏纳a(chǎn)、批發(fā)或者零售為主,混合銷售就應(yīng)該繳納增值稅;如果登記為以從事營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)為主,混合銷售就應(yīng)該繳納營業(yè)稅;對既繳納增值稅又繳納營業(yè)稅的企業(yè),如某企業(yè)既從事貨物的生產(chǎn)同時又從事建筑業(yè)的,以其稅務(wù)登記時自行申報的主營業(yè)務(wù)應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅種確定。
另外財政部、國家稅務(wù)總局有關(guān)文件還對增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的選擇進(jìn)行了限定。第一,根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干征收問題的通知》(國稅發(fā)[1994]122號)第四項規(guī)定:以從事非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)為主,并兼營貨物銷售的單位與個人,其混合銷售行為應(yīng)視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù),不征收增值稅。但如果其設(shè)立單獨的機(jī)構(gòu)經(jīng)營貨物銷售并單獨核算,該單獨機(jī)構(gòu)應(yīng)視為從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)性單位,其發(fā)生的混合銷售行為應(yīng)當(dāng)征收增值稅。第二,《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅、營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》(財稅字[1994]第26號)第三條關(guān)于銷售無線尋呼機(jī)、移動電話征稅問題的規(guī)定:電信單位(電信局及電信局批準(zhǔn)的其他從事電信業(yè)務(wù)的單位)自己銷售無線尋呼機(jī)、移動電話,并為客戶提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的,屬于混合銷售,征收營業(yè)稅;對單純銷售無線尋呼機(jī)、移動電話,不提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的,征收增值稅。第三,財稅字[1994]第26號文件第四條第二項規(guī)定:“從事運(yùn)輸業(yè)務(wù)的單位與個人,發(fā)生銷售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸所售貨物的混合銷售行為,征收增值稅?！薄敦斦繃叶悇?wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失效的營業(yè)稅規(guī)范性文件的通知》(財稅[2009]61號)文件對此條款做了失效處理。這意味著對于從事貨物運(yùn)輸?shù)膯挝慌c個人,發(fā)生銷售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸所售貨物的混合銷售行為,自2009年1月1日起應(yīng)征收營業(yè)稅。第四,根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第六條及《華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第七條規(guī)定,納稅人的下列混合銷售行為,應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額,并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅,營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅;未分別核算的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額及應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額:一是銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為;二是財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。因此對建筑業(yè)勞務(wù)只有同時銷售自產(chǎn)貨物的情形需要分別繳納營業(yè)稅和增值稅外,其他情況下的混合銷售行為均應(yīng)繳納營業(yè)稅,并取消了自產(chǎn)貨物的范圍限定。
由此可見,在增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人選擇中采取調(diào)整銷售額的辦法進(jìn)行籌劃,過去難度很大,現(xiàn)在已經(jīng)不可行了。另外縱觀目前關(guān)于增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人選擇的籌劃也是采用“納稅平衡點增值率判別法”,如以一般納稅人增值稅稅率17%、營業(yè)稅稅率5%為例,混合銷售不含稅時納稅平衡點的增值率為34.41%。如果增值率大于34.41%,則混合銷售或兼營行為繳納營業(yè)稅有利,如果增值率小于34.41%,則混合銷售或兼營行為繳納增值稅有利,因此,本文認(rèn)為通過分立和合并等方法進(jìn)行籌劃可以達(dá)到目的。其誤區(qū)與增值稅“納稅平衡點增值率判別法”相類似,在此不再贅述。
總之,目前關(guān)于增值稅納稅人身份籌劃存在諸多誤區(qū),納稅人和學(xué)習(xí)者應(yīng)結(jié)合實際情況,認(rèn)真分析其可行性,謹(jǐn)慎決策。
(注:本文系湖北省教育廳人文社會科學(xué)研究項目,項目編號:2010d110。)
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企業(yè)作為納稅主體，為實現(xiàn)稅后利潤的最大化，總是希望盡可能減輕稅負(fù)。目前，企業(yè)更多的做法是盡量減少稅款的絕對額，卻往往忽視由于遞延納稅而產(chǎn)生的稅款的貨幣時間價值。如果能推遲納稅，那么“節(jié)省”下來的稅款如再用于投資則可以獲得更多的收益，相對提高了企業(yè)的資金利用率。因此，遞延納稅應(yīng)該是企業(yè)追求的僅次于節(jié)稅的又一重要籌劃目標(biāo)。
1遞延納稅籌劃的概述
1.1遞延納稅籌劃的概念
遞延納稅籌劃是指根據(jù)稅法中規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間和期限，結(jié)合企業(yè)實際銷售業(yè)務(wù)發(fā)生的特點，通過一系列的方法，實現(xiàn)延期繳納稅款的籌劃。
1.2遞延納稅籌劃的意義
（1）有利于企業(yè)減少籌資成本
當(dāng)企業(yè)需要運(yùn)營資金的時候，雖然可以通過融資解決，但是任何融資形式都是有成本的，都需要支付一定的融資利息。由于遞延納稅是在合法的前提下實現(xiàn)的，因此無須受到任何懲罰，遞延納稅等于是向國家獲得一筆無息貸款，減少了融資成本。
（2）有利于企業(yè)抓住投資機(jī)會
在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)之間競爭非常激烈，好的投資機(jī)會可能稍縱即逝，只有適時地把握住投資機(jī)會的企業(yè)，才能夠在競爭中立于不敗之地。然而財務(wù)管理論文，當(dāng)機(jī)會來臨的時候，如果缺乏投資資金，就只能眼看著機(jī)會溜走。盡管可以通過融資來解決，而任何的融資方式又都需要一定的周期，機(jī)會卻不等人。這種情況下，遞延納稅有利于解決企業(yè)資金緊張的問題。
（3）有利于解決企業(yè)資金周轉(zhuǎn)的需要
任何企業(yè)保持通暢的現(xiàn)金流是非常重要的，可以確保企業(yè)周轉(zhuǎn)資金充裕。如果企業(yè)資金周轉(zhuǎn)困難，企業(yè)就難以為繼，加大經(jīng)營風(fēng)險。若是能夠?qū)崿F(xiàn)遞延納稅，就可以解決或緩解企業(yè)資金周轉(zhuǎn)方面的燃眉之急。
2.遞延納稅籌劃策略
2．1納稅義務(wù)發(fā)生時間的相關(guān)規(guī)定
不同的結(jié)算方式與納稅人的納稅義務(wù)發(fā)生時間具有直接的關(guān)系。企業(yè)的結(jié)算方式主要有直接收款、托收承付和委托銀行收款、賒銷、分期收款、預(yù)收貨款等方式。上述方式中，稅法對其納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定不同。采取直接收款方式的納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天；采取托收承付和委托銀行收款方式，納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；采取賒銷和分期付款的方式，納稅義務(wù)發(fā)生時間為按合同約定的收款日期當(dāng)天；采取預(yù)收貨款方式，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天。
2．2 巧用納稅義務(wù)發(fā)生時間
從上述規(guī)定中可以看出，不同的銷售方式企業(yè)的計稅時間也不同。因此，合理和巧妙的運(yùn)用納稅義務(wù)發(fā)生時間可以達(dá)到為企業(yè)節(jié)稅的目的。那么，如何選擇有利結(jié)算方式來推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間呢？其實籌劃應(yīng)從訂立合同的環(huán)節(jié)開始。
在實際中，企業(yè)簽訂的銷售合同大多是統(tǒng)一格式、統(tǒng)一摘要在賬面上提取稅金。借記：應(yīng)收賬款等；貸記：主營業(yè)務(wù)收入及應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。
但在實際中，企業(yè)往往不是在發(fā)出貨物的同時就收取全部貨款，那么，如果企業(yè)與對方企業(yè)簽訂的是“賒銷合同或分期收款發(fā)出商品銷售合同”，并在合同中明確標(biāo)注具體還款日期，那么納稅義務(wù)發(fā)生時間就是雙方合同約定的時間了。也就是說，什么時候繳稅的主動權(quán)是掌握在企業(yè)自己手里的，合同怎樣約定，稅就什么時間計提。發(fā)出商品時，會計根據(jù)合同收款約定日期記賬時，借記：分期收款發(fā)出商品或發(fā)出商品；貸記：庫存商品，并將銷售額及銷項稅記入備查簿。同時，借記：銀行存款或應(yīng)收賬款等；貸記：主營業(yè)務(wù)收入及應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。需要補(bǔ)充說明的是，企業(yè)在實際工作中，收款時間可能未嚴(yán)格按照合同約定去履行。假如提前收到貨款，按照稅法規(guī)定，應(yīng)提前確立銷售計稅。假如拖后收取貨款，應(yīng)按照合同約定的收款時間確立銷售計稅。
如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，也可以與對方企業(yè)簽訂“代銷合同”。 委托其他納稅人代銷貨物。企業(yè)根據(jù)其實際收到的代銷清單分期計算銷項稅額，從而延緩納稅。設(shè)立銷售公司的企業(yè)也適用此方法。當(dāng)發(fā)出商品時，借記：發(fā)出商品，貸記：庫存商品；收到商的代銷清單時，企業(yè)以合同約定的銷售價格記賬，借記：銀行存款或應(yīng)收賬款等財務(wù)管理論文，貸記：主營業(yè)務(wù)收入及應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）；支付代銷手續(xù)費時，借記：銷售費用，貸記：銀行存款。
2.3納稅籌劃案例
我們來看下面的例子。大慶某豆制品深加工公司專業(yè)生產(chǎn)豆奶粉，公司為了開拓上海市場，于2009年在上海成立一銷售公司，專門銷售大慶總公司的產(chǎn)品。大慶總公司將產(chǎn)品先發(fā)往上海后，再由上海銷售公司對外銷售?？墒且驗楣咀约簝?nèi)部機(jī)構(gòu)之間做業(yè)務(wù)是沒有合同的，每次總公司向上海發(fā)貨時，大慶總公司都要確立銷售計稅。
這種做法造成企業(yè)總是提前繳稅，這也是目前企業(yè)普遍存在的問題，認(rèn)為公司內(nèi)部機(jī)構(gòu)之間沒必要簽什么合同。結(jié)果這就給稅務(wù)機(jī)關(guān)提供了認(rèn)定空間——發(fā)貨時繳稅。但是當(dāng)大慶總公司向上海銷售公司發(fā)貨時，還不知道上海銷售公司能不能將貨賣出去，就提前將稅交了，就有些不妥。而這就是不簽合同造成的后果。
如果大慶總公司與上海銷售公司簽訂代銷合同，這樣就可以待上海銷售公司銷售商品后且給大慶總公司提供銷售清單時，大慶總公司才做銷售計稅。
3 結(jié)論
遞延納稅雖不能減少應(yīng)納稅實際數(shù)額，但有利于企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)，還可使納稅人享受通貨膨脹帶來的好處。稅收遞延的途徑很多，納稅人可充分利用稅法的相關(guān)規(guī)定，積極創(chuàng)造自身條件，在遵守法律規(guī)范的前提下巧妙地規(guī)劃投資，用好、用足國家各項稅收政策，享受應(yīng)得的稅收實惠。
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關(guān)鍵詞：
增值稅轉(zhuǎn)型；固定資產(chǎn)；稅收籌劃
稅收籌劃工作作為納稅人在遵守國家法律法規(guī)的前提下，根據(jù)稅收政策的導(dǎo)向作用，實現(xiàn)選擇利潤最大化的納稅方案的一種企業(yè)規(guī)劃行為。增值稅作為商品流通過程中位計算增值額度而征收的稅種，在推行過程中，增值稅堅持以扣除項目建設(shè)或者采購過程中的固定資產(chǎn)的處理方式作為主要標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行征收。增值稅可以分為生產(chǎn)型增值稅、消費型增值稅以及收入型增值稅三種類型。當(dāng)增值稅由生產(chǎn)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)化為消費環(huán)節(jié)之后，一般就進(jìn)入了納稅環(huán)節(jié)。在此基礎(chǔ)之上，對于一般納稅人購進(jìn)固定資產(chǎn)的過程通過稅收籌劃，現(xiàn)實有效降低稅負(fù)，獲得最大的經(jīng)濟(jì)效益。
一、增值稅轉(zhuǎn)型的主要目的
增值稅的轉(zhuǎn)型工作主要是實現(xiàn)生產(chǎn)環(huán)節(jié)向消費環(huán)節(jié)增值稅的直接轉(zhuǎn)變工作。為了提升我國增值稅管理制度的完善工作，推動國民經(jīng)濟(jì)又好又快發(fā)展，我國推行了新的增值稅管理條例，決定從2009年1月1日起，在全國范圍內(nèi)進(jìn)行增值稅的轉(zhuǎn)型改革工作。整個轉(zhuǎn)型改革的重點環(huán)節(jié)，集中于消除生產(chǎn)型增值稅征收過程中的重復(fù)征稅因素，通過有效手段降低企業(yè)在設(shè)備采購和投資過程中的稅收負(fù)擔(dān)，有利于推動國內(nèi)投資，擴(kuò)大內(nèi)需的發(fā)展，有利于提升企業(yè)的技術(shù)能力，推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，對于提升我國企業(yè)的綜合競爭能力以及抗風(fēng)險能力有著重要的作用，改善了金融危機(jī)之后不利的國際競爭環(huán)境的影響，實現(xiàn)了國家稅收體系的科學(xué)合理化改革的目標(biāo)。
二、增值稅轉(zhuǎn)型改革的具體內(nèi)容
（1）從2009年1月1日之后，全國所有的增值稅一般納稅人在購進(jìn)或者采購固定資產(chǎn)的過程中，當(dāng)存在進(jìn)項稅額時，可以進(jìn)行相關(guān)的稅款抵扣政策，主要的規(guī)定有：一是除了規(guī)定的非應(yīng)稅項目不得進(jìn)行稅款抵扣之外，包括混用機(jī)器設(shè)備在內(nèi)的大多數(shù)設(shè)備，可以進(jìn)行相關(guān)的抵扣工作；二是在建工程的不動產(chǎn)不能計入抵扣進(jìn)項稅款的工作；三是在購進(jìn)小汽車、摩托車以及游艇等不動產(chǎn)時，如果是應(yīng)征消費稅的環(huán)節(jié)，則不能抵扣進(jìn)項稅。但是如果是外購后進(jìn)行銷售，則屬于普通商品，可以進(jìn)行進(jìn)項稅款的抵扣工作；四是對于企業(yè)新購置的設(shè)備而言，所包含的進(jìn)項稅款采用規(guī)范的直接扣除方法進(jìn)行實施，即就是通過納稅人當(dāng)年采購的固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅款為基礎(chǔ)，可以對應(yīng)繳納的增值稅進(jìn)行抵扣，當(dāng)出現(xiàn)抵扣不完的情況時，可以轉(zhuǎn)賬給以后年度使用；五是對于固定資產(chǎn)的定義，是指在使用期限超過12個月以上的機(jī)械、運(yùn)輸工具、機(jī)器以及其他生產(chǎn)環(huán)節(jié)所必須的設(shè)備、儀器等。同時，也取消了單價超過2000元的限制條件。（2）對于中小型納稅人，不再分設(shè)工業(yè)和商業(yè)兩種征收稅率，而采用統(tǒng)一的3%新稅率。（3）取消在進(jìn)口設(shè)備方面的增值稅補(bǔ)貼政策，以及外資企業(yè)的進(jìn)口設(shè)備增值退稅政策，實行統(tǒng)一的增值稅管理政策。
三、增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)的納稅籌劃細(xì)節(jié)
在上述的國家規(guī)定中，固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅款具有直接抵扣性的特點，在固定資產(chǎn)購置中，購進(jìn)的專用型和混用型設(shè)備具有一定的差異性，同時，由于一般納稅人與小規(guī)模納稅人的納稅標(biāo)準(zhǔn)呈現(xiàn)差異性，因此，從客觀上為固定資產(chǎn)采購過程中的稅收籌劃工作，提供了必要的可能性。（1）選擇合適方式進(jìn)項稅款抵扣的籌劃。當(dāng)選擇進(jìn)項稅額抵扣之后，企業(yè)的進(jìn)項稅額能夠納入到固定資產(chǎn)之中，在計算企業(yè)的所得稅時，可以實現(xiàn)多提折舊的效果，但是這不意味著只要放棄抵扣，就能實現(xiàn)少交稅款的目的。例如，某公司2014年的設(shè)備采用投入為400萬元，進(jìn)項稅額為68萬元，1月份銷項稅額為135萬元，固定資產(chǎn)以外的貨物采購進(jìn)項稅額為53萬元。購進(jìn)的設(shè)備折舊時間為5年，采用直接折舊法金算，凈殘值為0。企業(yè)的年盈利為134萬元，所得稅征收率為25%，具體的籌劃分析有：方案一：不放棄進(jìn)項稅抵扣政策。第一年增值稅=1356853=14（萬元）（不考慮當(dāng)年112月之間以及第2到5年的增值稅變化情況）15年企業(yè)應(yīng)交的所得稅=13525%5=168.75（萬元）15年總稅負(fù)=14+168.75=182.75（萬元）方案二：放棄進(jìn)項稅稅額抵扣政策。在放棄進(jìn)項稅款抵扣權(quán)利之后，將68萬的進(jìn)項稅款納入到企業(yè)的固定資產(chǎn)之中，根據(jù)直線法每年可多提折舊=685=13.6（萬元），每年企業(yè)利潤=13513.6=121.4（萬元）15年企業(yè)的所得稅總額=121.425%5=151.75（萬元）五年總稅為151.75+82=233.75（萬元）可見放棄進(jìn)項稅款抵扣工作比不放棄進(jìn)項稅款抵扣工作，需要多繳納233.75182.75=51（萬元），顯然不放棄進(jìn)項稅抵扣政策更為劃算，所以企業(yè)少交的所得稅好處遠(yuǎn)低于抵扣增值稅的好處。因此，在企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)的過程時，盡量使用增值稅發(fā)票，不放棄抵扣進(jìn)項稅款。（2）對采購對象的籌劃。在現(xiàn)行的增值稅管理中，增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，在增值稅的征收方面，稅率分別為17%和3%。因此，企業(yè)在向一般納稅人和小規(guī)模納稅人采用的過程中，由于稅率不同，進(jìn)項抵扣的金額和比例也隨之不同。在采購價格相同的情況下，顯然向小規(guī)模納稅人采購要比向一般納稅人采購的進(jìn)項稅抵扣要少得多。但是，由于通過一般納稅人進(jìn)行采購，增值稅發(fā)票為17%，因此價格相對而言也會更高。因此，對于兩者的分析就不能通過簡單的抵扣情況進(jìn)行分析，有必要通過結(jié)算方式以及資金流量進(jìn)行分析。例如，某企業(yè)準(zhǔn)備采購一臺新設(shè)備，向一般納稅人采購時，不含稅價格為30萬元，增值稅率為17%；向小規(guī)模納稅人采購時，不含稅價格為24萬元，增值稅率為3%。具體的籌劃分析如下：向一般納稅人進(jìn)行采購時，進(jìn)項稅抵扣=3017%=5.1（萬元）；向小規(guī)模納稅人采購時，可抵扣243%=0.72（萬元）。一般的觀點認(rèn)為，一般納稅人的進(jìn)項稅要比小規(guī)模納稅人多繳5.10.72=4.38（萬元）。在一次性付款提貨的過程中，由于小規(guī)模納稅人的價格要便宜6萬元，因此，現(xiàn)金流量節(jié)約1.62萬元，所以，從現(xiàn)金流出量分析，應(yīng)該采用小規(guī)模納稅人采購?？傊?，在新增稅條例推行之后，能夠為納稅人的增值稅籌劃提供控制了措施。納稅人應(yīng)該認(rèn)真閱讀相關(guān)政策，根據(jù)企業(yè)的實際需求，選取科學(xué)的納稅籌劃方案，實現(xiàn)利益最大化。但是在稅收籌劃的過程中，要堅持在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行分析，避免出現(xiàn)偷稅漏稅的行為。
參考文獻(xiàn)
1.吳亞德.增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)購建的稅收籌劃.會計之友，2010(15).
一、引言
房地產(chǎn)企業(yè)投資額巨大，涉及多種不同的稅種，稅收成本在總投資額中所占的比例很高，因而房地產(chǎn)公司要在激烈的市場競爭中生存、發(fā)展、獲利，就必須根據(jù)企業(yè)本身的特點采取不同有效的方法，在這些方法中，創(chuàng)造成本優(yōu)勢是通用的基本手法之一，而稅收負(fù)擔(dān)的輕重是直接影響其成本高低的一個重要因素，因此，房地產(chǎn)企業(yè)在考慮其生產(chǎn)經(jīng)營戰(zhàn)略時，必須綜合考慮稅收這一成本因素，作為財務(wù)成本很大一塊的稅收支出，如何通過稅收籌劃予以控制，對公司來說就變得相當(dāng)關(guān)鍵。
二、稅收籌劃的基本理論及依據(jù)
稅收籌劃，是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)（稅法及其他相關(guān)法律法規(guī)）的前提下，通過對納稅主體（法人或自然人）的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，以達(dá)到少繳稅或遞延納稅目標(biāo)的一系列謀劃活動。其理論依據(jù)為：1.稅收調(diào)控理論與稅收籌劃稅收調(diào)控理論認(rèn)為政府利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上是通過稅收利益差別來引導(dǎo)納稅主體行為使之產(chǎn)生正向影響，實現(xiàn)一定的社會、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。正是這種稅收調(diào)控使得稅收產(chǎn)生利益差別，從而使得稅收籌劃成為減輕稅收負(fù)擔(dān)最有效的途徑。稅收調(diào)控納稅主體行為是通過彈性稅負(fù)來誘導(dǎo)納稅主體行為的，因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的領(lǐng)域，稅收籌劃是可行的。2.稅收價格理論和稅收籌劃?，F(xiàn)代財政理論認(rèn)為稅收的本質(zhì)是國家提供公共產(chǎn)品的價格。因為公共產(chǎn)品的提供需要支付費用，政府就需要通過向社會成員征稅來補(bǔ)償。由于公共物品具有消費的非排他性，納稅人即使想拒絕該商品是不可能的，所以納稅人總是試圖以盡可能低的價格來購買該商品。所以納稅人的稅收籌劃活動就自然產(chǎn)生了。3.企業(yè)契約理論與稅收籌劃?？扑沟钠髽I(yè)契約理論認(rèn)為:“企業(yè)實質(zhì)是一系列契約的聯(lián)結(jié)”企業(yè)與政府間的稅收契約就屬于其中之一?！逼髽I(yè)逐利性和契約的可策劃性下，作為契約關(guān)系人一方的企業(yè)就有動力和機(jī)會進(jìn)行一些安排，以實現(xiàn)企業(yè)的價值或稅后利潤最大化的目標(biāo)。
三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的部分方法
房地產(chǎn)業(yè)所涉及的稅種主要包括土地增值稅、房產(chǎn)稅、所得稅、營業(yè)稅等，房地產(chǎn)業(yè)的稅收籌劃，一方面需要借助其所涉及稅種的一般稅收籌劃方法，另一方面，也需要利用房地產(chǎn)業(yè)自身的特點進(jìn)行具有自身特色的稅收籌劃。在現(xiàn)行政策下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如何能夠?qū)崿F(xiàn)良好業(yè)績，獲得企業(yè)的利潤?除了進(jìn)行合理的價格策略外，進(jìn)行合理的稅收籌劃方案也起著至關(guān)重要的作用。下面簡要介紹房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃的幾種方法:
1.利用公司的組織形式進(jìn)行稅收籌劃，設(shè)立銷售公司。目前我國的土地增值稅采用的是四級超率累進(jìn)稅率，而且對于增值率低于20%的普通住宅可以免征土地增值稅。因此，納稅人在銷售不動產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時，可以適當(dāng)考慮增加銷售環(huán)節(jié)，將高增值額分解成低增值額，從而降低增值率和土地增值稅的適用稅率。增值額如果被分散的次數(shù)很多，就可以享受到起征點帶來的稅收優(yōu)惠。因此，在實踐中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以將企業(yè)的銷售部單獨設(shè)立具有法人地位的銷售公司。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過合理的定價將房地產(chǎn)項目轉(zhuǎn)讓給銷售公司，再由銷售公司進(jìn)行第三方銷售，從而能夠人為地調(diào)節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和房地產(chǎn)銷售公司的增值率，通過籌劃使得企業(yè)承受較低的土地增值稅。2.利用公共配套設(shè)施投入扣除《土地增值稅實施細(xì)則》規(guī)定:可以對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和加計20%扣除。在市場接受的范圍內(nèi)適當(dāng)?shù)募哟蠊才涮自O(shè)施的投入，用以改善環(huán)境，增加賣點，提高產(chǎn)品的競爭力。同時也能夠提高銷售價格。比如:可以在小區(qū)內(nèi)有限的空間內(nèi)增設(shè)體育設(shè)施，可以讓人們足不出戶就可以享受到鍛煉的樂趣;也可以設(shè)立會所和在頂層設(shè)立游泳池等。這樣既可以娛樂，又能夠休閑，相應(yīng)的隱私也能夠受到保護(hù)。這些項目均可以列入到開發(fā)成本里進(jìn)行加計扣除。
四、充分關(guān)注稅收的籌劃風(fēng)險
風(fēng)險管理是經(jīng)濟(jì)主體通過對風(fēng)險的確認(rèn)和評估，采用合理的經(jīng)濟(jì)手段及技術(shù)手段對風(fēng)險加以控制，規(guī)避或減少風(fēng)險損失的一種管理活動。稅收籌劃風(fēng)險是指房地產(chǎn)企業(yè)涉稅行為因為沒有正確遵循稅收法律法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，使得房地產(chǎn)企業(yè)沒有準(zhǔn)確和及時的繳納稅款，從而引發(fā)稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)進(jìn)行檢查、調(diào)整、處罰等等，最后導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的損失。稅收籌劃面臨諸多的不確定性和不斷變化的規(guī)則約束，因此其風(fēng)險更難于掌握，所以，在進(jìn)行稅收籌劃時，企業(yè)可以通過采取以下措施加強(qiáng)風(fēng)險管理：1.正確區(qū)分違法與合法的界限，樹立正確的籌劃觀。2.關(guān)注稅收政策的變化趨勢。由于企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的多變形、復(fù)雜性及不確定事件的發(fā)生，稅法常隨經(jīng)濟(jì)情況的變化或為配合政策的需要而不斷修正和完善。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時，應(yīng)充分收集和整理與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的稅收政策及其變動情況，在實施納稅籌劃時，充分考慮籌劃方案的風(fēng)險，然后作出正確決策。3.聘請稅收籌劃專家，提高稅收籌劃的權(quán)威性，可靠性，科學(xué)性。稅收籌劃是一項高層次的理財活動和系統(tǒng)工程，是一門綜合性學(xué)科，涉及法律、稅收、會計、財務(wù)、金融、企業(yè)管理等多方面的知識，具有很強(qiáng)的專業(yè)性和技能性，需要專業(yè)技能高的籌劃人員來操作。4.力求整體效益最大化?；I劃時，不能僅僅緊盯住個別稅種的稅負(fù)高低，而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。一項成功的稅收籌劃方案必然是多種稅收方案優(yōu)化選擇的結(jié)果。優(yōu)化選擇的標(biāo)準(zhǔn)不是稅收負(fù)擔(dān)最小，而是在稅收負(fù)擔(dān)相對較小的情況下，企業(yè)整體利益最大。
參考文獻(xiàn)
1 折扣方式選擇的稅收籌劃綜合案例分析
案例分析:甲企業(yè)是增值稅一般納稅人,2008年1月為促銷擬采用8種方式:一是商品八折銷售;二是按原價銷售,但購物滿800元,當(dāng)天贈送價值200元的商品(購進(jìn)價格為140元,均為含稅價,下同);三是采取捆綁銷售,即“加量不加價”方式,將200元商品與800元的商品實行捆綁起來進(jìn)行銷售;四是購物滿800元,贈送價值200元的購物券,且規(guī)定購物后的下一個月內(nèi)有效,估計有效時間內(nèi)有90%的購物券被使用,剩下的10%作廢;五是購物滿800元,可憑800元的購物發(fā)票領(lǐng)取價值200元的商品,且規(guī)定購物后的下一個月內(nèi)有效,估計有效時間內(nèi)有90%的購物發(fā)票被使用,剩下的10%作廢;六是按原價銷售,但購物滿1 000元,返還200元的現(xiàn)金。另外,甲企業(yè)每銷售原價1 000元商品,便發(fā)生可以在企業(yè)所得稅前扣除的工資和其他費用60元。問:對顧客和企業(yè)來說,同樣是用800元人民幣與原價1 000元的商品之間的交換,但對甲企業(yè)來說,選擇哪種方式最有利呢?(由于城建稅和教育費附加對結(jié)果影響較小,因此計算時不予考慮)
方案一:這實際上相當(dāng)于折扣銷售,其折扣率為20%。
增值稅=800÷(1+17%)×17%-700÷(1+17%)×17%=800÷(1+17%)×17%-101.71=14.53(元);
應(yīng)納稅所得額=800÷(1+17%)-700÷(1+17%)-60=25.47(元);
所得稅=25.47×25%=6.37(元);
應(yīng)納稅合計=14.53+6.37=20.9(元);
稅后利潤額=800÷(1+17%)-700÷(1+17%)-60-6.37=19.10(元)。
方案二:銷售800元商品應(yīng)交增值稅=800÷(1+17%)×17%-800×(1-30%)÷(1+17%)×17%=34.87(元);
贈送200元商品視同銷售,應(yīng)交增值稅=(200-140)÷(1+17%)×17%=8.72(元);
合計應(yīng)納增值稅為=34.87+8.72=43.59(元)。
由于消費者在購買商品時獲得的額外商品屬于偶然所得,應(yīng)該繳納個人所得稅,按照現(xiàn)行個人所得稅管理辦法,贈送額外商品的企業(yè)應(yīng)該在贈送環(huán)節(jié)代扣代交。因此公司在贈送額外商品的時候,應(yīng)該代顧客交納個人所得稅。具體操作環(huán)節(jié)應(yīng)將其換算成含稅所得額。
其應(yīng)代扣代交個人所得稅額為=200÷(1-20%)×20%=50(元),
由于贈送的商品成本和代交的個人所得稅不允許稅前扣除,
所以應(yīng)納稅所得額=[800-800×(1-30%)] ÷(1+17%)-60=145.13(元);
所得稅=145.13×25%=36.28(元);
應(yīng)納稅合計=43.59+50+36.28=129.87(元);
稅后利潤額為=[800-800×(1-30%)] ÷(1+17%)-140÷(1+17%)-60-50-36.28=-60.81(元)。
方案三:即顧客現(xiàn)在只花800元可以買到原價值1 000元的商品。與方案二相比,因不涉及贈送,既可以避免視同銷售征稅,又避免了代扣代交個人所得稅。
增值稅=800÷(1+17%)×17%-700÷(1+17%)×17%=800÷(1+17%)×17%-101.71=14.53(元);
應(yīng)納稅所得額=800÷(1+17%)-700÷(1+17%)-60=25.47(元);
所得稅=25.47×25%=6.37(元);
應(yīng)納稅合計=14.53+6.37=20.9(元);
稅后利潤額=800÷(1+17%)-700÷(1+17%)-60-6.37=19.10(元)。
其結(jié)果與方案一相同,但此方案由于采取捆綁銷售,被捆綁的商品不一定是顧客所需要的,所以促銷效果會受到一定影響。
方案四:銷售800元商品應(yīng)交增值稅=800÷(1+17%)×17%-800×(1-30%)÷(1+17%)×17%=34.87(元);
贈送200元購物券視同銷售,2008年2月應(yīng)交增值稅=
[200-140×(1-10%)] ÷(1+17%)×17%=10.75(元);
合計應(yīng)納增值稅為=34.87+10.75=45.62(元);
其贈送購物券應(yīng)代扣代交個人所得稅額為=200÷(1-20%)×20%=50(元);
由于贈送的購物券換取的商品成本和代交的個人所得稅不允許稅前扣除,
所以應(yīng)納稅所得額=[800-800×(1-30%)] ÷(1+17%)-60=145.13(元);
所得稅=145.13×25%=36.28(元);
應(yīng)納稅合計=45.62+50+36.28=131.9(元);
稅后利潤額=
[800-800×(1-30%)] ÷(1+17%)-140×(1-10%)÷(1+17%)-60-50-36.28=-48.84(元)。
方案五:銷售800元商品應(yīng)交增值稅
=800÷(1+17%)×17%-800×(1-30%)÷(1+17%)×17%=34.87(元);
憑購物發(fā)票領(lǐng)取商品時視同銷售,由于只有90%的購物發(fā)票被使用,2008年2月應(yīng)交增值稅=[200×(1-10%)-140×(1-10%)] ÷(1+17%)×17%=7.85(元);
合計應(yīng)納增值稅為=34.87+7.85=42.72(元);
憑購物發(fā)票領(lǐng)取商品應(yīng)代扣代交個人所得稅額為=
200×(1-10%)÷(1-20%)×20%=45(元);
由于贈送的購物券換取的商品成本和代交的個人所得稅不允許稅前扣除,
所以應(yīng)納稅所得額=[800-800×(1-30%)] ÷(1+17%)-60=145.13(元);
所得稅=145.13×25%=36.28(元);
應(yīng)納稅合計=42.7
2+45+36.28=124(元);
稅后利潤額=
[800-800×(1-30%)] ÷(1+17%)-140×(1-10%)÷(1+17%)-60-45-36.28=-43.84(元)。
方案六:銷售1 000元商品應(yīng)交增值稅=1 000÷(1+17%)×17%-101.71=43.59(元);
代顧客交個人所得稅50元(同上);
應(yīng)納稅所得額=(1 000-700)÷(1+17%)-60=196.41(元);
應(yīng)交所得稅=196.41×25%=49.10(元);
應(yīng)納稅合計=43.59+50+49.10=142.69(元);
稅后利潤額為=(1 000-700)÷(1+17%)-60-200-50-49.10=-102.69(元)。
各方案的稅收負(fù)擔(dān)比較見表1。
方案一實質(zhì)上屬于折扣銷售方式,即直接下調(diào)銷售價格,這既未違反稅法,又?jǐn)U大了銷售額,收到了雙重效果。
方案二實質(zhì)上屬于實物折扣銷售方式,是在發(fā)生銷售額的基礎(chǔ)上進(jìn)一步贈送商品,稅法上屬于視同銷售行為,不僅增加了增值稅稅收負(fù)擔(dān),而且還應(yīng)對個人的偶然所得代扣代交個人所得稅,從而進(jìn)一步增加了稅收負(fù)擔(dān)。
方案三實質(zhì)上屬于折扣銷售方式。與方案二相比,因不涉及贈送,既可以避免視同銷售征稅,又避免了代扣代交個人所得稅。與方案一相比,其結(jié)果與方案一相同;但此方案由于采取捆綁銷售,被捆綁的商品不一定是顧客所需要的,所以促銷效果會受到一定影響。
方案四實質(zhì)上屬于實物折扣銷售方式。但由于規(guī)定購物后的下一個月內(nèi)有效,且有效時間內(nèi)有90%的購物發(fā)票被使用,所以降低了贈送成本。但由于贈送未及時兌現(xiàn),會降低促銷效果。
方案五實質(zhì)上屬于實物折扣銷售方式。與方案四相比,沒有贈送價值200元的購物券,而是憑800元的購物發(fā)票領(lǐng)取商品,可降低增值稅和個人所得稅。
方案六實質(zhì)上屬于返還現(xiàn)金方式。不僅需代扣代交個人所得稅,而且將自己的凈利潤也都贈送出去了,這種促銷行為必然會產(chǎn)生虧損。
綜上所述,假設(shè)購貨方一般會按企業(yè)要求及時付款,著重考慮企業(yè)稅后凈利潤,同時兼顧考慮各項稅負(fù)及其他因素,則方案一最優(yōu),其次為方案三、方案五、方案四、方案二和方案六。
2 折扣方式選擇時須注意的問題
企業(yè)在選擇折扣方式時,除了考慮稅收因素外,還應(yīng)注意其他因素,例如購買方對折扣方式的心理偏好、折扣的及時性、折扣商品的選擇范圍、折扣商品的質(zhì)量、折扣服務(wù)人員的服務(wù)水平、薄利多銷后利潤總額的增減等。若只考慮稅收因素,卻導(dǎo)致達(dá)不到促銷目的,結(jié)果會得不償失。
所以,企業(yè)在選擇折扣方式時不能盲目,而應(yīng)當(dāng)全面權(quán)衡,綜合籌劃,選擇最佳的折扣方式,以便降低稅收成本,實現(xiàn)價值最大化。
納稅籌劃是一種理財活動，也是一種策劃活動。在納稅籌劃中，一切選擇和安排都是圍繞著企業(yè)的財務(wù)管理目標(biāo)來進(jìn)行。關(guān)于財務(wù)管理的目標(biāo)在理論界有多種不同的看法，但筆者認(rèn)為財務(wù)管理的目標(biāo)包括為實現(xiàn)所有者財富最大化的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)和承擔(dān)社會責(zé)任、保證社會利益的社會目標(biāo)兩個部分。從根本上講，納稅籌劃應(yīng)歸結(jié)于企業(yè)財務(wù)管理的范疇，它的目標(biāo)是由企業(yè)財務(wù)管理的目標(biāo)決定的。也就是說，在籌劃納稅方案時，一方面不能一味追求納稅負(fù)擔(dān)的減少，因為稅負(fù)的減少并不一定會增加股東財富；另一方面也不能一味地考慮納稅成本的降低，因為那樣有可能忽略因該籌劃方案的實施引發(fā)的其他費用的增加或收入的減少；必須綜合考慮采取該納稅籌劃方案是否能給企業(yè)帶來絕對的收益和對社會所帶來的利益。因此，決策者在選擇籌劃方案時，必須符合財務(wù)管理的目標(biāo)。納稅籌劃既受財務(wù)管理目標(biāo)的約束，但納稅本身又對財務(wù)管理目標(biāo)產(chǎn)生影響。其影響點表現(xiàn)為以下幾個方面：
多種納稅方案的存在
現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活中，在稅法規(guī)范的前提下，企業(yè)往往面對著一個以上的納稅方案的選擇。不同的納稅方案，稅負(fù)的輕重程度往往不同，甚至相差甚遠(yuǎn)。如稅法對股息支付和利息支出的不同處理規(guī)定使得企業(yè)面臨著資本結(jié)構(gòu)的選擇；關(guān)于所得稅征收的不同優(yōu)惠政策使得企業(yè)在擴(kuò)大投資時面臨投資方式的選擇等。這里邊都有一筆關(guān)于納稅負(fù)擔(dān)的賬要算。所以，企業(yè)如果不進(jìn)行納稅籌劃，對各種納稅方案進(jìn)行對比分析，就有可能面臨更重的納稅負(fù)擔(dān)。同時，也不能因為一味地追求減輕稅負(fù)，導(dǎo)致企業(yè)總體收益損失，從而影響企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)的實現(xiàn)。
“稅收陷阱”（tax trap）的存在
現(xiàn)代稅收制度中往往存在著一些被稱為稅收陷阱的條款，納稅人一旦粗心大意落入條款規(guī)定的范圍，就要付出更多的稅款。如我國《增值稅暫行條例》第三條規(guī)定：“納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。未分別核算銷售額的，從高適用稅率?！薄对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第六條規(guī)定：“納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的， 其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅?！毕M稅和營業(yè)稅暫行條例中也有類似的規(guī)定。如果企業(yè)不注意這些條款，進(jìn)行事前籌劃，就有可能掉進(jìn)“稅收陷阱”，增加稅負(fù)，給股東權(quán)益造成損失。
稅收利益（tax benefits）的存在
從企業(yè)的角度來看，稅收利益的取得源于兩個方面：一是政府提供的稅收優(yōu)惠政策；二是納稅期的遞延。在現(xiàn)代稅收制度中，國家往往都會制定一些稅收優(yōu)惠措施。稅收優(yōu)惠是政府主動放棄一部分稅收收入，其實質(zhì)是國家的一種財政支出，是政府給予特定的納稅人的稅收利益。在稅收優(yōu)惠內(nèi)容既定的情況下，納稅人能否得到減免稅優(yōu)惠，爭取財政援助，以及能夠獲得多少稅收利益，主要取決于其微觀經(jīng)營決策與稅收優(yōu)惠體現(xiàn)的國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策的協(xié)調(diào)程度。
遞延納稅不是指不按國家稅法規(guī)定期限繳納稅款的欠稅行為，而是指納稅人在法律允許的范圍內(nèi)，推延納稅期的行為。納稅期的推延并不會減少企業(yè)的稅額，但是，它相當(dāng)于企業(yè)獲得了一筆零成本的資金，考慮到貨幣時間價值，則有利于增加股東權(quán)益。所以，納稅人總是希望在不違法的情況下，盡量地遞延納稅期。
納稅對企業(yè)償債能力的影響
提高獲利水平和償債能力是企業(yè)經(jīng)營理財?shù)闹苯幽康暮突境霭l(fā)點，可以說，提高獲利能力是企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)實現(xiàn)的本源，而能否有效地維持適度的債務(wù)償付能力則是財務(wù)管理目標(biāo)順利達(dá)成的行為依托。二者相互制約依存，協(xié)調(diào)統(tǒng)一于企業(yè)的財務(wù)管理目標(biāo)。企業(yè)經(jīng)營理財實質(zhì)上是如何有效地協(xié)調(diào)企業(yè)的獲利動機(jī)與債務(wù)償付風(fēng)險約束之間的關(guān)系。從企業(yè)的角度來看，償債壓力主要有兩類：一類是一般性商業(yè)債務(wù)的清償，包括營業(yè)性債務(wù)本息的償還和股息、紅利的分派；另一類是納稅債務(wù)的清償。這兩類債務(wù)對企業(yè)現(xiàn)金流量的要求是不同的，只有納稅才具有完全現(xiàn)金支付的剛性約束，必須運(yùn)用現(xiàn)實的現(xiàn)金才能予以完成。一般情況下，也不存在債務(wù)延期的可能。一旦企業(yè)既存現(xiàn)金匱乏而又無法予以融通時，就會增加企業(yè)不必要的納稅成本和損失。一方面是來自稅務(wù)機(jī)關(guān)直接性的經(jīng)濟(jì)懲罰，如滯納金罰款、被要求提供納稅擔(dān)?；?qū)嵭屑{稅抵押等；另一方面，企業(yè)的信譽(yù)形象也可能因此降低，給其市場價值造成各種潛在的有形的或無形的損失。
納稅是企業(yè)履行社會責(zé)任的具體體現(xiàn)
作為一個企業(yè)，它是整個社會中的一員，依法納稅是其基本職責(zé)。企業(yè)也只有依法納稅，才能得到政府的支持，反之，將受到政府的處罰。但是，由于在現(xiàn)實的納稅環(huán)境中，客觀上存在著稅負(fù)不對稱分布的問題，使得不同理財方案下企業(yè)未來的現(xiàn)金流量、流出或流入的時間都存在著差異，這些差異又會進(jìn)一步影響企業(yè)的盈利能力、償債能力以及投資經(jīng)營風(fēng)險，因此，企業(yè)財務(wù)管理活動所面臨的不僅是挑戰(zhàn)，也有機(jī)遇。
因此，為實現(xiàn)財務(wù)管理目標(biāo)，企業(yè)應(yīng)重視納稅籌劃，并將其融入自己的財務(wù)管理活動中，能動地利用稅收杠桿，維護(hù)自己的合法權(quán)益。通過納稅籌劃，使企業(yè)避開“稅收陷阱”，盡可能地減輕納稅負(fù)擔(dān)，同時通過利用國家的稅收優(yōu)惠，最大限度爭取稅收利益，并合理安排企業(yè)現(xiàn)金收支，避免不必要的納稅成本的增加和企業(yè)價值的損失。
二、納稅籌劃與財務(wù)管理對象
財務(wù)管理的對象是資金的循環(huán)與周轉(zhuǎn)。如同人體的血液，只有不斷地流動才能保持人的健康一樣，資金只有在企業(yè)里不斷循環(huán)周轉(zhuǎn)，從一個階段轉(zhuǎn)入另一個階段，才能使企業(yè)健康地成長。
企業(yè)的應(yīng)納稅金不像對營業(yè)性債務(wù)的本息支付或?qū)λ姓叩墓山鸷图t利的分派那樣具有較大的彈性，它對企業(yè)的現(xiàn)金流量表現(xiàn)出一種“剛性”約束。企業(yè)的權(quán)利如想受到法律的承認(rèn)和保護(hù)，首先就必須遵紀(jì)守法。稅法對企業(yè)的要求就是要企業(yè)履行納稅義務(wù)，及時足額地繳納稅金。法定的稅款必須以現(xiàn)金形式繳納，如果企業(yè)因現(xiàn)金拮據(jù)而不能按期足額支付稅款，對企業(yè)的市場信譽(yù)、形象以及長遠(yuǎn)利益都有極大的損害，而且還有可能受到法律的嚴(yán)厲制裁。因此，作為財務(wù)管理工作者必須充分認(rèn)識到稅金是企業(yè)現(xiàn)金流量的重要組成部分，并且具有強(qiáng)制性和剛性，在進(jìn)行現(xiàn)金流量的預(yù)測時，必須充分考慮這一部分的影響。因而，企業(yè)的納稅籌劃應(yīng)以稅收法規(guī)為導(dǎo)向，對企業(yè)財務(wù)活動中的納稅問題進(jìn)行籌劃，以保證企業(yè)資金正常運(yùn)轉(zhuǎn)。
三、納稅籌劃與財務(wù)管理職能
財務(wù)管理的職能包括財務(wù)計劃、財務(wù)決策和財務(wù)控制。
納稅籌劃是財務(wù)決策的重要組成部分
財務(wù)決策系統(tǒng)由五個基本要素組成：決策者、決策對象、信息、決策的理論和方法、決策的結(jié)果。納稅籌劃作為財務(wù)決策的重要組成部分，它對此五要素均相應(yīng)提出了要求：它要求上至董事長，下至一般的財務(wù)工作者都要樹立納稅籌劃的觀念；決策時不可忽視籌資、投資和分配過程中的納稅問題；決策時需要提供納稅信息；納稅籌劃同樣離不開財務(wù)決策常用的方法和手段，如定量和定性分析等；還有，籌劃的結(jié)果同樣要用來指導(dǎo)人們的納稅行為。
總之，納稅籌劃是企業(yè)財務(wù)決策的重要組成部分，納稅因素影響財務(wù)決策，納稅籌劃是企業(yè)進(jìn)行財務(wù)決策不可缺少的一環(huán)。通過納稅籌劃可以實現(xiàn)財務(wù)決策的最終目標(biāo)。
納稅籌劃的實質(zhì)就是對納稅進(jìn)行事先的計劃
財務(wù)計劃工作是指針對特定期間的財務(wù)規(guī)劃和財務(wù)預(yù)算。
財務(wù)規(guī)劃是個過程，對于納稅籌劃起指導(dǎo)和制約作用，而納稅籌劃作為財務(wù)規(guī)劃的組成內(nèi)容，它反過來要為財務(wù)目標(biāo)服務(wù)。因此，進(jìn)行納稅籌劃時要綜合考慮，不能只注重某一稅種的稅率高低，而要從戰(zhàn)略的角度著眼于整體稅負(fù)的輕重。一種稅少繳了，可能會使另外的稅種多繳，一個納稅期限內(nèi)稅少繳了，可能在另一個或幾個納稅期內(nèi)多繳。
預(yù)算是計劃工作的成果，它既是決策的具體化，又是控制生產(chǎn)經(jīng)營活動的依據(jù)。企業(yè)預(yù)算包括銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算和財務(wù)預(yù)算，而財務(wù)預(yù)算是綜合預(yù)算，銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算最終都將在財務(wù)預(yù)算中得到反映。財務(wù)預(yù)算是關(guān)于資金籌措和使用的預(yù)算，包括短期的現(xiàn)金收支預(yù)算以及長期的資本支出預(yù)算和長期資金籌措預(yù)算。在這些預(yù)算中都離不開對稅金的預(yù)算。如現(xiàn)金收支預(yù)算中，稅金作為現(xiàn)金流出量，必須在預(yù)算中得到反映。而資本支出預(yù)算首先要對固定資產(chǎn)投資作出正確的評價才能決定支出是否發(fā)生，要根據(jù)固定資產(chǎn)投資未來的現(xiàn)金流量，采用諸如凈現(xiàn)值法、內(nèi)含報酬率法、獲利指數(shù)法等方法來判斷方案的優(yōu)劣，決定其取舍，而未來現(xiàn)金流量是指未來的稅后增量現(xiàn)金流量。長期資金的籌措涉及到不同種類的資金，而不同資金的成本可有不同的計列方式，從而影響稅后利潤。
納稅籌劃落到實處離不開控制
財務(wù)控制是通過一定的管理手段對財務(wù)活動進(jìn)行指揮、組織、協(xié)調(diào)，并對財務(wù)計劃實施監(jiān)控，以保證其落實。作為納稅籌劃來說，對于已作出的籌劃方案，在組織落實時，也離不開切實可行的監(jiān)控。同時要建立一定的組織系統(tǒng)、考核系統(tǒng)、獎勵系統(tǒng)，以保證籌劃目標(biāo)的實現(xiàn)。
四、納稅籌劃與財務(wù)管理內(nèi)容
籌資、投資、營運(yùn)資金管理和股利分配是財務(wù)管理的四大內(nèi)容。納稅籌劃對財務(wù)管理的四大內(nèi)容都有重要影響。例如，在籌資中，由于不同的籌資方式獲取的資金其成本的列支方法在稅法中所作的規(guī)定有所不同，是在稅前列支還是在稅后列支直接影響企業(yè)的負(fù)擔(dān)，企業(yè)必須認(rèn)真加以籌劃，選擇有利的融資結(jié)構(gòu)。又如，投資者在進(jìn)行新的投資時，基于節(jié)稅和投資凈收益最大化的目的，可以從投資地點、投資行業(yè)、投資方式等幾個方面進(jìn)行優(yōu)化選擇。又如，加速營運(yùn)資金周轉(zhuǎn)效率的同時又要考慮到運(yùn)轉(zhuǎn)周期，以保證納稅時有足夠的現(xiàn)金支付能力。還有，稅收政策不僅影響利潤的分配，而且對累積盈余也有制約作用，同樣需要納稅籌劃?？偠灾{稅問題貫穿于財務(wù)活動的各個過程，融于財務(wù)管理的各內(nèi)容之中。
五、納稅籌劃與財務(wù)環(huán)境
一、引言
我國將逐步按照世貿(mào)組織的原則，對現(xiàn)行的稅收政策、制度進(jìn)行調(diào)整。物流行業(yè)應(yīng)如何充分利用稅法提供的一切優(yōu)惠，通過合理的稅收籌劃，控制運(yùn)營成本，進(jìn)行科學(xué)有效的財務(wù)管理，已成為物流行業(yè)經(jīng)營理財?shù)男袨橐?guī)范和出發(fā)點。
二、目前運(yùn)輸行業(yè)發(fā)展中存在的稅收問題
(一)運(yùn)輸行業(yè)適用的營業(yè)稅政策
1.提供運(yùn)輸勞務(wù)取得的運(yùn)輸收入按“交通運(yùn)輸業(yè)”稅目征收營業(yè)稅并開具貨物運(yùn)輸業(yè)發(fā)票。凡未按規(guī)定分別核算其營業(yè)稅應(yīng)稅收入的，一律按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。
2.企業(yè)將承攬的運(yùn)輸業(yè)務(wù)分給其他單位并由其統(tǒng)一收取價款的，應(yīng)以該企業(yè)取得的全部收入減去付給其他運(yùn)輸企業(yè)的運(yùn)費后的余額為營業(yè)額計算征收營業(yè)稅。
(二)運(yùn)輸行業(yè)適用的增值稅政策
1.增值稅一般納稅人外購貨物( 未實行增值稅擴(kuò)大抵扣范圍企業(yè)外購固定資產(chǎn)除外) 和銷售應(yīng)稅貨物所取得的由試點企業(yè)開具的貨物運(yùn)輸業(yè)發(fā)票準(zhǔn)予按7%抵扣進(jìn)項稅額。
2.準(zhǔn)予抵扣的貨物運(yùn)費金額是指企業(yè)開具的貨運(yùn)發(fā)票上注明的運(yùn)輸費用、建設(shè)基金;裝卸費、保險費和其他雜費不予抵扣。貨運(yùn)發(fā)票應(yīng)當(dāng)分別注明運(yùn)費和雜費，對未分別注明而合并注明為運(yùn)雜費的不予抵扣。
(三)運(yùn)輸行業(yè)適用的所得稅政策
物流企業(yè)在同一省、自治區(qū)、直轄市范圍內(nèi)設(shè)立的跨區(qū)域機(jī)構(gòu)( 包括場所、網(wǎng)點) ， 凡在總部統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下統(tǒng)一經(jīng)營、統(tǒng)一核算， 不設(shè)銀行結(jié)算賬戶、不編制財務(wù)報表和賬簿， 并與總部微機(jī)聯(lián)網(wǎng)， 實行統(tǒng)一規(guī)范管理的企業(yè)， 其企業(yè)所得稅由總部統(tǒng)一繳納， 跨區(qū)域機(jī)構(gòu)不就地繳納企業(yè)所得稅。凡不符合上述條件之一的跨區(qū)域機(jī)構(gòu)， 不得納入統(tǒng)一納稅范圍， 應(yīng)就地繳納企業(yè)所得稅。
三、促進(jìn)運(yùn)輸行業(yè)發(fā)展的財稅政策和措施
(一)避稅
利用轉(zhuǎn)包簽轉(zhuǎn)包協(xié)議，運(yùn)輸費的發(fā)票運(yùn)輸業(yè)是可以抵扣的，轉(zhuǎn)包給別人的業(yè)務(wù)盡可能讓他們開票，直接沖減收入，這一塊營業(yè)稅抵減了，成本也有了。
(二)節(jié)稅
節(jié)稅是納稅人在不違背稅法立法精神的前提下，利用稅法中固有的起征點、免征額、減稅、免稅等一系列的優(yōu)惠政策和稅收懲罰等傾斜調(diào)控政策，通過對企業(yè)籌資、投資及經(jīng)營等活動的巧妙安排，達(dá)到少繳國家稅收的目的。
1.會計政策、會計估計選擇節(jié)稅法降低(延遲)交納企業(yè)所得稅、增值稅、營業(yè)稅?？焖僬叟f節(jié)稅法延期交納企業(yè)所得稅。對運(yùn)輸企業(yè)常年處于震動、超強(qiáng)度使用的機(jī)械設(shè)備、車輛船舶， 報經(jīng)稅務(wù)部門審批， 可以采用快速折舊法或縮短折舊年限。發(fā)出存貨的計價方式選擇節(jié)稅法延期交納企業(yè)所得稅。會計制度、稅收法規(guī)為納稅人確定發(fā)出存貨的成本制定了個別計價、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動平均法等方法。成本計算方式節(jié)稅法降低(延遲) 交納企業(yè)所得稅、增值稅、營業(yè)稅、消費稅。會計制度、稅收法規(guī)規(guī)定的成本計算方法也有平行結(jié)轉(zhuǎn)法、逐步結(jié)轉(zhuǎn)法等多種。折舊年限、凈殘值率、壞賬損失準(zhǔn)備金提取率等會計估計選擇節(jié)稅法延期交納企業(yè)所得稅。會計制度、稅法對固定資產(chǎn)折舊年限等攤銷性質(zhì)的項目往往只規(guī)定了下限(最低使用年限) ;對凈殘值率、壞賬損失準(zhǔn)備金提取率等預(yù)提性質(zhì)的項目則往往只規(guī)定上限(最高估計值) 。
2.運(yùn)輸行業(yè)混合銷售行為，采取業(yè)務(wù)分離稅務(wù)籌劃。物流企業(yè)在經(jīng)營過程中可能會涉及到混合業(yè)務(wù)。這些業(yè)務(wù)的產(chǎn)生就會出現(xiàn)一些問題，把它看成是兩個業(yè)務(wù)還是一個業(yè)務(wù)，在稅負(fù)上的負(fù)擔(dān)是不一樣的。
3.利用資本結(jié)構(gòu)節(jié)稅法降低企業(yè)所得稅。企業(yè)的資本分為債權(quán)資本和股權(quán)資本， 兩者之間的比例關(guān)系稱為資本結(jié)構(gòu)。
4.低創(chuàng)值(非核心) 業(yè)務(wù)外包節(jié)稅法降低增值稅、消費稅、營業(yè)稅等。納稅人對于自己沒有成本(技術(shù)) 優(yōu)勢的低創(chuàng)值(非核心) 業(yè)務(wù)，可以采取外包方式加工、生產(chǎn)、承做。
5.分別簽訂合同節(jié)稅法降低增值稅、消費稅、營業(yè)稅等。對于營業(yè)稅的納稅人，在簽訂承攬工程合同時，最好將自己不能制作、需要外購的大宗設(shè)備不包含在合同總價內(nèi)，由發(fā)包方與供貨方簽訂購銷合同，這樣可以少交外購設(shè)備的營業(yè)稅。
6.零稅采購量和零稅銷售量節(jié)稅法延期交納增值稅。由于增值稅法并沒有規(guī)定納稅人的銷項稅額與可以抵扣的進(jìn)項稅額必須配比，這為企業(yè)利用零稅采購量和零稅銷售量進(jìn)行節(jié)稅提供了可能。
7.租賃節(jié)稅法降低企業(yè)所得稅。隨著社會分工的細(xì)化，越來越多的企業(yè)將自己沒有優(yōu)勢的業(yè)務(wù)流程外包，租賃便是其中的一種。
8.巧簽合同節(jié)稅法降低增值、消費稅、營業(yè)稅、個人所得稅。納稅人的很多經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，都是通過合同的形式來實現(xiàn)的，因此，只有納稅人在訂立合同時，靈活運(yùn)用稅收制度，利用合同條款節(jié)稅的空間應(yīng)該比較大。
9.分別核算節(jié)稅法降低增值稅、消費稅、營業(yè)稅。納稅人為了充分利用自己的各種經(jīng)濟(jì)資源，除了主營業(yè)務(wù)外，往往還兼營一些業(yè)務(wù)。
10.變廢為寶節(jié)稅法降低企業(yè)所得稅。為了保護(hù)環(huán)境、廢物利用和提高資源利用率，國家出臺了一些稅收優(yōu)惠措施:企業(yè)利用廢水、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的，可在5 年內(nèi)免征或減征所得稅。
11.替代節(jié)稅法享受優(yōu)惠政策。國家為了調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)， 促進(jìn)民族產(chǎn)業(yè)的升級，以及為了保護(hù)某項資源、環(huán)境，或者為了抑制某類消費。制定了一系列導(dǎo)向性優(yōu)惠政策。
(三)規(guī)避“稅收陷阱”
《增值稅暫行條例》規(guī)定:兼營不同稅率的貨物或勞務(wù)，應(yīng)分別核算，未分別核算的，從高使用增值稅稅率。需要我們對經(jīng)營活動進(jìn)行事前的納稅籌劃，從而減少企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
(四)轉(zhuǎn)嫁籌劃
稅收轉(zhuǎn)嫁籌劃，是指納稅人為達(dá)到減輕自身的稅收負(fù)擔(dān)，通過對銷售商品的價格進(jìn)行調(diào)整，將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給他人承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)活動。
轉(zhuǎn)讓定價節(jié)稅法享受優(yōu)惠稅率。由于納稅人規(guī)模和經(jīng)營范圍的擴(kuò)展， 納稅人的機(jī)構(gòu)所在地和經(jīng)營所在地分離的現(xiàn)象越來越普遍和經(jīng)營機(jī)構(gòu)設(shè)置的地域范圍越來越廣。
(五)實現(xiàn)零風(fēng)險
涉稅零風(fēng)險是指納稅人生產(chǎn)經(jīng)營賬目清楚，納稅申報正確，稅款交納及時、足額，不出現(xiàn)任何稅收違法亂紀(jì)行為，或風(fēng)險極小，可忽略不計的一種狀態(tài)。
四、結(jié)語
本文認(rèn)為，我國的物流行業(yè)存在很大的納稅籌劃空間，納稅人可以在稅收法規(guī)的范圍內(nèi)充分利用好稅收籌劃，以給企業(yè)創(chuàng)造最好的效益。
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