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1.存在重復(fù)征稅問題。我國現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅存在較多的重復(fù)征稅，現(xiàn)行的暫行條例中規(guī)定固定資產(chǎn)的已征稅款不允許抵扣，從而使這部分稅款資本化，分期進入商品成本中，成為其價格的一個組成部分，從而出現(xiàn)了重復(fù)征稅的問題。
2.產(chǎn)品在國際和國內(nèi)市場上的競爭力下降。由于我國不允許抵扣購進固定資產(chǎn)的已納稅款，使成本包括了含稅成本，使我國的產(chǎn)品進入市場，卻背負著未抵扣的增值稅，因而大大降低了這些商品在國際市場的競爭力。
3.阻礙企業(yè)擴大再生產(chǎn)及高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展?，F(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅導(dǎo)致資本有機構(gòu)成高的企業(yè)稅負重于有機構(gòu)成低的企業(yè)。因而資本有機構(gòu)成較高的高新技術(shù)企業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)稅收負擔(dān)重，挫傷了投資的積極性和創(chuàng)造性，也對這些產(chǎn)業(yè)和地區(qū)的發(fā)展造成不利的影響，不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。
由此可見，生產(chǎn)型增值稅存在著諸多的不足，這就使增值稅的轉(zhuǎn)型成為了必然，推動了增值稅由生產(chǎn)型向消費型的轉(zhuǎn)變，這一轉(zhuǎn)型也給各地經(jīng)濟帶來了不同的影響。下面以浙江省為例。
二、浙江經(jīng)濟概況
2006年，浙江全省生產(chǎn)總值為15649億元，比上年增長13.6％。三大產(chǎn)業(yè)增加值分別為3％、13.9％和15.1％。人均GDP為31684元，增長11.6％。全省財政一般預(yù)算總收入2567.5億元，其中地方一般預(yù)算收入1298.2億元，增長21.7％。
然而，浙江經(jīng)濟社會發(fā)展中還面臨許多矛盾和問題，如經(jīng)濟結(jié)構(gòu)不合理，增長方式粗放，自主創(chuàng)新能力不強，城鄉(xiāng)居民的收入差距仍呈擴大趨勢。雖然工業(yè)產(chǎn)值逐年增長，但其發(fā)展水平仍然有待提高和完善。要在新的工業(yè)化進程中抓住深化改革、技術(shù)進步、結(jié)構(gòu)升級、規(guī)模擴張和產(chǎn)業(yè)集群五個關(guān)鍵環(huán)節(jié)，加快形成以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為先導(dǎo)、以先進制造業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)為支撐、大中小企業(yè)合理布局的主導(dǎo)工業(yè)體系。發(fā)展先進制造業(yè)，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，從而加快產(chǎn)業(yè)技術(shù)進步、促進產(chǎn)業(yè)集群和企業(yè)集聚。與此同時，加大固定資產(chǎn)的投資規(guī)模，由此推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進一步整合優(yōu)化。
三、增值稅改革對浙江經(jīng)濟的正面效應(yīng)
1.刺激高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，促進經(jīng)濟增長
生產(chǎn)型增值稅，對固定資產(chǎn)的價值不允許扣除，抑制了浙江高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資，甚至使基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)發(fā)展滯后。而轉(zhuǎn)型后的消費型增值稅，減輕高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅負，克服重復(fù)征稅，降低了高新技術(shù)企業(yè)資產(chǎn)的賬面成本、從而增加企業(yè)利潤，一定意義上提高了浙江省的一些企業(yè)向資本和技術(shù)密集型的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)投資的積極性，從而促進浙江經(jīng)濟的發(fā)展。
2.有利于優(yōu)化和調(diào)整浙江產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)及投資規(guī)模
近年來浙江加快發(fā)展資本密集型、高新技術(shù)企業(yè)，而這些企業(yè)的固定資產(chǎn)在其整體資本結(jié)構(gòu)中占有的比例較高，實行消費型增值稅后，由于對本期購進的固定資產(chǎn)已納稅款一次性全部扣除，這樣就有利于企業(yè)擴大資本積累，加速設(shè)備的更新。企業(yè)采用先進技術(shù)，有利于資本有機構(gòu)成高的企業(yè)發(fā)展，有利于基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的資金投入，有利于促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級，從而使浙江產(chǎn)品的競爭力大大增強。
3.有利于浙江經(jīng)濟的擴大再投資，拉動經(jīng)濟
由于消費型增值稅下，使企業(yè)上交的增值稅額下降，從而在短期內(nèi)有力地提高企業(yè)的現(xiàn)金持有量。這無疑為企業(yè)進行新一輪固定資產(chǎn)投資提供了資金準備。據(jù)調(diào)查浙江省2007年上半年，全社會固定資產(chǎn)投資3310.9億元，增長11.4％，可見消費型增值稅的實施有利于浙江經(jīng)濟的擴大再生產(chǎn)。四、增值稅改革對浙江經(jīng)濟的負面效應(yīng)
1.一定程度上增加了就業(yè)壓力
勞動密集型企業(yè)在浙江企業(yè)占了一定的比例，在生產(chǎn)型增值稅下，增值稅負擔(dān)較輕，然而這種優(yōu)勢；在消費型增值稅實行下不復(fù)存在，另一方面，由于資本總是向高利潤的行業(yè)流動，這使得利潤率較低的勞動力密集型企業(yè)對資本的吸引力下降。投資減少，勞動力的需求下降，同時，更多的企業(yè)加大了固定資產(chǎn)的投入，機械化生產(chǎn)代替了大量勞動力，使大量勞動力處于剩余，從而加大了浙江省各地區(qū)的就業(yè)壓力。
2.抑制個別產(chǎn)業(yè)的發(fā)展
正如交通運輸業(yè)、建筑業(yè)是浙江省發(fā)展?jié)摿^大的行業(yè)，但是由于這些行業(yè)提供增值稅非應(yīng)稅勞務(wù)，即在企業(yè)期末稅務(wù)處理上沒有銷項稅額，同樣也就不能確認進項稅額，不能進行進項稅額抵扣。消費型增值稅的實施，對這些產(chǎn)業(yè)發(fā)展影響不明顯，使得逐利的資本更愿意投資于可以進行固定資產(chǎn)增值稅進項稅額抵扣的其他行業(yè)，造成需要大量資本的交通運輸業(yè)和建筑業(yè)等產(chǎn)業(yè)的資本投入不足，抑制其發(fā)展。
3.減少浙江地方財政收入
增值稅的轉(zhuǎn)型使國家實際的稅收收入減少，同時使歸于地方所有的增值稅也同樣下降，實行消費型增值稅后，當(dāng)年新增加的固定資產(chǎn)或是存量固定資產(chǎn)包含的增值稅進項稅額可以抵扣，將直接減少當(dāng)年的增值稅收入，對浙江的財政收入會產(chǎn)生較大的影響。
在今年的兩會上，國務(wù)院總理在政府工作報告中說，2008年將“繼續(xù)推進增值稅轉(zhuǎn)型改革試點，研究制定在全國范圍內(nèi)實施方案”。可見消費型增值稅必將在全國推行，這是改革的趨勢，因此，我們要努力發(fā)展浙江經(jīng)濟，提高浙江經(jīng)濟的發(fā)展水平，增強其整體經(jīng)濟實力，才能揚長避短，最大效用發(fā)揮增值稅轉(zhuǎn)型所帶來的優(yōu)勢，最大限度地避免轉(zhuǎn)型帶來的負面影響。
【摘要】增值稅的改革，意在轉(zhuǎn)型——由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費型?！笆晃濉币?guī)劃明確提出，2006年到2010年期間，將“在全國范圍內(nèi)實現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費型”。這一規(guī)劃的提出，是現(xiàn)行稅制改革的必然選擇。本文從現(xiàn)行的增值稅實施現(xiàn)狀指出增值稅改革的必要性，再結(jié)合浙江經(jīng)濟實況，進一步分析了轉(zhuǎn)型后的消費型增值稅給浙江經(jīng)濟帶來的影響。
【關(guān)鍵詞】增值稅轉(zhuǎn)型浙江經(jīng)濟消費型增值稅
參考文獻：
[1]董樹奎.對增值稅轉(zhuǎn)型中財政減收問題的探討.稅務(wù)研究，2004，（11）.
第一，從企業(yè)實際的稅負增加的風(fēng)險角度進行分析，從營業(yè)稅改征增值稅的試點地區(qū)的情況來看，多數(shù)的小規(guī)模納稅人的稅率從5%的營業(yè)稅稅率改征3%的增值稅稅率，稅收負擔(dān)明顯下降；而多數(shù)的一般納稅人，營業(yè)稅改征增值稅增加了其稅負。而該類企業(yè)能夠從上游企業(yè)獲取的增值稅專用發(fā)票的可能性基本沒有，由此造成該類企業(yè)的稅負明顯增加。簡言之，營業(yè)稅改征增值稅有力地支持并促進了我國小微企業(yè)的健康有序發(fā)展，而對于一些一般納稅人而言，比如，不知道如何運用一般納稅人的抵扣政策或是抵扣流程的企業(yè)，其稅負是明顯增加的。
第二，從企業(yè)稅收優(yōu)惠風(fēng)險的角度進行分析，營業(yè)稅改征增值稅的企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠方面主要是分為免征增值稅和即征即退增值稅兩種，那么，企業(yè)就要根據(jù)自身的情況判斷企業(yè)是否符合稅收優(yōu)惠政策的條件，如果符合了優(yōu)惠政策條件，企業(yè)是否需要按照主管稅務(wù)機關(guān)的規(guī)定來進行必要的操作流程和備案手續(xù)，是否可以對企業(yè)的應(yīng)稅項目和免稅項目做出準確的核算，是否可以處理好免稅項目和增值稅專用發(fā)票兩者間的關(guān)系等。如果企業(yè)不能對這幾個方面做出正確的判斷與核算，那么營業(yè)稅改征增值稅就會對企業(yè)引發(fā)稅收風(fēng)險。
第三，從增值稅專用發(fā)票可能引發(fā)風(fēng)險的角度進行分析，很多企業(yè)會希望通過取得更多的增值稅專用發(fā)票來進行增值稅的抵扣，從而實現(xiàn)少繳稅的目的，將不得抵扣事項進行抵扣、虛開、代開等違法犯罪行為；也可能出現(xiàn)因為對增值稅的相關(guān)法規(guī)了解不足而導(dǎo)致錯失了從上游企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票的機會，或是錯失了抵扣稅款的機會。
第四，從增值稅申報的時間引發(fā)的稅務(wù)風(fēng)險的角度來看，小規(guī)模納稅人和一般納稅人會根據(jù)企業(yè)自身的情況做出推遲納稅等行為，以便實現(xiàn)節(jié)稅的目的。一旦被主管稅務(wù)機關(guān)查出，不僅要依法追繳應(yīng)繳而未繳的增值稅，還要對企業(yè)進行罰款，給企業(yè)造成更多的經(jīng)濟損失。第五，從企業(yè)財務(wù)核算與納稅不合規(guī)的風(fēng)險的角度進行分析，一個營業(yè)稅改征增值稅對企業(yè)的會計核算工作提出更高的要求，如果企業(yè)會計核算工作多由兼職會計或是記賬公司會計來做，那么，就容易因該會計缺乏對企業(yè)全面的經(jīng)營狀況的了解而導(dǎo)致會計核算不健全，最終或因偷稅漏稅受到主管稅務(wù)機關(guān)的處罰或是引發(fā)刑事責(zé)任等。
1我國增值稅的演變與轉(zhuǎn)型的必然
自2004年7月1日起，經(jīng)國務(wù)院批準，在東北地區(qū)“三省一市”的八個行業(yè)開始試點，取得預(yù)期成效，2007年7月起又延伸到中部六省二十六個城市繼續(xù)試點，為增值稅改革推向全國不斷積累經(jīng)驗，做好充分準備。從2009年1月1日起，開始在全國所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。
這次轉(zhuǎn)型改革主要內(nèi)容是：允許企業(yè)抵扣新購入設(shè)備所含增值稅，同時，取消進口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策，將小規(guī)模納稅人的增值稅率統(tǒng)一調(diào)低至3%，將礦產(chǎn)品增殖稅率恢復(fù)到17%。增值稅轉(zhuǎn)型，一方面可使我國的增值稅與國際慣例接軌，另一方面有利于鼓勵企業(yè)投資，促進企業(yè)技術(shù)革新和技術(shù)進步，促進高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展，促進產(chǎn)業(yè)升級，可使技術(shù)密集型、資本密集型企業(yè)得到更多進項稅額的抵扣，獲得更多的減稅收入，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，增強我國企業(yè)競爭力。從生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型增值稅，主要表現(xiàn)為增值稅稅基的縮減。核心是允許企業(yè)購進機器設(shè)備等固定資產(chǎn)所含的進項稅額可以在銷項稅金中抵扣，從而避免重復(fù)征稅，最大限度地減少稅收對市場機制的扭曲。
2增值稅轉(zhuǎn)型對宏觀經(jīng)濟影響
實行增值稅轉(zhuǎn)型改革后，經(jīng)測算，2009年全國財政將減少增值稅收入約1200億元，減少城市維護建設(shè)稅收入約60億元，減少教育費附加約36億元，增加企業(yè)所得稅約63億元，增減相抵后減少企業(yè)說負約1233億元。
但是，對不同行業(yè)、不同經(jīng)營周期的行業(yè)的影響不盡相同。在實行生產(chǎn)型增值稅時，勞動密集型企業(yè)因固定資產(chǎn)投資少，不予抵扣的進項稅額少所以稅負較輕；而資本密集型企業(yè)資本有機構(gòu)成高，產(chǎn)品成本中不予抵扣稅金的固定資產(chǎn)所占比重較大，稅負相對較重。改革為消費型增值稅后，勞動密集型企業(yè)輕稅負的優(yōu)勢不復(fù)存在。通過《中國固定資產(chǎn)投資統(tǒng)計年鑒》中各個行業(yè)的新購置工器具設(shè)備數(shù)據(jù)按照不同行業(yè)的增值稅稅率計算增值稅轉(zhuǎn)型帶來的稅收優(yōu)惠，發(fā)現(xiàn)橡膠制品業(yè)、印刷業(yè)、木材加工及其制品、金屬制品業(yè)、食品制造業(yè)、紡織業(yè)、家具業(yè)、電力、熱力的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)、非金屬礦物制品等產(chǎn)業(yè)受益最為明顯。那些處于穩(wěn)定經(jīng)營期或衰退期的企業(yè)，由于大規(guī)模的產(chǎn)能擴張投資已經(jīng)結(jié)束，因而收益程度并不大；而新辦企業(yè)如果仍處于基建投資期，未投產(chǎn)形成銷售，也不能馬上享受到轉(zhuǎn)型政策，只有產(chǎn)能膨脹型企業(yè)是最大的受益者。
3增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)會計核算的影響
3.1生產(chǎn)型增值稅下的會計核算
(1)購進(自建)固定資產(chǎn)的增值稅計入成本。
例1：甲企業(yè)屬一般納稅人，購入一不需安裝設(shè)備，取得增值稅專用發(fā)票，價款10萬元，進項稅額1.7萬元，款項已付，設(shè)備投入使用，其會計核算為；
借：固定資產(chǎn)117000
貸：銀行存款117000
顯而易見，將購進設(shè)備所含增值稅一并計入固定資產(chǎn)成本中。
(2)建造領(lǐng)用一般貨物必須轉(zhuǎn)出增值稅進項稅額。
例2：甲企業(yè)領(lǐng)用本企業(yè)原材料5萬元用于設(shè)備建造，會計處理為；
借：在建工程58500
貸：原材料50000
應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-進項稅額轉(zhuǎn)出8500
我國稅法規(guī)定，購進貨物改變用途(即用于非應(yīng)稅項目、免稅項目、集體福利、個人消費等)時，進項稅額不允許抵扣，在會計核算上具體表現(xiàn)為其支付的進項稅額必須轉(zhuǎn)出。
(3)銷售固定資產(chǎn)一般免征增值稅。
我國銷售固定資產(chǎn)免征增值稅，在會計處理時，只涉及“固定資產(chǎn)清理”，不涉及增值稅。
例3：甲企業(yè)銷售固定資產(chǎn)取得收入1萬元，款項收到，會計處理為：
借：銀行存款10000
貸：固定資產(chǎn)清理10000轉(zhuǎn)3.2產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)型后的會計處理
(1)購進的增值稅進項稅額不計入成本，而是單獨核算。
增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型后，對購進的固定資產(chǎn)所含進項稅允許抵扣，在會計核算上具體體現(xiàn)就是購進固定資產(chǎn)的增值稅同一般貨物一樣，可以作為進項稅額單獨核算，不計入固定資產(chǎn)成本。沿用上文例1，會計處理為：
借：固定資產(chǎn)100000
應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-進項稅額17000
貸：銀行存款117000
(2)建造領(lǐng)用一般貨物不需轉(zhuǎn)出增值稅的進項稅額。
轉(zhuǎn)型后對購進的一般貨物和固定資產(chǎn)不加區(qū)分，因此建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用一般貨物就和一般生產(chǎn)或銷售領(lǐng)用一般貨物的會計處理相同，其進項稅額允許抵扣。會計核算具體表現(xiàn)為支付或負擔(dān)的進項稅額無須轉(zhuǎn)出。沿用上文例2，其會計處理為：
借：在建工程50000
貸：原材料50000
(3)銷售固定資產(chǎn)應(yīng)相應(yīng)的交納增值稅。
增值稅轉(zhuǎn)型后，銷售固定資產(chǎn)與銷售一般貨物相同，應(yīng)計算并交納增值稅，所以在會計核算上，清理固定資產(chǎn)時，必須同時考慮增值稅。沿用上文例3，其會計處理為：
借：銀行存款11700
貸：固定資產(chǎn)清理10000
應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-銷項稅額1700
4增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)納稅影響
增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)納稅到底有什么影響?下面以實例對轉(zhuǎn)型前和轉(zhuǎn)型后企業(yè)所繳稅金進行比較說明。
乙企業(yè)屬一般納稅人，購入一臺機器設(shè)備取得增值稅專用發(fā)票，價值100萬元，增值稅17萬元，凈殘值為0，使用期10年，按平均年限法計提折舊。企業(yè)所得稅率25%，城建稅率為7%，教育費附加率為3%。
增值稅轉(zhuǎn)型前即實用生產(chǎn)型時：每年計提折舊11.7萬元，少繳所得稅11.7*25%=2.9250萬元，折算成年金現(xiàn)值為2.9250*6.1446(年金現(xiàn)值系數(shù))=17.9730萬元，多繳城建稅及教育費附加17*(7%+3%)=1.7萬元，隨著機器設(shè)備的使用，它的價值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中，并隨著產(chǎn)品的銷售形成銷項稅額，這部分銷項稅雖不是由本企業(yè)負擔(dān)而是由購買產(chǎn)品方負擔(dān)，但稅務(wù)機關(guān)確實就該機器設(shè)備重復(fù)征收了增值稅。實際繳納增值稅17萬元，城建稅及教育費附加1.7萬元，折舊抵減收入少繳所得稅17.9730萬元。
中圖分類號：F810 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2015）005-000-01
我國的現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)表明，營業(yè)稅和增值稅是重要組成部分，發(fā)揮了稅收的重要作用，增值稅主要涵蓋了第二產(chǎn)業(yè)，而營業(yè)稅征收的主要是第三產(chǎn)業(yè)。自改革開放以來，市場經(jīng)濟越往前發(fā)展，就越顯示稅收制度明顯跟不上經(jīng)濟發(fā)展的需求。增值稅和營業(yè)稅共生容易導(dǎo)致納稅人納的稅在稅收征管過程中重復(fù)進行，可能會導(dǎo)致在短期內(nèi)增加政府收入，但它阻礙了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，尤其是第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，對我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型不利?？梢姡苿訝I改增稅制改革是經(jīng)濟發(fā)展的必由之路。
一、營改增的意義
營業(yè)稅改增值稅在很大程度上反映了政府支持中小企業(yè)，特別是在無法避免當(dāng)前經(jīng)濟下行趨勢的情況下，許多中小型服務(wù)業(yè)企業(yè)被減稅將在很大程度上促進它們的發(fā)展。其意義在于：一是營改增有利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。按照服務(wù)收入額征收營業(yè)稅，稅收負擔(dān)過重，重復(fù)征收。營業(yè)稅改增值稅后，由于從對第三產(chǎn)業(yè)的扶持力度加大的角度確定稅收政策，將促進第三產(chǎn)業(yè)特別是新服務(wù)業(yè)的興起和發(fā)展。二是營改增也有助于我國勞務(wù)貨物國際競爭力的提高。營業(yè)稅的背景下，出口退稅將不會進行，我們的服務(wù)和商品在國際市場上的競爭力被蓄意抬高，對出口企業(yè)的發(fā)展不利。營業(yè)稅改增值稅后，我國的稅收制度將與國際接軌，可以在國際市場中獲得價格優(yōu)勢，有利于提高公司的國際競爭力。
二、營改增的影響
交通運輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（主要是部分生產(chǎn)業(yè)）、郵政服務(wù)業(yè)三大類是營業(yè)稅改增值稅試點的行業(yè)。國家頒布的新的營業(yè)稅改征增值稅的文件中明確提出了政策規(guī)定，交通部門以及一些服務(wù)行業(yè)不再繳納營業(yè)稅，全部繳納增值稅，并在目前增值稅的17%和13%的稅率的基礎(chǔ)上，增加11%檔和更低的6%的稅率。新的稅收政策表明，政府對交通運輸和服務(wù)行業(yè)給予一定的稅收支持。這樣的支持是對減輕企業(yè)稅收負擔(dān)而言的，然而，各行業(yè)其業(yè)務(wù)范圍涉及的內(nèi)容是不同的，他們對新規(guī)的影響也是顯著不同的。
1.對企業(yè)經(jīng)營結(jié)構(gòu)調(diào)整的影響。對企業(yè)而言，“營改增”減少稅負不僅可以使制造業(yè)稅額負擔(dān)減少，也可以使服務(wù)業(yè)同時降低稅負。企業(yè)的負擔(dān)得以最大限度地減少。一段時間以來，我們國家的稅收出現(xiàn)異常的情況，這就是增值稅低，而營業(yè)稅高，在這種情況下，一些公司專門把服務(wù)納入增值稅的范疇，這是稅收領(lǐng)域的極不正常的現(xiàn)象。因此，營改增的稅制改革，將影響公司的業(yè)務(wù)經(jīng)營結(jié)構(gòu)，導(dǎo)致企業(yè)做出新的調(diào)整。
2.關(guān)乎和影響企業(yè)的稅負。營改增稅收，多方面的影響著企業(yè)的研發(fā)體制的形成和展開，而其中稅負的影響是最大的，一方面營業(yè)稅改為增值稅避免了對企業(yè)雙重征稅，降低企業(yè)成本，使企業(yè)關(guān)注市場更精致的劃分，促進和擴大第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。在另一方面，營改增可以降低企業(yè)稅負和運營成本，企業(yè)發(fā)展活力得到增強，企業(yè)的競爭力得以提高。
3.影響著公司的利潤。首先，我們看一個企業(yè)的銷售收入，營業(yè)稅的計稅價格體制下的企業(yè)收入是用含稅價確認的，但營業(yè)稅改為增值稅后，公司在計算收入時，其價格并不包括增值稅價，除了企業(yè)對銷售價格進行變動，否則，營改增實施后，企業(yè)收入將在減少，造成企業(yè)利潤減少。營改增后，企業(yè)要熟練掌握和準確把握營改增的動態(tài)，規(guī)范企業(yè)稅收管理。
三、“營改增”政策實施過程中的對策建議
營業(yè)稅改增值稅需要和行業(yè)發(fā)展的特點相結(jié)合，有效地擴大稅收抵扣的范圍，企業(yè)必須評估行業(yè)的發(fā)展前景，能夠找到營改增以后企業(yè)減稅和相關(guān)抵扣項目，給企業(yè)發(fā)展訂立相關(guān)政策進行過度，以確保企業(yè)能夠減輕稅負。實施營改增以后，企業(yè)需要和稅務(wù)部門保持良好的溝通，給自身企業(yè)造就良好的納稅環(huán)境。
1.充分利用稅收政策，降低增值稅負?！盃I改增”后必然帶來增值稅納稅人增加，使原來不能開具增值稅專用發(fā)票的具備了有資格開具增值稅票。服務(wù)類企業(yè)在取得服務(wù)時已獲得了進項稅收抵扣額，并在其所有的成本里面，60%以上是人工成本，這樣得到進項稅抵扣比例的成本就不高，而適用稅率也從5%提高至6%。因此，“營改增”以后，該服務(wù)并不一定降低企業(yè)稅收負擔(dān)，在短期內(nèi)，甚至可能會增加。但隨越來越多的廠商加入，服務(wù)企業(yè)所得進項稅抵扣越來越多，特別是“營改增”的全面實施，企業(yè)可以從多行業(yè)的供應(yīng)商那里得到進項稅抵扣稅票，稅負會下降。為此，企業(yè)應(yīng)該盡量選擇有健全的財務(wù)核算、可開具增值稅票的供應(yīng)商和服務(wù)提供商。
2.提高財務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)，規(guī)范稅務(wù)管理風(fēng)險防范。在“營改增”后，企業(yè)的會計和稅務(wù)基礎(chǔ)都發(fā)生了很大的變化，很容易導(dǎo)致出現(xiàn)不準確的會計核算，逃稅和稅收優(yōu)惠不能被充分利用，因此企業(yè)應(yīng)加強財務(wù)人員培訓(xùn)和學(xué)習(xí)，提高他們在“營改增”后的業(yè)務(wù)、政策水平來應(yīng)對業(yè)務(wù)變化，以提高自己的業(yè)務(wù)水平，降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。企業(yè)還應(yīng)結(jié)合自己的實際情況合理選擇納稅人，如小規(guī)模企業(yè)納稅人，因為之前他們的營業(yè)稅是3%或5%，用增值稅可以使稅收下降2%，如果屬于一般納稅人的話，稅收雖然有所增加，但相關(guān)的增值稅可以抵扣，因此如何掌握平衡，以確定企業(yè)選擇納稅人是至關(guān)重要的。因此，企業(yè)應(yīng)結(jié)合會計制度的實際管理情況，調(diào)整和完善會計核算制度，要根據(jù)不同的稅種和稅率設(shè)置不同的科目核算，從而有助于企業(yè)對業(yè)務(wù)收入和成本進行數(shù)據(jù)統(tǒng)計等，以確保應(yīng)納稅額精確計算。此外，營改增后，企業(yè)必須改革稅制管理的方式，特別是要建立基于新的營業(yè)稅改增值稅要求的工作流程，以確保它可以通過營改增政策要求以適應(yīng)業(yè)務(wù)變化，從而有效地避免涉稅風(fēng)險，合理規(guī)避和降低企業(yè)稅負。如營改增業(yè)務(wù)涉及到的電信行業(yè)，營改增后，涉及的增值稅稅率為三檔：17%、11%和6%，因此企業(yè)必須要考慮根據(jù)對應(yīng)不同的稅率，設(shè)置不同的會計科目和改革稅收征管方法，以做好繳納稅收的工作。
3.促進企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，降低稅收成本。企業(yè)應(yīng)該更注重與上下游企業(yè)的合作分工以適應(yīng)變化的情況，在商業(yè)模式、市場營銷和生產(chǎn)組織、專業(yè)分工進一步細化等方面做出適應(yīng)性調(diào)整，如制造業(yè)企業(yè)中的研發(fā)和營銷就可以從制造業(yè)里分離出來，以提供更專業(yè)的服務(wù)，形成特色產(chǎn)業(yè)鏈，降低運營成本，同時推動企業(yè)管理升級，從構(gòu)建產(chǎn)業(yè)鏈、財務(wù)管理、供應(yīng)商的選擇等方面，完善公司治理，內(nèi)部管理水平將會有明顯提高。在另一方面，“營改增”后企業(yè)擁有了更多的進項稅抵扣，我們就可以利用這個機會來更新企業(yè)設(shè)備和設(shè)施，從硬件升級上達到促進企業(yè)升級和降低稅負的目的。這樣，不僅使公司加速轉(zhuǎn)型升級，且可以用“營改增”降低公司稅負。
參考文獻：
改革開放的不斷深入，大量外資進入中國市場，不僅為我國經(jīng)濟帶來大量資金和先進的技術(shù)，更帶來了先進的管理理念，極大的推動了我國經(jīng)濟的發(fā)展。在市場經(jīng)濟深入推進的大背景下，對稅制改革的訴求也越來越強烈，國家亟待開始稅制改革，特別是增值稅改革，以滿足需求，增值稅改革主要包括兩方面：一是生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅轉(zhuǎn)變，二是營業(yè)稅和增值稅并軌（簡稱“營改增”），其目的是為了推進經(jīng)濟的穩(wěn)健發(fā)展，這對于相關(guān)行業(yè)的影響較大。本文以外商投資為主體，探討增值稅改革對外商投資的有關(guān)影響。
一、增值稅改革的背景和內(nèi)容
增值稅在我國稅種中占有重要的地位，也是最主要的稅收來源，大約占到全年稅收30%，在增值稅改革之前，我國實行的是生產(chǎn)型增值稅，范圍未涵蓋所有行業(yè)，其主要目的是應(yīng)對改革開放初期投資過熱，通貨膨脹嚴重的經(jīng)濟現(xiàn)象，在初期效果明顯，但是隨著改革開放的深入和大量外資的引入，這種生產(chǎn)型增值稅已經(jīng)不能滿足經(jīng)濟發(fā)展要求，很大程度上甚至阻礙了經(jīng)濟的快速發(fā)展。在此背景下，國家開始對增值稅進行改革。其主要內(nèi)容是由生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅轉(zhuǎn)變，營業(yè)稅改征增值稅，從而促進了投資和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，有利于應(yīng)對金融危機的影響和擴大內(nèi)需，實現(xiàn)經(jīng)濟的又好又快發(fā)展。
二、外商投資現(xiàn)狀及增值稅改革
（一）外商投資現(xiàn)狀
我國是發(fā)展中國家外商直接投資最大的國家，投資的領(lǐng)域和區(qū)域隨著經(jīng)濟發(fā)展不斷深入和優(yōu)化，從目前來看，外商投資主要集中在東部沿海地區(qū)，行業(yè)主要集中在制造業(yè)中，特別是加工業(yè)的投資比例較大，對于高新技術(shù)行業(yè)，如微電子、新能源投資的比例也較高，但是相比第三產(chǎn)業(yè)和第一產(chǎn)業(yè)的投資而言，比例較小。原因有兩個：第一，我國各地經(jīng)濟發(fā)展的差距，東部沿海地區(qū)具有得天獨厚的地理、環(huán)境優(yōu)勢對外商具有較強的吸引力，而大量外商投資又加快東部地區(qū)發(fā)展，形成了良性循環(huán)，而中西部地區(qū)則相反；第二，稅收制度在不同行業(yè)差異較大，稅負不平等，投資結(jié)構(gòu)有待優(yōu)化。
（二）增值稅改革
增值稅改革前，我國采取的生產(chǎn)型增值稅，且征稅范圍沒有覆蓋到所有行業(yè)，從而造成增值稅抵扣不徹底、重復(fù)征稅、行業(yè)稅負不平等等問題，對此，我國將逐步分階段的對現(xiàn)有增值稅、營業(yè)稅的稅制進行改革，一方面是將目前的增值稅由原來的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型增值稅，擴大增值稅抵扣范圍，另一方面是營業(yè)稅改征增值稅，目前已在部分地區(qū)和行業(yè)進行試點，最終，全面實行增值稅。由此而對投資產(chǎn)生的影響主要體現(xiàn)在：第一，引導(dǎo)投資方向，平衡投資領(lǐng)域，為國家經(jīng)濟轉(zhuǎn)型帶來了巨大的推動力。第二，大大減少企業(yè)稅負，提高了企業(yè)的投資收益率，使外商投資由簡單的資本投資變?yōu)樯a(chǎn)投資和技術(shù)投資。第三，在消費型增值稅的推動下，企業(yè)固定資產(chǎn)投資越多，其當(dāng)期的抵扣進項稅也就越大，促進了企業(yè)投資的增長，帶動了企業(yè)生產(chǎn)、技術(shù)、管理的提升。
三、增值稅改革對外商投資的影響
（一）對投資區(qū)域性的影響
我國全面實行增值稅改革，從生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅轉(zhuǎn)變經(jīng)過了三個階段，首先，2004年在東北地區(qū)擴大了增值稅抵扣范圍，其次，2007年增值稅抵扣范圍擴大到中西部地區(qū)，最終于2009年在全國范圍內(nèi)實行，增值稅改革的有序推行，使東北及中西部的投資環(huán)境也得到較大幅度的提升，相比之下，東部沿海地區(qū)的競爭壓力太大，使得大量的制造業(yè)往內(nèi)地遷移，主要靠投資制造業(yè)的外資紛紛也隨之內(nèi)遷，這加速了外商來內(nèi)部投資的步伐。
（二）對投資行業(yè)的影響
從現(xiàn)階段外商投資的結(jié)構(gòu)來看，主要集中在投資回報率高的制造業(yè)，對此，我國在“十二五”規(guī)劃中提出，要堅持把經(jīng)濟結(jié)構(gòu)戰(zhàn)略性調(diào)整作為加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的主攻方向，要大力提高外資利用水平，同時，我國正在推進營業(yè)稅改增值稅的區(qū)域和范圍，從國際上來看，增值稅的征收范圍涉及整個貨物的生產(chǎn)、加工和服務(wù)領(lǐng)域，還有交通運輸業(yè)、郵電通信也以及勞務(wù)服務(wù)業(yè)等，隨著我國營改增稅制推行的不斷成熟，也必將對這些領(lǐng)域進行全覆蓋，其中“營改增”稅制改革對于外商投資結(jié)構(gòu)主要體現(xiàn)在第一產(chǎn)業(yè)農(nóng)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)服務(wù)業(yè)的不斷增加，尤其是高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，外商投資不僅僅局限在資本的投入，更多的是技術(shù)的投入，增值稅改革能夠減少投資過程中的稅負，增加其投資回報率。
由此可見，增值稅的改革對外商投資的影響，在區(qū)域上，中西部的投資力度將逐漸增大。在行業(yè)上，將由以制造業(yè)為主的第二產(chǎn)業(yè)逐漸向三大產(chǎn)業(yè)過渡。其總體的趨勢將更加科學(xué)合理，能更好的推進我國產(chǎn)業(yè)的結(jié)構(gòu)優(yōu)化和經(jīng)濟的穩(wěn)健發(fā)展。
四、總結(jié)
生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型增值稅、營業(yè)稅改征增值稅是當(dāng)前我國稅制改革的重點內(nèi)容，其目的是為我國經(jīng)濟又好又快發(fā)展服務(wù)，新時期，我國經(jīng)濟面臨著內(nèi)外環(huán)境的巨大挑戰(zhàn)，增值稅改革有利于實現(xiàn)經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型和外資利用水平的提高，外商投資在增值稅改革的背景下，也會隨著我國經(jīng)濟形勢的轉(zhuǎn)變而發(fā)生變化，其產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)也將變得更加科學(xué)、合理。
一、引言
根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)，自從2014年6月1日國家將電信企業(yè)納入“營改增”范圍后，2014年下半年電信企業(yè)繳稅減少81萬元，稅負減少約14% 。H公司2014年7月的應(yīng)交增值稅額為598萬元，同比減少13萬元，預(yù)計2015年下半年少繳納稅款360萬元，實現(xiàn)稅款降低10.02%.中移動集團H公司作為中移動集團地市級分公司，面臨與過去繳納營業(yè)稅時完全不同的管理方式和業(yè)務(wù)流程的變革和挑戰(zhàn)。從財務(wù)的角度出發(fā)，“營改增”對公司的稅負影響尤為重大。
本論文希望通過對政策的解讀、分析和研究，運用適當(dāng)有用的稅收籌劃技術(shù)，希望得出實際有效的稅收籌劃方案，從而達到為集團公司合理節(jié)稅、合理納稅的目的；也希望為其他地市分公司提供借鑒作用，有利于推動全集團“營改增”工作順利開展；同時也為國家推行的“營改增”稅制改革提供了寶貴的實踐經(jīng)驗，有助于進一步完善相關(guān)稅收政策和法規(guī)條例。
二、中移動H公司“營改增”后可更新稅收籌劃方案
（一）調(diào)整積分商城的管理戰(zhàn)略
依據(jù)“營改增”政策：贈送第三方的外購的營業(yè)稅服務(wù)，不屬于增值稅的增稅范圍，不會增加增值稅的負擔(dān)，只交營業(yè)稅。
1、具體籌劃戰(zhàn)術(shù)
經(jīng)過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)在積分商城上面贈送的東西大部分是實物。但是，贈送實物就要視同銷售，會增加增值稅的負擔(dān)。建議：
①把贈送面包，飲料等實體性的食品，盡量轉(zhuǎn)換為贈送對應(yīng)的餐飲券。這樣，送出去的東西在實質(zhì)上是一樣的，但是送的餐飲券等屬于營業(yè)稅服務(wù)，就不會增加中移動H公司的增值稅負擔(dān)。
②商城內(nèi)保留的實體禮品，可以通過“積分+現(xiàn)金”的模式兌換。比如，原來需要2000積分兌換的禮品 X，現(xiàn)需要1500積分加800元現(xiàn)金方可兌換。這樣雖然仍觸及視同銷售，但增加了公司現(xiàn)金流，可以在一定程度上減輕繳納稅負的壓力。
2、效果評估
優(yōu)點：把贈送實際物品轉(zhuǎn)換為贈送第三方外購的營業(yè)稅服務(wù)，這樣不僅對中移動贈送的成本并沒有什么影響，而且與此同時，還減少了由于視同銷售帶來的增值稅的負擔(dān)，讓中移動H公司不需多交增值稅，達到有效地規(guī)避不必要的稅款的目的。
例如：中移動H公司積分商城在過去的3個月里面，贈送實物所花費的成本如表2-1所示，則：
每個月贈送的實物成本的平均值=3366540=1122180（元） ；
每個月節(jié)約的銷項稅的平均值=244577.693=81525.9（元）；
每年可以節(jié)約的銷項稅=81525.9*12=978310.8（元）
由此可見，在假設(shè)把50%的贈送實物轉(zhuǎn)換為對應(yīng)的代金券的前提下，通過本方案的稅收籌劃以后，每年可以幫助中移動H公司節(jié)約稅款大約為100萬。如果轉(zhuǎn)換更多的實體性物品，則可以節(jié)約更多的銷項稅額。
缺點：由于贈送的實際對象不同，把贈送的實際物品轉(zhuǎn)換為代金券等時，就會產(chǎn)生一定的影響。如：贈送的對象是家庭主婦等消費人群的時候，她們更愿意兌換的肯定是油、鹽、面包等實物的東西。如果更換為贈送代金券等，就可能面臨著像家庭主婦等一部分消費人群的流失或者相的消費金額下降等等的風(fēng)險。
（二）調(diào)整禮品采購的管理戰(zhàn)略
在廣告執(zhí)行的過程中，如果將刊登廣告和贈送小禮品這些東西包裝在一起，作為廣告費的整體，就可以在一定程度上減少視同銷售。通過這種操作，實物通過庫存出去的證明就會難以跟蹤，在一定程度上可以減少銷項稅額。
1、具體籌劃戰(zhàn)術(shù)
在中移動H公司進行廣告宣傳和推廣移動業(yè)務(wù)的過程中，如果需要贈送小禮品，例如鋼筆，筆記本，杯子等，可以與廣告公司協(xié)商，在這些小禮品上印上中移動的標志，以宣傳的名義派發(fā)禮品。在禮品采購環(huán)節(jié)中，由廣告公司代為采購。由于沒有單據(jù)證明該禮品流入本公司，稅務(wù)部門并不能有效地追蹤禮物的去向。因此，中移動H公司可以將購買這些小禮品的成本歸納為廣告費用，無需視同銷售，從而可以避免視同銷售的17%銷項稅。需要特別注意的是：這里有一個前提，就是贈送的這些小禮品要把移動的標志印在上面，把這作為一種推廣業(yè)務(wù)的動作或方法。
2、效果評估
優(yōu)點：把贈送的小禮品與廣告費包裝在一起，盡量將其費用化，而不是實體化，從而減少視同銷售的額度，降低中移動H公司的稅負。與此同時，中移動H公司還將取得廣告費服務(wù)的進項稅發(fā)票，獲得更多的進項稅的抵扣額。
缺點：該方案需要與中移動H公司的廣告服務(wù)商進行洽談，需要廣告公司為中移動H公司提供協(xié)助，但很可能會有廣告服務(wù)商不配合中移動H公司的想法。另一方面，該方案可能會提高中移動H公司的稅收風(fēng)險，而且稅局可能會對中移動H公司此項操作提出質(zhì)疑。
（三）調(diào)整設(shè)備贈送的管理戰(zhàn)略
依據(jù)“營改增”政策：將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售，需繳納增值稅。但若是明確設(shè)備所有權(quán)歸屬中移動所有，使用權(quán)歸屬客戶所有，在客戶停止使用中移動的電信服務(wù)時需要回收設(shè)備，則不需繳納增值稅。
1、具體籌劃戰(zhàn)術(shù)
目前中移動H公司存在數(shù)種提供服務(wù)贈送設(shè)備的業(yè)務(wù)，如客戶安裝寬帶贈送無線路由器、機頂盒等。2014年1月至7月累計出庫了10722個ONU（寬帶貓），共計2893117.37元，單價為 268.58元。若是視同銷售，則每一個ONU需繳納約268.58÷（1+17%）×17%=39元銷項稅。如果在簽訂合同時，將“贈送設(shè)備”改為“提供設(shè)備去支撐該項服務(wù)的開展”，并添加“損壞賠償”等字眼，規(guī)避“贈送”等描述，所有權(quán)仍然為中移動H公司所有，即免費提供ONU等服務(wù)支撐載體給客戶使用，并且客戶在停止使用中移動H公司的寬帶時，需要交回這些設(shè)備，期間可以提供免費設(shè)備維修、更換等服務(wù)，以此來吸引客戶。下一年中移動H公司計劃發(fā)展6萬寬帶用戶，該操作可避免共2340000元的銷項稅。
2、效果評估
優(yōu)點：中移動H公司不提及“贈送”等字眼，改為“服務(wù)支撐”，無需視同銷售，從而在不改變客戶體驗的情況下，合理規(guī)避不必要的稅收。
缺點：由于之前宣傳定勢或是競爭對手的營銷政策的影響，若中移動H公司不贈送設(shè)備，可能對消費者的吸引力度不大，削弱了自身的市場競爭能力。所以在中移動H公司與客戶簽訂合同時，需要耐心地向客戶解釋清楚，也可通過其他營銷手段如送話費等方式解決弊端。另一方面，該方案可能會提高中移動H公司的稅收風(fēng)險，稅務(wù)部門可能會對中移動H公司此項操作提出質(zhì)疑。
（四）調(diào)整個人客戶套餐的管理戰(zhàn)略
1、籌劃戰(zhàn)略背景
推出新套餐，提高套餐內(nèi)增值業(yè)務(wù)收入占比；鼓勵及引導(dǎo)客戶使用這類套餐，以中移動H公司減輕增值稅稅負。
“營改增”基本政策：對基礎(chǔ)電信服務(wù)統(tǒng)一適用11%的稅率。對增值電信服務(wù)統(tǒng)一適用6%的稅率
“營改增”優(yōu)惠政策：附帶贈送的電信服務(wù)，按照折扣折讓處理，以折扣后金額計銷項稅額。以積分兌換形式贈送的電信業(yè)服務(wù)不征收增值稅：客戶以積分兌換移動自有電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅；客戶以積分兌換移動外購的營業(yè)稅應(yīng)稅服務(wù)，不需要繳納增值稅；客戶以積分兌換移動外購的商品或應(yīng)稅服務(wù)，根據(jù)兌換的第三方服務(wù)或產(chǎn)品的購入價格及相應(yīng)的稅率繳納增值稅。
消費者因素：微信等社交平臺的發(fā)展改變了移動客戶的消費習(xí)慣。如消費者對移動語音通話的使用量有所減少，學(xué)生族等年輕人對網(wǎng)絡(luò)流量的要求更高。
聯(lián)通簽到活動：聯(lián)通高德地圖簽到送流量、短信、話費等活動；
因此，在營改增背景下，可以利用“營改增”政策，并結(jié)合移動客戶的消費習(xí)慣，借鑒其他公司的相關(guān)經(jīng)驗，推出新套餐，以滿足消費者需求甚至促使其轉(zhuǎn)換消費模式，并達到節(jié)稅效果，增加企業(yè)效益。
2、籌劃戰(zhàn)術(shù)
對于月租不含任何基礎(chǔ)服務(wù)和增值服務(wù)的套餐業(yè)務(wù)
根據(jù)省公司及相關(guān)稅務(wù)政策，對于客戶套餐月租費用，若是不能劃分為基礎(chǔ)服務(wù)和增值服務(wù)分別核算的，則以增值業(yè)務(wù)：基礎(chǔ)業(yè)務(wù)=39：61劃分。其中，基礎(chǔ)業(yè)務(wù)以11%、增值業(yè)務(wù)以6%的稅率征增值稅。
（1）業(yè)務(wù)現(xiàn)狀
比如，中移動H公司的老套餐（即不含有任何通話時長、免費短信或是 GPRS流量）主要有：①普通全球通套餐；②神州行長途卡新資費8元租費套餐[OCS]。這兩種套餐的月租費用不能劃分為基礎(chǔ)服務(wù)和增值服務(wù)。
目前，中移動H公司普通全球通套餐和神州行長途卡新資費 8 元租費套餐的月收入分別約為178100.00元和224520.00。此時，增值稅銷項稅為：
①（178100×61%）÷（1+11%）×11%+（178100×39%）÷（1+6%）×6%=14687.87元；
②（224520×61%）÷（1+11%）×11%+（224520×39%）÷（1+6%）×6%=18528.72元；
合計為33216.59元。
（2）籌劃方案
中移動H公司現(xiàn)推出套餐A與套餐B，分別與普通全球通套餐和神州行長途卡新資費8元租費套餐相對應(yīng)，月租費用不變，但中移動H公司可以配合套餐A和套餐B分別推出一個“0元包”?！?元包”中含有10H流量和10條短信，中移動H公司鼓勵這批客戶推廣使用“0元包”，這樣新套餐不僅給予了客戶更多優(yōu)惠，增大吸引力度，套餐A和B也可以劃分為增值業(yè)務(wù)套餐，起到節(jié)稅效果。
假如所有使用普通全球通套餐及神州行 8 元套餐的客戶均使用新套餐與“0元包”，則增值稅銷項稅計算如下：
① 178100÷（1+6%）×6%=10081.12元；
② 224520÷（1+6%）×6%=12708.68元；
合計為22789.8元，即推廣新套餐后每月節(jié)省增值稅銷項稅10426.79元。
對于使用包含語音、流量、短信等的套餐業(yè)務(wù)
（1）業(yè)務(wù)現(xiàn)狀
以目前中移動H公司用戶數(shù)最多的全球通全網(wǎng)統(tǒng)一資費新商旅套餐88元，約為5萬用戶，其套餐內(nèi)容為：全國接聽免費（含視頻電話），包括通話時長350分鐘、國內(nèi)數(shù)據(jù)流量30H，贈送來電顯示。目前用戶各業(yè)務(wù)實際使用情況如圖2-2、2-4以及2-5：
假設(shè)中移動H公司產(chǎn)品分攤單價為0.20元/分鐘，數(shù)據(jù)流量平均單價為0.50元/H。如表2-5所示，則：
語音收入=88×70÷（91-6）=72.5元
流量收入=88×15÷（91-6）=15.5元
增值稅銷項稅計算如下：
①中移動H公司語音收入應(yīng)交增值稅/用戶=72.5÷（1+11%）×11%=7.18元
②中移動H公司流量收入應(yīng)交增值稅/用戶=15.5÷（1+6%）×6%=0.88元
③則中移動H公司產(chǎn)品每用戶收入應(yīng)交增值稅合計為8.06元
④因此，中移動H公司5萬用戶數(shù)每月共需繳納50000×8.06=403000元銷項稅。
（2）籌劃方案
通過對中移動H公司用戶使用較多的全球通全網(wǎng)統(tǒng)一資費新商旅套餐88元進行抽樣飽和度分析，結(jié)果如表2-6所示。
據(jù)抽樣結(jié)果可得出以下結(jié)論：客戶對流量使用逐漸上升，約有48%的客戶使用流量超過30H，70%的客戶使用流量在80H以內(nèi)，而通話時長在350分鐘內(nèi)的客戶約有80%是通話時長在300分鐘以內(nèi)。
針對該現(xiàn)象，中移動H公司現(xiàn)推出新套餐C，其套餐費用與全球通全網(wǎng)統(tǒng)一資費新商旅套餐88元相同，但中移動H公司對套餐內(nèi)容設(shè)計量進行調(diào)整，將50分鐘通話時長替換為60H流量，滿足大部分客戶對流量的需求。如表3-4所示，則：
中移動H公司新套餐C語音收入/用戶=88×60÷（111―6）=50.29元；
中移動H公司新套餐C流量收入/用戶=88×40÷（106―6）=37.71元；
中移動H公司新套餐C增值稅銷項稅計算如下：
⑤中移動H公司新套餐C語音收入應(yīng)交增值稅/用戶=50.29÷（1+11%）×11%=4.98元；
⑥中移動H公司新套餐C流量收入應(yīng)交增值稅/用戶=37.71÷（1+6%）×6%=2.13元；
⑦中移動H公司C套餐每用戶收入應(yīng)交增值稅合計為7.22元，兩者相比較（⑦-③）可節(jié)約增值稅銷項稅0.95元/用戶。
⑧假設(shè)約有2.5萬用戶更換此套餐，則中移動H公司每月節(jié)約銷項稅共25000×0.95=23750元，每年可節(jié)約銷項稅23750*12=285000元。
（3）效果評估
中移動H公司其他品牌套餐如4G業(yè)務(wù)套餐的推廣也可按照該方案先進行客戶業(yè)務(wù)使用飽和度分析，再針對分析結(jié)果優(yōu)化套餐內(nèi)容，推出新套餐，并引導(dǎo)老客戶使用更貼合自身需求但資費不變的新套餐，從而達到既節(jié)稅又吸引住客戶、優(yōu)化資源的目的。
三、“營改增”下H公司納稅籌劃方向
（一）轉(zhuǎn)變政企客戶贈送方式、節(jié)約稅負
政策規(guī)定：附帶贈送的電信服務(wù)，按照折扣折讓處理，以折扣后金額計銷項稅額；以積分兌換形式贈送的電信業(yè)服務(wù)不征收增值稅；贈送充值卡需作視同銷售處理。因此，目前尚有向政企客戶贈送充值卡，而將贈送充值卡轉(zhuǎn)為贈送話費，或以積分兌換話費的形式贈送，可節(jié)約稅額。
（二）大力增加固定資產(chǎn)、增加可抵扣項目
由于自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進（包括接受捐贈、實物投資，下同）或者自制（包括改擴建、安裝，下同）固定資產(chǎn)發(fā)生的進項稅額，可根據(jù)《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實施細則》的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進口增值稅專用繳款書和運輸費用結(jié)算單據(jù)從銷項稅額中抵扣。其中的準予抵扣的固定資產(chǎn)是指《增值稅暫行條例》及其實施細則所規(guī)定的固定資產(chǎn)范圍，也即《增值稅暫行條例實施細則》第二十一條所規(guī)定的“固定資產(chǎn)是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。對于一般納稅人的不動產(chǎn)以及用于不動產(chǎn)在建工程的購進貨物，是不準予抵扣進項稅額的。
移動正大力拓展4G業(yè)務(wù)，這必然會需要基站及其他設(shè)備提供支撐。而且省公司會在項目進行前定性規(guī)定項目為動產(chǎn)項目或者不動產(chǎn)項目，動產(chǎn)項目內(nèi)所有費用進項稅額可抵扣。而在“營改增”政策的背景下，在進行基站建設(shè)時固定資產(chǎn)可抵扣，需注意根據(jù)固定資產(chǎn)進項抵扣的相關(guān)規(guī)定，取得增值稅增值稅可抵扣憑證，進行進項抵扣。
（三）進一步加強發(fā)票管理，增加可抵扣項目
政策定：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)向索取增值稅專用發(fā)票的接受方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項稅額。增值稅專用發(fā)票在規(guī)定期限內(nèi)完成認證，才可進行進項抵扣。
①加強采購管理，選擇適當(dāng)?shù)墓?yīng)商，盡量獲取增值稅可抵扣憑證，增加增值稅可抵扣項。
②細分增值稅應(yīng)稅項目，優(yōu)化合同條款，如代維費支出中，可能存在增值稅稅率為6% 的系統(tǒng)維護，及17%的設(shè)備維修，要注意劃分不同稅率的應(yīng)稅項目，與合作方做好溝通，分別獲取不同稅率的增值稅專用發(fā)票。
（四）合理化租車籌劃，提高成本費用抵扣率
根據(jù)增值稅應(yīng)稅業(yè)務(wù)的有關(guān)規(guī)定，有形動產(chǎn)租賃經(jīng)營性租賃適用于17%的增值稅稅率。其常見業(yè)務(wù)有：單獨的車輛不含司機服務(wù)租賃合同。
而陸路運輸服務(wù)適用于11%的增值稅稅率。由以上規(guī)定可看到，兩者有稅率差異，可通過相關(guān)籌劃以提高成本費用抵扣率。
對于中國移H公司來說，目前的租車方式都是與租車公司合作，車輛與司機一起租的，因此，可以采取以下兩點方案：
①在租車時，合同條款中只租用車輛，不含司機服務(wù)，使其為有形動產(chǎn)租賃經(jīng)營性租賃，而非陸路運輸服務(wù)。
②充分了解出租企業(yè)的稅務(wù)資質(zhì)及適用稅率，盡量與能提供增值稅專用發(fā)票的出租企業(yè)合作。因為對于車輛提供企業(yè)而言，如果存在納入“營改增”試點前購入的車輛用于出租，可以申請征簡易征收的方式繳稅，即按3%的稅率征稅，將無法向企業(yè)提供增值稅。
參考文獻：
[1] 秦春燕，王馨繾.建筑行業(yè)稅制改革可能遇到的問題與對策[J].經(jīng)營管理者.2016（02）
宏觀稅負通常被表述為稅收總量占經(jīng)濟總量的比重。其中，稅收總量可用稅收收入、財政收入與政府收入三個指標表示，經(jīng)濟總量可用國民生產(chǎn)總值(GNP)與國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)兩個指標表示。根據(jù)國際可比性要求，本文以財政收入占GDP的比重表示宏觀稅負水平。
1994年，為建立社會主義市場經(jīng)濟體制，同時為解決財政收入占GDP比重持續(xù)下降問題，我國進行了劃時代的稅收制度改革，確立了流轉(zhuǎn)稅、所得稅與財產(chǎn)稅并存的現(xiàn)代稅收體系。1995年起，我國宏觀稅負水平持續(xù)提高，1995年為10.27%，2000年為13.50%，2005年為17.11%，2010年為20.07%，15年間共提高了10個百分點，每年平均提高0.4個百分點。①
對我國15年來宏觀稅負的變化與未來宏觀稅負的走勢，稅收理論界與稅收決策部門進行了深入探討。當(dāng)前比較一致的看法是：我國宏觀稅負增長過快，宏觀稅負水平偏高；應(yīng)當(dāng)實行減稅政策，控制宏觀稅負增長，降低宏觀稅負水平。
本文的觀點是：15年來，我國宏觀稅負水平的變化符合宏觀稅負水平的變化規(guī)律，不存在增長過快與水平過高問題；在未來二三十年內(nèi)，我國宏觀稅負水平不是應(yīng)當(dāng)降低，而是應(yīng)當(dāng)提高，但提高的速度應(yīng)當(dāng)逐漸放慢。具體說明如下：
(一)我國宏觀稅負水平的變化符合宏觀稅負水平的變化規(guī)律
宏觀稅負水平通常受政府職能、經(jīng)濟發(fā)展水平與稅收征管能力等眾多因素影響，其中起決定作用的是以人均收入水平為代表的經(jīng)濟發(fā)展水平。隨著人均收入水平的提高，一方面，收入中用于滿足生存消費之后的剩余越來越多，稅收的源泉日益充沛；另一方面，人們的生活水平日益提高，對教育、醫(yī)療、交通、通訊等發(fā)展性消費的需要日益增加，形成了新的規(guī)模更大的公共需要；隨著消費結(jié)構(gòu)的升級，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)需要進行必要的調(diào)整，工業(yè)化水平不斷提高，由此一方面形成了對于教育、醫(yī)療、交通、通訊、環(huán)境保護等新的規(guī)模更大的公共需要，一方面帶來了城市的產(chǎn)生與發(fā)展，提高了城市化水平；隨著城市的出現(xiàn)與城市化水平的提高，人們對于公共安全、環(huán)境保護、基礎(chǔ)設(shè)施的需要不斷增加。稅收源泉的變化為提高宏觀稅負水平提供了可能，公共需要的變化為提高宏觀稅負水平提供了需要。在“可能”與“需要”兩方面因素的共同作用下，宏觀稅負水平顯著提高。人均收入水平對宏觀稅負水平的決定機制如圖1所示。
實際情況也是如此。在1900-2000年的100年中，主要發(fā)達國家宏觀稅負水平的變化基本上是“S”型的。表1中，英國宏觀稅負水平的變化是：1910年代以前處于較低水平，1910-1940年快速提高，1940年以后處于較高水平且相對穩(wěn)定；法國宏觀稅負水平的變化是：1910年代以前處于較低水平，1910-1950年快速提高，1950年代以后處于較高水平且相對穩(wěn)定；德國宏觀稅負水平的變化是：1910年以前處于較低水平，1920-1950年快速提高，1960年以后處于較高水平且相對穩(wěn)定；意大利宏觀稅負水平的變化是：1910年以前處于較低水平，1920-1980年快速提高，1990年以后處于較高水平且相對穩(wěn)定；美國宏觀稅負水平的變化是：1910年以前處于較低水平，1920-1950年快速提高，1960年以后處于較高水平且相對穩(wěn)定；加拿大宏觀稅負水平的變化軌跡是：1930年以前處于較低水平，1930-1970年快速提高，1980年以后處于較高水平且相對穩(wěn)定；日本宏觀稅負水平的變化是：1900年以前處于較低水平，1910年以后處于較高水平。需要指出的是，由于無法獲得地方政府收入的全部數(shù)據(jù)，表1中的宏觀稅負水平只是中央政府收入占GDP的比重。若將地方政府收入包括在內(nèi)，各國的宏觀稅負水平會相應(yīng)提高，宏觀稅負水平變化的拐點也會隨之發(fā)生變化。
就不同收入水平國家的情況看，其從1996-2007年宏觀稅負水平的走勢也具有“S”型曲線特征。表2數(shù)據(jù)顯示，在1996-2007年的12年中，低收入國家的平均宏觀稅負水平由11.08%提高到12.75%，年均提高0.07個百分點，基本上處于較低水平相對穩(wěn)定狀態(tài)；中低等收入國家的平均宏觀稅負水平由21.98%提高到28.40%，年均提高5.35個百分點，基本上處于快速提高時期，且提高的幅度比較大；中高等收入國家的平均宏觀稅負水平由23.76%提高到27.36%，年均提高3個百分點，基本上處于快速提高時期，但提高的幅度比較??；高收入國家的平均宏觀稅負水平由33.25%下降到32.46%，年均下降0.06個百分點，基本上處于較高水平相對穩(wěn)定狀態(tài)。
在過去的15年中，我國處于中低收入國家發(fā)展階段。我國人均GDP1995年為290美元，2000年為856美元，2005年為1 703美元，2010年為4 528美元。③按照世界銀行收入水平劃分標準，④我國于1998年開始進入中低收入國家行列，于2010年開始進入中高收入國家行列。根據(jù)宏觀稅負水平變化規(guī)律，在“S”型曲線中部前半段，即中低收入國家發(fā)展階段，宏觀稅負水平將加速提高。由此判斷，在過去的15年中，我國宏觀稅負水平持續(xù)提高符合宏觀稅負水平變化規(guī)律，不存在增長過快問題。
(二)在未來二三十年內(nèi)，我國宏觀稅負水平將繼續(xù)提高，但提高的速度將逐漸放慢
在未來二三十年內(nèi)，我國將處于中高等收入國家發(fā)展階段。根據(jù)宏觀稅負水平變化規(guī)律，在這個階段，隨著人均收入水平的提高、經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的調(diào)整與政府職能、公共支出的變化，宏觀稅負水平將繼續(xù)提高；同時，由于經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整的幅度逐漸減小，政府職能的變化越來越小，宏觀稅負水平的提高速度將逐漸放慢。
從實際情況看，在未來二三十年內(nèi)，根據(jù)轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的要求，我國將轉(zhuǎn)變政府職能，大幅度增加教育、醫(yī)療衛(wèi)生、社會保障等基本公共服務(wù)的支出，提高政府教育支出、醫(yī)療衛(wèi)生支出、社會保障支出占GDP的比重，由此必然拉動宏觀稅負水平繼續(xù)提高。目前，政府教育支出占GDP的比重為3.06%，⑤低于4%的既定目標近1個百分點；政府醫(yī)療衛(wèi)生支出占GDP的比重為1.17%，⑥相當(dāng)于全國醫(yī)療衛(wèi)生總支出的20%；政府社會保障支出占財政支出的比重為9.97%，⑦低于25%的既定目標15個百分點。為改變這種狀況，增加政府的教育支出、醫(yī)療衛(wèi)生支出與社會保障支出，需要提高宏觀稅負水平。此外，我國目前的國防支出不足。政 府國防支出占GDP的比重為1.4%，相當(dāng)于世界平均水平的1/2；居民人均軍費為55美元，相當(dāng)于世界平均水平的1/4、英國與法國的1/20、美國的1/50。⑧為增強國防力量，需要增加政府國防支出，為此也需要提高宏觀稅負水平。
誠然，我國現(xiàn)階段行政人員過多，行政支出過大。在未來二三十年內(nèi)，隨著政府職能的轉(zhuǎn)變與行政效率的提高，行政人員將減少，行政支出占GDP的比重將降低。但是，與增加政府教育支出、醫(yī)療衛(wèi)生支出、社會保障支出與國防支出的迫切需要相比，財政支出總額將繼續(xù)增加，宏觀稅負水平將繼續(xù)提高。
二、稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整
宏觀稅負水平變化，一方面反映著公共支出變化，一方面依賴于稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整。沒有稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整，就沒有宏觀稅負水平變化。在未來二三十年內(nèi)，要繼續(xù)提高宏觀稅負水平，必須對稅制結(jié)構(gòu)進行較大調(diào)整。
(一)調(diào)整治稅思想
經(jīng)濟體制改革以來，稅收不僅成為政府取得收入的主要形式，而且成為政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟的重要杠桿。隨著稅收作用的增強，“稅收萬能論”的傾向日益明顯。為了增加政府收入，在選擇收入形式時，首先不是運用資源收益、企業(yè)利潤與使用費等契約性政府收入形式，而是“積極”運用稅收，并在許多應(yīng)當(dāng)征收資源收益、企業(yè)利潤與使用費的場合實行了“租改稅”、“利改稅”與“費改稅”；為了調(diào)節(jié)經(jīng)濟，在選擇調(diào)節(jié)手段時，首先不是運用價格、財政支出等其他調(diào)節(jié)手段，而是“積極”運用稅收，并在許多應(yīng)當(dāng)運用價格手段與財政支出手段的場合實行了稅收對價格與財政支出的替代。
事實上，稅收是對私有財產(chǎn)的侵犯，是民眾最不喜歡甚至厭惡的東西。在收入方面，稅收最容易激化矛盾、催生民變。在調(diào)節(jié)方面，稅收作用十分有限。就調(diào)節(jié)資源配置而言，稅收的調(diào)節(jié)手段是減免稅。實際上，減免稅與增加稅收是同義詞。在稅收總量不變的前提下，對一個地區(qū)或行業(yè)減免稅，必然要增加其他地區(qū)或行業(yè)的稅收負擔(dān)，結(jié)果只能是扭曲要素或產(chǎn)品價格，降低經(jīng)濟效率。就調(diào)節(jié)收入分配而言，稅收的調(diào)節(jié)手段主要是累進所得稅。實際上，即便在市場機制比較完善、政府行為比較合理的條件下，累進所得稅對收入分配的調(diào)節(jié)作用也是有限的。佩奇曼對美國稅收負擔(dān)分配的經(jīng)驗分析表明：所得稅具有累進性；貨物和勞務(wù)稅具有累退性；在整個稅收負擔(dān)分配中，所得稅的累進性大部分被貨物和勞務(wù)稅的累退性所抵消，不同收入階層居民承受的稅收負擔(dān)大體上是成比例的，對收入分配沒有明顯的調(diào)節(jié)作用。⑨伯德與伍爾夫在研究稅收與收入分配關(guān)系時指出：無論如何，稅收不可能使窮人變富；要改變窮人生活狀況，必須依靠政府支出。⑩在我國現(xiàn)階段，不合理的收入差距集中表現(xiàn)為城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間、壟斷部門與競爭部門之間、政府官員與普通職工之間的收入差距。這些收入差距主要不是由市場機制不完善造成的，而是由政府行為不合理造成。要消除這種不合理的收入差距，必須改變政府行為，而不能簡單地依靠稅收調(diào)節(jié)。
由于上述原因，在西方，從重商主義至今，至少在理論上，一直把稅收作為取得收入的最后手段。在中國，早在春秋時期，為實現(xiàn)“民不加賦而國用饒”的理想，就開創(chuàng)了“官天財”、“官山海”的財政實踐。我國現(xiàn)階段應(yīng)當(dāng)吸收并堅持這些在古今中外具有普遍適用性的理財思想與治稅思想，正確發(fā)揮稅收作用。在取得收入方面，首先應(yīng)當(dāng)發(fā)揮資源收益、企業(yè)利潤與使用費等契約性政府收入形式的作用，只有在契約性政府收入不足以滿足政府支出需要時，才有必要運用稅收；在調(diào)節(jié)經(jīng)濟方面，首先應(yīng)當(dāng)發(fā)揮價格、財政支出等其他經(jīng)濟手段的作用，只有在其他調(diào)節(jié)手段失靈的條件下，才有必要運用稅收。
(二)優(yōu)化稅收依存度
除公債外，政府收入包括兩種類型：一是強制性收入，其中主要是稅收；二是契約性收入，具體包括資源收益、企業(yè)利潤、使用費等。稅收依存度問題，實質(zhì)是強制性收入占政府收入的比重問題。在我國現(xiàn)階段，自然資源歸國家所有，國有企業(yè)在國民經(jīng)濟中占主導(dǎo)地位。由這種經(jīng)濟制度決定，與西方發(fā)達國家相比，契約性收入占政府收入的比重要相對大些，強制性收入占政府收入的比重要相對小些。這是我國財政與西方發(fā)達國家財政的一個重要區(qū)別。就治稅思想而言，契約性收入比重越高，民眾負擔(dān)越輕；強制性收入比重越高，政府收入越可靠。契約性收入與強制性收入的比重問題，實際上是民眾利益與政府利益的關(guān)系問題。在我國現(xiàn)階段，民生的要求日益強烈，民主的程度日益提高，確定契約性收入與強制性收入的比重，不能只考慮政府收入的可靠性，不關(guān)注民生負擔(dān)的輕重。因此，在現(xiàn)行經(jīng)濟制度框架下，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮資源收益、企業(yè)利潤等契約性收入形式的作用，適當(dāng)提高契約性收入占政府收入的比重，降低強制性收入占政府收入的比重。
(三)建立健全契約性政府收入體系
契約性政府收入是以市場機制為基礎(chǔ)的政府收入，主要包括資源收益、企業(yè)利潤與使用費。
1.資源收益。自然資源歸國家所有，實行資產(chǎn)化管理。開發(fā)、利用自然資源的企業(yè)與個人應(yīng)當(dāng)向政府繳納資源收益。目前，我國資源收益體系不健全，制度不合理。為改變這種狀況，需要建立健全資源收益體系，征收土地資源收益、礦產(chǎn)資源收益、水資源收益；同時要改進資源收益制度，對開發(fā)、利用自然資源的企業(yè)與個人征收“三金”：一是對取得自然資源開發(fā)利用權(quán)的企業(yè)與個人征收資源使用許可金；二是對自然資源開發(fā)利用活動征收資源租金；三是對由開發(fā)利用自然資源獲得的超額利潤征收特別收益金。
第一，土地資源收益。我國現(xiàn)行土地資源收益制度是：在取得土地使用權(quán)環(huán)節(jié)，向土地受讓人征收土地出讓金；在占有土地環(huán)節(jié)，向土地使用人征收土地使用稅；在土地收益實現(xiàn)環(huán)節(jié)，向土地出讓人征收土地增值稅。這種收益制度的問題主要有兩點：一是以土地出讓金代替土地使用許可金、土地資源租金與土地特別收益金，致使土地出讓金規(guī)模巨大，地方政府過分依賴“土地財政”，企業(yè)與居民負擔(dān)過重；二是土地使用稅征收范圍小、征收標準低，致使土地收益大量流失，難以實現(xiàn)土地的合理開發(fā)與利用。解決辦法是：首先，分解土地出讓金，分別征收土地使用許可金、土地租金與土地特別收益金；其次，將土地使用稅改為土地租金，擴大征收范圍，提高征收標準，實行分 類、分級從量定額征收；最后，將土地增值稅改為土地特別收益金，按超額利潤水平累進征收。
第二，礦產(chǎn)資源收益。我國現(xiàn)行礦產(chǎn)資源收益制度是：在取得礦產(chǎn)資源開發(fā)權(quán)環(huán)節(jié)，征收采礦權(quán)使用費；在占有礦產(chǎn)資源環(huán)節(jié)，征收礦產(chǎn)資源補償費與資源稅(對海洋石油資源征收礦區(qū)使用費)；在礦產(chǎn)資源收益實現(xiàn)環(huán)節(jié)，對石油開采企業(yè)銷售國產(chǎn)石油取得的超額收入征收特別收益金。這種收益制度的問題主要有三點：一是礦產(chǎn)資源補償費與資源稅同為資源租金，屬于重復(fù)征收；二是資源稅按照礦產(chǎn)品的數(shù)量計征，隨著礦產(chǎn)品價格的提高，稅收占資源收益的比重越來越低，稅收收入大量流失，資源的合理開發(fā)與利用難以實現(xiàn)；三是特別收益金只適用于石油開采企業(yè)，未適用于其他礦產(chǎn)資源開采企業(yè)，征收范圍小。解決辦法是：首先，保留采礦權(quán)使用費；其次，合并礦產(chǎn)資源使用費與資源稅，按照礦產(chǎn)品數(shù)量，根據(jù)級差收入的有無與大小，統(tǒng)一征收礦產(chǎn)資源租金；最后，擴大特別收益金的征收范圍，對所有資源開發(fā)企業(yè)，根據(jù)超額利潤的有無與多少，采用累進比率，統(tǒng)一征收特別收益金。
第三，水資源收益。我國現(xiàn)行水流資源收益制度是：在使用環(huán)節(jié)，征收水資源費，具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市制定。這種收益制度的問題主要有三點：一是在取得水資源使用權(quán)環(huán)節(jié)，只實行許可證制度，不征收許可金；二是在水資源使用環(huán)節(jié)，水資源費征收標準低，地區(qū)差異大；三是在水資源收益實現(xiàn)環(huán)節(jié)，沒有征收特別收益金。所有這些問題，都不能體現(xiàn)國家對水資源的所有權(quán)，也不利于水資源的保護與利用。解決辦法是：首先，在取得水資源使用權(quán)環(huán)節(jié)，征收許可金；其次，在水資源使用環(huán)節(jié)，征收水資源租金，并加大中央政府協(xié)調(diào)力度，提高征收標準，縮小地區(qū)差異；最后，在水資源收益實現(xiàn)環(huán)節(jié)，對實行“階梯式水價”后形成的超額利潤，征收特別收益金。
2.企業(yè)利潤。國有企業(yè)歸國家所有，一部分國有企業(yè)實行政府控制下的壟斷經(jīng)營，應(yīng)當(dāng)向政府上繳利潤。目前，我國國有企業(yè)上繳利潤制度是：實行國有資本金經(jīng)營預(yù)算的國有企業(yè)，按照5%、10%、15%的比例向政府上繳利潤。這種制度的問題主要有兩點：一是實行國有資本金經(jīng)營預(yù)算的國有企業(yè)上繳利潤，未實行國有資本金經(jīng)營預(yù)算的國有企業(yè)不上繳利潤，沒有完整體現(xiàn)國家對國有企業(yè)的所有權(quán)，既造成了政府收入的流失，又不利于國有企業(yè)之間和國有企業(yè)與非國有企業(yè)之間平等競爭；二是按照5%、10%、15%的固定差別比例向政府上繳利潤，沒有充分體現(xiàn)政府在形成市場壟斷方面的經(jīng)營權(quán)，大量超額利潤由壟斷企業(yè)占有并部分地轉(zhuǎn)化為壟斷企業(yè)職工個人收入，既造成政府收入流失，又不利于壟斷性國有企業(yè)與競爭性國有企業(yè)的平等競爭。為改變這種狀況，應(yīng)當(dāng)實行統(tǒng)一的二次利潤上繳制度：首先，依據(jù)國家對國有資本金的所有權(quán)，對所有國有企業(yè)，按照國有資本金的數(shù)量，統(tǒng)一收取利息或股息；其次，依據(jù)政府在形成壟斷市場方面的經(jīng)營權(quán)，對實行壟斷經(jīng)營的國有企業(yè)，另行收取一部分超額利潤。
3.使用費。政府收費包括兩部分：一部分以政府管制為根據(jù)，屬于強制性收入，通常稱為監(jiān)管費；一部分以政府服務(wù)為根據(jù)，屬于契約性收入，通常稱為使用費。目前，我國對使用費的認識不全面，傾向于把征收使用費籠統(tǒng)地概括為“亂收費”；在治理“亂收費”過程中，忽視使用費的積極作用，傾向于采取“一刀切”的辦法實行“費改稅”。事實上，使用費直接體現(xiàn)政府與受益者的互利關(guān)系，既是政府取得收入的理想形式，也有利于優(yōu)化資源配置，提高經(jīng)濟效率，因此，在可能征收使用費的場合，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮使用費的作用?，F(xiàn)實生活中的“亂收費”問題，主要不在于“費”不合理，而在于費的“亂收”。正確解決“亂收費”問題，應(yīng)當(dāng)在全國范圍內(nèi)集中費權(quán)，由宏觀經(jīng)濟部門設(shè)置專門機構(gòu)制定費的征收辦法，交由各地區(qū)、各部門分別征收。
(四)實行社會保障基金稅費分流
建立覆蓋全民的社會保障體系必須完善社會保障基金的籌集方式。目前，我國社會保障基金的籌集主要采取收費方式。這是社會保障覆蓋范圍小、統(tǒng)籌層次低的重要原因。為解決這一問題，多數(shù)學(xué)者主張開征社會保障稅，部分學(xué)者堅持實行社會保障費，(11)少數(shù)學(xué)者提出稅費分流。(12)本文贊成社會保障基金的稅費分流制度。理由是：稅以政府提供的共同利益為根據(jù)，具有一般報償性或整體報償性；費以政府提供的個別利益為根據(jù)，具有特殊報償性或個別報償性。社會保障基金采取稅與費何種形式，取決于社會保障模式。以“個人賬戶”為主的社會保障模式具有顯著的個別報償性，應(yīng)當(dāng)采用費的形式；以“社會統(tǒng)籌”為主的社會保障模式具有顯著的整體報償性，應(yīng)當(dāng)采用稅的形式。我國現(xiàn)階段的社會保障實行“統(tǒng)賬結(jié)合”模式，兼有“社會統(tǒng)籌”與“個人賬戶”兩種屬性，應(yīng)當(dāng)實行稅費分流形式。具體設(shè)想是：“社會統(tǒng)籌”基金實行社會保障稅，由國家稅務(wù)局征收；“個人賬戶”基金實行社會保障費，由社會保障機構(gòu)或由社會保障機構(gòu)委托地方稅務(wù)局征收。
(五)推進稅收負擔(dān)的結(jié)構(gòu)性調(diào)整
為保證宏觀稅負的減速增長，需要對稅收負擔(dān)進行既有增又有減的結(jié)構(gòu)性調(diào)整。具體措施包括：
1.增稅措施。在貨物和勞務(wù)稅方面，根據(jù)節(jié)能減排的要求，擴大現(xiàn)行消費稅征稅范圍。在所得稅方面，開征社會保障稅，提高社會保障稅占稅收總額的比重。在財產(chǎn)稅方面，改革現(xiàn)行房產(chǎn)稅，主要內(nèi)容是：首先，實現(xiàn)房產(chǎn)稅“轉(zhuǎn)型”，由按房產(chǎn)余值征稅改為按房產(chǎn)現(xiàn)值征稅；其次，實現(xiàn)房產(chǎn)稅“擴圍”，既對企業(yè)房產(chǎn)征稅，也對個人房產(chǎn)征稅。在適當(dāng)時機，開征遺產(chǎn)稅。
2.減稅措施。在貨物和勞務(wù)稅方面，逐步以增值稅替代營業(yè)稅，徹底解決營業(yè)稅重復(fù)征稅問題，促進第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展與經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整。在所得稅方面，開征社會保障稅后，按照“大”社會保障稅、“小”個人所得稅的模式，對現(xiàn)行個人所得稅進行重大改革，實行有較大免征額的比例所得稅，同時降低稅率水平。在適當(dāng)時機，取消印花稅。
注釋：
①國家統(tǒng)計局《中國統(tǒng)計年鑒(2010)》，中國統(tǒng)計出版社2011年版。
②霍利斯·錢納里、莫伊思·賽爾昆《發(fā)展的型式： 1950-1970》(1975)，經(jīng)濟科學(xué)出版社1988年版。
③國家統(tǒng)計局《中國統(tǒng)計年鑒(2010)》，中國統(tǒng)計出版社2011年版。
④在世界銀行《世界發(fā)展指標》中，收入水平的劃分標準每年進行調(diào)整。1989年的標準是：人均GDP小于580美元為低收入國家；580～2 399美元為中下等收入國家；2 400～5 999美元為中上等收入國家；大于6 000美元為高收入國家。1999年的標準是：人均GDP 725美元以下為低收入國家；726～2 995美元為中下等收入國家；2 996～9 265美元為中上等lwxz8.com 北京寫作論文收入國家；9 266美元以上為高收入國家。2008年的標準是：人均GDP小于756美元為低收入國家；756～3 855美元為中下等收入國家；3 856～11 905美元為中上等收入國家；大于11905美元為高收入國家。
⑤⑥⑦國家統(tǒng)計局《中國統(tǒng)計年鑒》，中國統(tǒng)計出版社2010年版。
⑧姜魯鳴《世界坐標系中的中國國防費》，《中國國防報》2011年1月11日。
⑨約瑟夫·A.佩奇曼《租稅落誰家：美國1966-1985》(1985)，臺灣“財政部”財稅人員訓(xùn)練所1998年版。
折疊降低稅率 供給學(xué)派斷言，在經(jīng)濟增長的自然動力被窒息的地方用財政支出刺激需求的增長，只能帶來通貨膨脹，而累進的高所得稅率則是窒息經(jīng)濟增長和抑制生產(chǎn)發(fā)展的主要障礙。
供給學(xué)派認為減稅，特別是降低邊際稅率，可以對經(jīng)濟產(chǎn)生多方面的積極影響，如鼓勵人們加班加點，積極經(jīng)營，推遲退休，縮短待業(yè)期，從而提高收入。這樣人們就可以有更多的錢用于支出，特別是有更多的錢用于儲蓄,而儲蓄與收入刺激相結(jié)合,又可以鼓勵投資。在這一點上，正好體現(xiàn)出它與凱恩斯學(xué)派認為減稅的作用只在于增加總需求的不同著眼點。供給學(xué)派主張，減稅必須按照激勵儲蓄和工作并給投資者以鼓舞的方向去設(shè)計，主張實行累進稅和公司稅的削減。它與主張對高收入階層增稅而僅僅對低收入階層減稅的自由主義者完全對立。供給學(xué)派認為，當(dāng)高額累進稅率阻止企業(yè)家積累財富時，社會遭受的損失遠較稅收為多，它喪失的是企業(yè)家發(fā)展自己事業(yè)時所具有的發(fā)明革新、敢冒風(fēng)險和創(chuàng)新的精神(見供給學(xué)派稅收思想)。+
改革福利
供給學(xué)派認為，在財政支出方面對經(jīng)濟增長起窒息作用的是社會福利開支。他們認為所得轉(zhuǎn)移──福利、社會保險、失業(yè)補助等等，對個人進取心的消極影響和高累進所得稅率相同。這是由于救濟金的水平并不比個人從工作中得到的凈所得低多少，在發(fā)放救濟、津貼前對申請人作家庭調(diào)查以后所公開課征的實際稅率，使領(lǐng)救濟金變成一些人賺取另一些人個人所得的行為。因此這種制度鼓勵的是那些不想干活的人，而挫傷的則是積極進取的人。他們認為，美國現(xiàn)行的福利制度在許多場合使靠福利為生的人獲得超過許多辛勤工作者凈所得水平的救濟金。這種不合理的現(xiàn)象將會導(dǎo)致更高的失業(yè)率。工人們知道失業(yè)救濟金將幫助自己渡過失業(yè)期后情愿找季節(jié)性工作，而雇主則愿意在淡季辭退工人，因為工人可以領(lǐng)到失業(yè)補助。供給學(xué)派抨擊美國聯(lián)邦政府的福利政策是過時的凱恩斯觀點的體現(xiàn)。它只關(guān)心維持個人的收入水平，而不管他們是否工作和儲蓄，只要能消費就行。當(dāng)人們靠領(lǐng)取失業(yè)救濟比靠辛勤工作能生活得一樣好甚至更好時，這種制度就是完全荒謬的。
實現(xiàn)平衡
供給學(xué)派反對赤字財政政策。他們認為，預(yù)算赤字的增加只能剝奪私營企業(yè)所需要的資本，并且造成金融市場的"擠出效應(yīng)";或者當(dāng)政府所發(fā)生的虧空是用增加貨幣發(fā)行量去彌補時，就會造成通貨膨脹。如果說稅收和政府開支等量增加，那么私營企業(yè)的積極性受到挫傷又會 使經(jīng)濟進一步蕭條。他們雖然反對赤字財政，卻不贊成把平衡預(yù)算作為實行減稅的前提條件。他們把主張先有財政盈余再實行減稅的人稱為"傳統(tǒng)的預(yù)算平衡論者"加以抨擊。他們認為，對付大手大腳花錢的自由主義者的最好辦法，就是把減稅置于優(yōu)先地位。供給學(xué)派還反對赤字財政造成通貨膨脹的見解。他們指出，通貨膨脹基本上是一種貨幣現(xiàn)象。如果美國聯(lián)邦儲備系統(tǒng)不適當(dāng)?shù)卦黾迂泿殴?yīng)量，那么不管預(yù)算是否平衡也會發(fā)生通貨膨脹。如果財政部向公眾出售自己的全部債券以彌補赤字，那只不過是把等量的私人儲蓄吸收過來并且提高利息率。把私人投資者從市場上排擠出去肯定不是一種合適的做法，但它不是通貨膨脹的根本原因。不超額增加貨幣數(shù)量，就不會有物價水平的普遍上漲。
積極財政政策助力供給側(cè)改革
■供給管理與需求管理是互補而非對立的關(guān)系，二者在實踐中應(yīng)當(dāng)協(xié)同實施。作為需求管理的重要手段，財政政策應(yīng)積極發(fā)揮作用以配合供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，確保穩(wěn)增長與調(diào)結(jié)構(gòu)的有機平衡，從而使國民經(jīng)濟實現(xiàn)中高速可持續(xù)發(fā)展。應(yīng)階段性適度提高財政赤字率;全面落實減稅政策，降低實體經(jīng)濟負擔(dān);營造有助于PPP深化推進的市場環(huán)境，積極優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)并重視有效投資;構(gòu)建與我國經(jīng)濟改革發(fā)展時代背景契合的激勵相容機制，充分調(diào)動地方政府科學(xué)發(fā)展的積極性。通過多措并舉，確保財政調(diào)控精準發(fā)力，實現(xiàn)在短期內(nèi)提振有效需求，在長期內(nèi)優(yōu)化供給結(jié)構(gòu)與質(zhì)量的目標。
供給側(cè)改革需要積極財政政策予以配合
2015年中央經(jīng)濟工作會議強調(diào)，“要在適度擴大總需求的同時，著力加強供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革。”今后一段時期，國民經(jīng)濟管理重點將向供給管理側(cè)重，但這并不是對需求管理的否定。就理論層面來講，供給側(cè)與需求側(cè)其實是國民經(jīng)濟運行的一體兩面：短期內(nèi)，繁榮與蕭條的更替源于總需求圍繞總供給波動所引起的經(jīng)濟景氣度的周期性變換;但長期內(nèi)，經(jīng)濟增長的恒久動力源自有效供給對有效需求的回應(yīng)與引導(dǎo)。供給管理與需求管理是互補而非對立的關(guān)系，二者在具體政策實踐中應(yīng)協(xié)同實施。作為需求管理的重要手段，我國財政政策仍有廣闊操作空間并且應(yīng)積極發(fā)揮作用以配合供給側(cè)改革。不妨從兩個方面展開釋疑。
一方面，應(yīng)以需求適度擴張來舒緩結(jié)構(gòu)優(yōu)化改革所衍生的外溢性張力。近年來，我國經(jīng)濟下行壓力加大，其中有世界經(jīng)濟長周期與我國經(jīng)濟自身運行周期共同交織的因素，也有我國過去長期粗放型發(fā)展累積下的結(jié)構(gòu)性因素。可以說，經(jīng)濟結(jié)構(gòu)失衡所引發(fā)的潛在總供給弱化是經(jīng)濟增速下降的根源。“供給側(cè)改革”就是通過優(yōu)化國民經(jīng)濟供給側(cè)的結(jié)構(gòu)、質(zhì)量與效益，使供給結(jié)構(gòu)有效適應(yīng)需求結(jié)構(gòu)變化，完成市場出清，推進經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級。但應(yīng)當(dāng)注意，首先，目前國民經(jīng)濟需求側(cè)仍較為疲軟(PPI、CPI和PMI等指數(shù)走低、產(chǎn)能過剩、市場投資與消費信心不足、出口相對低迷)，源于歐文·費雪所謂的“通縮債務(wù)效應(yīng)”——該理論近期被學(xué)術(shù)界廣泛討論。而宏觀經(jīng)濟前沿理論中的“薩伊逆否命題”即“持續(xù)的短期需求不足必然引致中長期供給能力的削弱，造成潛在增速下滑，引發(fā)中長期持續(xù)低迷”，更是給當(dāng)前中國經(jīng)濟以深刻警示。所以說，要認識到持續(xù)性低迷可能成為未來中國經(jīng)濟潛在風(fēng)險，科學(xué)有效的需求管理政策亟待推出。其次，即使大力推進結(jié)構(gòu)性改革也應(yīng)用需求適度擴張協(xié)同配合。不可否認，去產(chǎn)能、去庫存、去杠桿等結(jié)構(gòu)性優(yōu)化調(diào)整方案，短期內(nèi)不可避免地會加大經(jīng)濟下行壓力，其間的勞動力失業(yè)與再就業(yè)、舊業(yè)態(tài)淘汰與新業(yè)態(tài)重塑等問題，均要需求管理予以托底。需求管理通常借助于貨幣政策與財政政策。但較之財政政策，我國貨幣政策總量性特征較為突出，而結(jié)構(gòu)性特征仍不甚理想。當(dāng)下貨幣政策在傳導(dǎo)機制與調(diào)控參數(shù)等方面仍不順暢;作為調(diào)控信號接收端的微觀主體仍未實現(xiàn)優(yōu)化重構(gòu)，“僵尸企業(yè)”有待清理，剛性兌付與預(yù)算軟約束普遍存在，這使得微觀基礎(chǔ)對貨幣調(diào)控信號靈敏度缺失。為化解這些梗阻，需進一步深化金融改革和市場化改革，優(yōu)化貨幣調(diào)控的金融生態(tài)環(huán)境與微觀基礎(chǔ)。眼下若貿(mào)然采取大規(guī)模貨幣寬松，無疑會形成“大水漫灌”，不但無法有效緩解市場中結(jié)構(gòu)化的流動，而且會干擾市場出清、助漲資產(chǎn)價格泡沫并加大資本外流壓力，甚至可能會給今后幾年埋下新一輪通脹風(fēng)險，導(dǎo)致結(jié)構(gòu)性矛盾持續(xù)固化。因此，以需求適度擴張為結(jié)構(gòu)性優(yōu)化改革營造穩(wěn)健宏觀環(huán)境的任務(wù)也就主要靠財政政策，而貨幣政策需配合財政政策發(fā)揮輔助對沖作用。
另一方面，也不應(yīng)忽視財政政策的供給效應(yīng)。凱恩斯主義框架中，財政與貨幣政策被局限于通過相機抉擇來發(fā)揮對總需求“逆經(jīng)濟風(fēng)向”調(diào)節(jié)之功。但現(xiàn)實經(jīng)濟運行中，較之供給效應(yīng)偏弱的貨幣政策，財政政策在長期內(nèi)卻能有效發(fā)揮供給效應(yīng)。若將財政政策與產(chǎn)業(yè)政策、區(qū)域政策、微觀政策、改革政策協(xié)調(diào)配合，就能產(chǎn)生微觀與中觀層面的效果，改善供給結(jié)構(gòu)與質(zhì)量，提升經(jīng)濟運行效率。例如，運用稅收、補給和再分配政策，可以降低生產(chǎn)成本，調(diào)動企業(yè)與勞動者生產(chǎn)積極性，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)和區(qū)域結(jié)構(gòu)。微觀與中觀范疇經(jīng)過有機加總，宏觀層面的供給質(zhì)量與效率就會得到提高。另外，具有供給效應(yīng)的財政投資(設(shè)備更新、基礎(chǔ)設(shè)施與廠房改造、教育投資等)不僅短期內(nèi)可以拉動需求，而且長遠看亦能形成高效率資本積累，這將優(yōu)化潛在總供給，為經(jīng)濟長期增長注入穩(wěn)健動力。
綜上所述，以積極財政政策(輔之以穩(wěn)健略偏寬松的貨幣政策)助力供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，應(yīng)作為近期宏觀調(diào)控理念的明智抉擇。既不搞大規(guī)模、低效率強刺激，也要防止結(jié)構(gòu)性改革所引發(fā)的經(jīng)濟順周期收縮，確保為供給側(cè)改革提供穩(wěn)健的宏觀環(huán)境，并逐步為其構(gòu)筑起健康的微觀基礎(chǔ)。
實施積極財政政策需化解哪些困局
不可否認，過去傳統(tǒng)的財政政策已顯現(xiàn)疲態(tài)。近期相關(guān)部門雖倡導(dǎo)積極財政政策，但不少地方政府以及私人部門都處于自發(fā)式去杠桿狀態(tài)，加之財政收支缺口短期難以彌合等因素的共同疊加，其間產(chǎn)生的對沖效應(yīng)某種程度上可能弱化財政政策效果。實施積極財政政策過程中，需妥善化解以下困局。
第一，財政收入與支出缺口亟待彌合。近年來，因周期性與結(jié)構(gòu)性因素疊加，各地經(jīng)濟增速呈現(xiàn)回落。與往年比，各級政府收入增速降低，但支出壓力依然高企。據(jù)財政部數(shù)據(jù)，2015年全國一般公共預(yù)算收入同口徑增長5.8%，但一般公共預(yù)算支出同口徑增長則為13.17%。在降杠桿動機下，地方政府以土地出讓獲得債務(wù)收入與預(yù)算外收入等渠道被堵死，而新的規(guī)范性融資渠道相對有限。地方政府仍承擔(dān)著較多事權(quán)與支出責(zé)任，積極財政政策使其承受更大壓力，出現(xiàn)了地方配套資金空擋現(xiàn)象;地方債務(wù)置換只是緩解了部分存量債務(wù)的成本壓力，余下11萬億存量債務(wù)高額利息支出不容忽視;隨著機關(guān)事業(yè)單位養(yǎng)老保險等社保領(lǐng)域改革，社保支出負擔(dān)未來亦會上升。上述因素使得財政收支失衡，對地方財政發(fā)力空間構(gòu)成一定考驗。
第二，傳統(tǒng)財政投資的邊際產(chǎn)出效果弱化，并對全要素生產(chǎn)率和生產(chǎn)效率形成了擠壓。過去傳統(tǒng)的低效、重復(fù)性投資對經(jīng)濟增長拉動效力日趨衰減，其間引發(fā)的產(chǎn)能過剩和資本錯配亦使得資本回報率弱化，并擠壓著全要素生產(chǎn)率。若對投資結(jié)構(gòu)進行考量，通常而言，先進設(shè)備投資促進全要素生產(chǎn)率提高，而以房地產(chǎn)等投資標的為主的建筑安裝投資則抑制全要素生產(chǎn)率。2008年以后，我國房地產(chǎn)和基礎(chǔ)設(shè)施投資快速擴張，累積一定的泡沫，給中小城市房地產(chǎn)市場帶來風(fēng)險;但設(shè)備投資占總投資比例卻呈快速下降趨勢，全要素生產(chǎn)率和生產(chǎn)效率受到擠壓其來有自。應(yīng)將財政政策與產(chǎn)業(yè)、區(qū)域政策協(xié)調(diào)配合，優(yōu)化投資結(jié)構(gòu)并重視有效投資，改善投資邊際效率，促進全要素生產(chǎn)率提升，從而達到短期內(nèi)適度擴需求，長期內(nèi)優(yōu)化供給質(zhì)量與結(jié)構(gòu)的效果。
第三，因地方政府原有的考核機制被打破，部分地區(qū)出現(xiàn)不適應(yīng)的現(xiàn)象，削弱了財政政策執(zhí)行效果。首先，近一段時期，財政項目投資審批力度雖然很大，但資金實際到位率與項目開工率不容樂觀。很多重點項目與民生項目推進遲緩，包括鐵路、高速公路、電網(wǎng)與通訊設(shè)施改造、農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施與危房改造等涉及國家長久發(fā)展大計的項目，出現(xiàn)了資金落實不到位現(xiàn)象。其次，與過去相比，2015年我國財政支出增速整體放緩，而地方財政支出回落更為顯著。地方財政存款增速加快，累積了大量固化性資金沉淀。據(jù)相關(guān)專家測算，近年來政府部門銀行存款以每年約20%速度攀升，占M2比重不斷增加。地方政府因缺乏盤活存量資金的積極性導(dǎo)致大量資金結(jié)余。財政資金運作效率低下壓縮了宏觀政策實施空間，拖累了經(jīng)濟增長。當(dāng)然，這也與近年來財務(wù)監(jiān)控收緊以及資金管理模式機械有關(guān)。中央財政資金在撥付過程中，不同部門之間分配過細且過度強調(diào)專款專用，削弱了資金使用靈活性，導(dǎo)致地方政府對中央下?lián)苜Y金使用的積極性與能動性下降。
第四，PPP政策實施效果亟待優(yōu)化。通過創(chuàng)新投融資體制而引入PPP，有助于緩解資金壓力并拓寬投融資渠道，實現(xiàn)政府資本與社會資本的利益共贏。但PPP仍處于探索階段，實際操作中呈現(xiàn)出雷聲大、雨點小特征。國有企業(yè)與城司常常充當(dāng)主力，而政府部門同私人部門之間卻缺乏聯(lián)動效應(yīng)，政府資本仍難以大規(guī)模撬動民間資本。究其原因，一方面是因經(jīng)濟法治化程度不高，政企關(guān)系不平等，導(dǎo)致民間資本對合作前景預(yù)期不明朗。另一方面，在PPP實施過程中，政府與企業(yè)之間契約關(guān)系尚待完善。PPP具有投資大、期限長、收益率較低、流動性弱等特征，包含一定市場風(fēng)險、項目風(fēng)險、法律風(fēng)險和政策風(fēng)險，但政府與企業(yè)在權(quán)利義務(wù)、風(fēng)險分擔(dān)以及利益補償?shù)确矫嫒越缍ú磺濉Ｔ赑PP合作中，兩者之間的利益協(xié)同機制欠缺影響了社會資本積極性。另外，PPP在實施中也出現(xiàn)了一些不良現(xiàn)象：例如，因融資平臺被切斷，有些地區(qū)以PPP為名，卻采取明股實債與保本回購等行變相融資之實。這不但未能拖動PPP，反而使其聲譽受到一定程度影響。
供給側(cè)改革背景下優(yōu)化財政調(diào)控的思考
為給供給側(cè)改革營造良好宏觀環(huán)境，今后需貫徹積極財政政策，確保“供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”與穩(wěn)增長并駕齊驅(qū)。應(yīng)階段性適度提高財政赤字率;全面落實減稅政策，降低實體經(jīng)濟負擔(dān);營造有助于PPP深化推進的市場環(huán)境，積極優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)并重視有效投資;構(gòu)建與我國經(jīng)濟改革發(fā)展時代背景契合的激勵相容機制，充分調(diào)動地方政府科學(xué)發(fā)展的積極性。通過多措并舉，確保財政政策精準發(fā)力，實現(xiàn)在短期內(nèi)提振有效需求，在長期內(nèi)優(yōu)化供給結(jié)構(gòu)與質(zhì)量的目標。為中國經(jīng)濟中高速發(fā)展注入持久動力，推動中國經(jīng)濟巨艦行穩(wěn)致遠，最終實現(xiàn)全面建成小康社會的宏偉目標。
第一，找準舒緩財政資金壓力的著力點，階段性提高赤字率，釋放可用資金空間，為財政政策精準發(fā)力創(chuàng)造條件。理論上講，財政政策在實施中面臨著減稅、增支和控制債務(wù)三個目標之間的三難困境。在增支及減稅的目標下，為緩解財政壓力，那么提高赤字率就成為彌合收支缺口的必然選擇。令人欣慰的是，我國的財政赤字與政府債務(wù)仍有很大延展空間。就赤字而言，當(dāng)下2.3%赤字率遠低于馬約所設(shè)3%紅線;就債務(wù)而言，中央政府債務(wù)負擔(dān)較低，地方債務(wù)雖有局部性和區(qū)域性風(fēng)險，但與歐美國家的福利型、消費型債務(wù)相比，我國絕大多數(shù)的地方債務(wù)都有著規(guī)?？捎^的實物資產(chǎn)作支撐。若再加上政府可調(diào)配的其他資源(土地、森林和礦產(chǎn)等)，則債務(wù)占政府廣義資產(chǎn)的比重就更低。所以說，依靠適度擴大赤字來緩解資金壓力的宏觀策略仍有著廣闊施展空間。如果今后能夠用PPP成功撬動社會資本的話，那么3%左右的赤字率應(yīng)該就能基本滿足財政資金需要。就政策慣例來說，擴大赤字、增發(fā)債務(wù)和地方債置換應(yīng)協(xié)同操作。首先，可借助國開行、財政部等部門來發(fā)行專項債券或特別國債，并以項目資本投入、股權(quán)投資等方式來支持地方重點性基礎(chǔ)設(shè)施與民生項目建設(shè)，其間適度擴大中央出資比例，緩解地方項目資金短缺問題;其次，應(yīng)完善地方債務(wù)管理與處置機制，加快對余下的11萬億存量地方債置換消化，有效降低債務(wù)利息負擔(dān)。同時，未來的社保資金支出缺口亦當(dāng)重視。應(yīng)合理調(diào)整國有資本布局，可以把一部分國有資本及收益補進一般預(yù)算和養(yǎng)老等社保基金預(yù)算，這將降低社保繳費率，緩解社保資金壓力。當(dāng)然，對于涉及“五大重點任務(wù)”的領(lǐng)域，為配合特別國債和專項債券發(fā)行，央行也應(yīng)及時地定向?qū)捤韶泿乓允婢徹斦毫Γ⒒庖蚪Y(jié)構(gòu)優(yōu)化改革所衍生的潛在通縮風(fēng)險。
第二，積極落實結(jié)構(gòu)性減稅和全面性清費，有效發(fā)揮稅收政策的需求效應(yīng)與供給效應(yīng)，以短期稅費收入的減少為經(jīng)濟長期持續(xù)發(fā)展增加勢能。切實做到降低實體經(jīng)濟稅收負擔(dān)，實現(xiàn)在短期內(nèi)擴張需求，在長期內(nèi)激發(fā)微觀主體生產(chǎn)積極性，優(yōu)化國民經(jīng)濟總供給。第一，在強化頂層設(shè)計與全局謀劃前提下，嚴格落實稅收法定原則，全面推進“營改增”改革，降低制造業(yè)增值稅稅率，并堅決清理不規(guī)范的行政收費、基金和加價收入，降低企業(yè)運營負擔(dān)，提高其生產(chǎn)和創(chuàng)新積極性。同時，需進一步壓縮三公經(jīng)費和不必要的行政開支，避免“面子工程”等低效投資，為實體經(jīng)濟減負拓寬空間。第二，加大對企業(yè)設(shè)備投資與更新改造的稅收優(yōu)惠，鼓勵對先進設(shè)備的采購置換，加速資本折舊，提高生產(chǎn)效率和全要素生產(chǎn)率。第三，完善對創(chuàng)業(yè)、創(chuàng)新等新業(yè)態(tài)的稅收激勵，取消對重化工業(yè)等舊業(yè)態(tài)投資的稅收優(yōu)惠。加大對新產(chǎn)品、節(jié)能環(huán)保等新興經(jīng)濟模式及其對應(yīng)消費的稅收支持，減免高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展各環(huán)節(jié)稅收;按照能耗度、污染度等指標對高耗能、高污染企業(yè)實施結(jié)構(gòu)性稅率激勵，倒逼舊業(yè)態(tài)加快技術(shù)更新與產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型。確保減稅政策在短期內(nèi)擴大需求，在長期內(nèi)優(yōu)化供給結(jié)構(gòu)與質(zhì)量。
第三，注重財政支出的科學(xué)性，提升財政投資效率，實現(xiàn)供給側(cè)與需求側(cè)的雙重優(yōu)化。尤其在投資領(lǐng)域，相關(guān)部門需重視對投資方向與投資結(jié)構(gòu)的考量，全面體現(xiàn)出政府投資的戰(zhàn)略性、全局性、基礎(chǔ)性與長遠性，有效改善財政資金的邊際產(chǎn)出效率，提升社會的全要素生產(chǎn)率和人民的生活水平。根據(jù)五大發(fā)展理念，今后應(yīng)將支出重點放在以下幾個方面。其一，加大對中小城鎮(zhèn)、中西部地區(qū)和農(nóng)村地區(qū)的基礎(chǔ)設(shè)施投資(如棚戶區(qū)改造、城市管道、城際交通、水利、電力與通訊設(shè)備)以優(yōu)化公共服務(wù)供給水平。配合戶籍制度改革，促進人本型城鎮(zhèn)化，向農(nóng)民發(fā)放購房補貼以鼓勵其進城落戶，其間亦能改善民生、釋放消費需求及消化房地產(chǎn)庫存，有效降低市場風(fēng)險。其二，加大對重大科技創(chuàng)新項目公共投資支出，建立協(xié)同式、集群式國家創(chuàng)新系統(tǒng)。政府應(yīng)出資構(gòu)建創(chuàng)新性產(chǎn)業(yè)集群以整合研發(fā)力量，突破微觀個體的創(chuàng)新約束，促進企業(yè)間優(yōu)勢互補與技術(shù)擴散;提高對創(chuàng)新驅(qū)動的扶持力度，構(gòu)建政府、企業(yè)和科研機構(gòu)協(xié)同式國家創(chuàng)新系統(tǒng);加大基于質(zhì)量與效益的戰(zhàn)略性創(chuàng)新投資，搶占新興科技制高點，確保我國對前沿技術(shù)的掌控力。其三，加大扶貧支出和各類補短板支出。積極落實精準扶貧，重視對產(chǎn)業(yè)扶貧、移民扶貧和最低生活保障等領(lǐng)域資金支持，以轉(zhuǎn)移支付加快貧困階層收入增長，促進國內(nèi)整體消費需求提升;財政部門也應(yīng)配合去產(chǎn)能以及清理僵尸企業(yè)的任務(wù)，支持企業(yè)兼并重組，做好勞動力失業(yè)保障、轉(zhuǎn)崗培訓(xùn)與再就業(yè)等社會政策托底工作。另外，在教育、養(yǎng)老、醫(yī)療健康、生態(tài)保護、國土綠化和高端服務(wù)業(yè)等涉及民生質(zhì)量與福利體系建設(shè)的領(lǐng)域，也有著廣闊投資空間。最終實現(xiàn)以科學(xué)高效的財政支出在適度擴大總需求的同時，有效提高供給側(cè)的質(zhì)量，推動我國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、區(qū)域結(jié)構(gòu)與收入結(jié)構(gòu)不斷優(yōu)化。
第四，營造有助于PPP項目推進的市場環(huán)境，充分釋放社會資本尤其是民間資本的潛力。PPP是助力供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的關(guān)鍵之舉，完善PPP制度是落實積極財政政策、優(yōu)化公共服務(wù)供給機制的重要手段。今后應(yīng)通過營造法治化運營環(huán)境、確立風(fēng)險共擔(dān)機制、完善契約精神等方式，積極引入社會資本以降低財政資金壓力。首先，積極構(gòu)建法治化的運營環(huán)境，發(fā)展平等的政企關(guān)系，完善政府與企業(yè)之間的契約精神。中央需加大對地方政府的監(jiān)管力度，堅決杜絕以PPP為名來為融資平臺實施變相借債融資，從而避免因PPP聲譽受損所造成的融資環(huán)境弱化現(xiàn)象。建立地方政府與企業(yè)在PPP項目合作中的利益協(xié)同機制，制定科學(xué)、平等的合作計劃并提前做好風(fēng)險處理預(yù)案，確保在PPP合作中，雙方均能夠按合同規(guī)章辦事，有效規(guī)避道德風(fēng)險等后續(xù)問題。其次，將一部分有較高收益的項目納入PPP范圍，以提高對民間資本吸引力。同時，在強化風(fēng)險監(jiān)管基礎(chǔ)上，通過金融創(chuàng)新發(fā)展PPP金融(如資產(chǎn)證券化)，解決PPP在前期融資和落地后資本流動性不足以及股權(quán)退出問題。最后，因PPP主要集中于基建項目，具有期限長、收益低和流動性弱等特征，政府部門應(yīng)主動作出承擔(dān)一定法律風(fēng)險、政策風(fēng)險的合同承諾，確保政企之間實現(xiàn)“利益共享、風(fēng)險共擔(dān)”，以增強社會資本對PPP項目投資安全感與信任度。
第五，探索構(gòu)建與我國經(jīng)濟改革發(fā)展的時代背景密切契合的激勵相容機制，充分調(diào)動地方政府的積極性，提高財政政策在基層的貫徹效果。推進央地關(guān)系優(yōu)化重構(gòu)，使地方政府在制度框架內(nèi)積極貫徹中央政策要求，使其充分發(fā)揮促進經(jīng)濟發(fā)展的主觀能動性，從而鑄就中央與地方協(xié)同推進全面建成小康社會的內(nèi)源驅(qū)動力。首先，應(yīng)推進宏觀經(jīng)濟管理法治化，制定與完善《宏觀調(diào)控基本法》。我國宏觀調(diào)控僅側(cè)重政策實施，在宏調(diào)的目標、原則、程序、中央與地方關(guān)系等方面立法不足，且過度依賴行政權(quán)力，缺乏法律保障與制度建構(gòu)。這與市場化改革目標不符，一定程度上也造成了央地博弈和政策自上而下貫徹過程中逐層減弱。推進宏調(diào)法治化將在制度層面大幅度增強中央政策的權(quán)威性，提高財政政策在基層的執(zhí)行效率。其次，應(yīng)優(yōu)化政績考核機制，對基層政府的科學(xué)發(fā)展實施正向激勵，調(diào)動地方政府積極性。在弱化但不拋棄GDP指標的前提下，更加注重經(jīng)濟改革發(fā)展與轉(zhuǎn)型升級成效，強化綠色和民生等涉及群眾切身利益指標的考核，提高經(jīng)濟發(fā)展質(zhì)量與效益。既要破除“唯GDP主義”，又能激勵地方政府通過科學(xué)有效的投資手段促進經(jīng)濟轉(zhuǎn)型。另外，在推進反腐和清理灰色收入的基礎(chǔ)上，為行政人員構(gòu)建更加科學(xué)化、陽光化、合法化的收入機制，使其得到與其工作付出相匹配的體面收入。最后，應(yīng)深化財政體制改革，處理好央地財政關(guān)系，發(fā)揮中央和地方兩個積極性。在收入上，構(gòu)建更加科學(xué)的地稅體系，配合“營改增”實施，完善增值稅稅制，增加地方稅收分成比，改善地方收入來源(亦能緩解對土地財政依賴)。在支出上，建立事權(quán)和支出責(zé)任更加匹配的制度，適度加強中央事權(quán)及支出責(zé)任;在加強法治化監(jiān)管的前提下，優(yōu)化財政資金使用機制，提高地方政府對資金使用的靈活性與科學(xué)性，從而調(diào)動其科學(xué)化投資的積極性與能動性，盤活財政沉淀資金，提升財政政策執(zhí)行效率。激勵相容機制的構(gòu)建是今后一段時期財政政策能否落實到位的關(guān)鍵，也是中國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級以及全面建成小康社會的重要保證。
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