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2.稅負不平等現(xiàn)象加劇。新個人所得稅制度規(guī)定納稅義務(wù)人按照承包經(jīng)營、承租經(jīng)營合同規(guī)定分得的經(jīng)營利潤和工資、薪金性質(zhì)所得的費用扣除標準按月減除3500元，而勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、財產(chǎn)租賃所得的費用扣除標準不變，這樣導致改革前和改革后相同的收入所交稅款出現(xiàn)變化。由于現(xiàn)行稅制中除個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)單位承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得和工資薪金所得采用超額累進稅率外，其他應稅所得適用的稅率都是20%的固定稅率，難以實現(xiàn)社會公平的目標。例如：居民買彩票中獎所得200萬元，按照稅法規(guī)定應納個人所得稅40萬元，實際稅收負擔為20%；如果200萬元為年薪制企業(yè)工人的工資，則應納個人所得稅為71.17萬元，實際稅收負擔為35.6%；如果200萬元為納稅人的勞務(wù)報酬所得，則應納稅額為63.3萬元，實際稅負為31.56%。由此可見，勞務(wù)報酬所得和工資薪金所得的實際稅收負擔遠遠高于偶然所得的實際稅負。而獲得勤勞所得的納稅人大多是中低收入者，較高收益獲得者多為高收入者，所以新的稅法難以對高收入者進行有效的調(diào)節(jié)。
3.工薪階層的稅負較重。稅負，是指納稅人實際負擔稅款的比重。從表2可以看出，我國個人所得稅制度改革后與改革前相比較，工薪階層的實際稅收負擔變化不大（最大變化4.8個百分點），月工資38600元以上的高收入階層稅負變化很小。工薪階層仍然是繳納個人所得稅的主力軍。
4.扣繳義務(wù)人的法律責任不明確。根據(jù)《稅收征管法》第六十八條和第四十條的規(guī)定可知，稅務(wù)機關(guān)對扣繳義務(wù)人已經(jīng)扣繳但未繳納的稅款，責令限期繳納，逾期仍未繳納的，依法采取強制執(zhí)行措施，可以處百分之五十以上五倍以下的罰款；對扣繳義務(wù)人應扣繳未扣繳的稅款，且稅款的納稅義務(wù)人仍是納稅人，由稅務(wù)機關(guān)向納稅人追繳，并處以應扣未扣稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。由此可見，“已扣未交”和“未扣未交”是兩種類型的違法行為，且前者的法律責任大于后者。雖然，法律對于這兩種性質(zhì)不同的違法行為的納稅人作了不同處罰的規(guī)定，但是扣繳義務(wù)人在其中的法律責任并不十分明確。另外，在納稅人和扣繳義務(wù)人補交稅款時是否加收滯納金問題，這在《稅收征管法》和《個人所得稅法》中都難以找到適用的法律條文，而稅務(wù)機關(guān)工作人員在執(zhí)行時全憑主觀意愿采取不同的措施，使納稅人或扣繳義務(wù)人稅收負擔產(chǎn)生差異。
二、改革建議
1.拓寬現(xiàn)有稅基，擴大征稅范圍。與其他國家相比，我國個人所得稅法設(shè)計中有關(guān)費用扣除減免的項目過多，主要體現(xiàn)在兩個方面：一是免稅項目過多，主要包括國際組織、省級以上軍政機關(guān)單位和外國組織發(fā)放給個人的教育、文化、科技、衛(wèi)生、環(huán)保等方面的獎金及按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)放的津貼、補貼等。這些規(guī)定不利于公平稅收負擔，縮小了稅基，只宜將部分合理的減免稅項目列入扣除項目，不宜將這些項目全部予以減免。二是對外籍人員的特殊規(guī)定不妥，如對外籍人員取得的利息、股息、房補等費用予以扣除的例外規(guī)定，不利于公平競爭和我國公民納稅意識的提高。
2.消減累進稅率級次，降低邊際稅率。我國現(xiàn)行個人所得稅稅率主要是超額累進稅率和比例稅率兩種。其中，自2011年9月起工資、薪金所得實行3%～45%的七級超額累進稅率；個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得，對企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營所得，個人獨資、合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得，實行5%～35%的五級超額累進稅率；稿酬、勞務(wù)報酬、特許權(quán)使用費、股息紅利、財產(chǎn)租賃轉(zhuǎn)讓、偶然所得以及其他所得實行20%的比例稅率。世界上許多國家僅規(guī)定了三到六級的超額累進稅率，而我國個人所得稅低稅率級距過小、稅率級次太多、級距不合理、結(jié)構(gòu)復雜以及最高邊際稅率過高，使得中低收入工薪階層成為被調(diào)控對象，工資薪金所得最高邊際稅率達到45%，高于一些非勞動所得最高邊際稅率，有失公平。因此，在確定項目適用稅率時，建議：①取消45%層級稅率，最高邊際稅率定為40%；②取消15%、25%、35%三檔稅率，將應納稅所得額的第一檔的1500元調(diào)整為2000元，將第二檔和第三檔、第四和第五檔合并；③適當拓寬中低收入稅率級次。具體可如表3所示：
3.健全強化征管。以世界各國稅收實踐經(jīng)驗看，實行納稅人自行申報、自行納稅制度效果較好的國家，除公民依法納稅意識較強外，現(xiàn)金交易少也是主要原因之一，稅務(wù)部門通過賬戶可以對納稅人的稅源進行有效控制。而在我國，由于現(xiàn)金交易普遍，使得稅源核查難度增加，稅務(wù)機關(guān)難以獲取相關(guān)個人收入和財產(chǎn)狀況的真實準確信息資料，個人所得稅征收管理困難重重。因此，建議作以下改進：
（1）以身份證為基礎(chǔ)建立納稅人編碼制度。納稅人編碼制度是國際上加強個人所得稅征管的重要經(jīng)驗之一。我國可以公民身份證為基礎(chǔ)確定年滿18歲公民的稅務(wù)編碼，規(guī)定納稅人到當?shù)囟悇?wù)機關(guān)辦理編碼卡。納稅人可以個人編碼卡填報個人所得稅申報表、源泉扣繳證明與繳款書及不動產(chǎn)登記、收益申報表、不動產(chǎn)轉(zhuǎn)移或轉(zhuǎn)讓文書，也可用于辦理銀行儲蓄、社會保險，申請土地使用和建房許可證等等。與納稅人取得收入相關(guān)的各種活動都應用稅務(wù)編碼卡予以記錄。稅務(wù)機關(guān)負責稅務(wù)編碼卡的制作、發(fā)放和管理工作，同時將稅務(wù)編碼管理與政府其他管理系統(tǒng)如戶籍管理、身份證管理等相連接。這樣，稅務(wù)機關(guān)可以很方便地掌握到納稅人相關(guān)收入信息，以此控制和審核個人的納稅情況，使申報得以更有效地進行，也為計算機集中處理納稅事項奠定一個良好基礎(chǔ)。
（2）建立計算機信息管理系統(tǒng)。與編碼制度相配合，個人所得稅的基本數(shù)據(jù)信息應用計算機進行統(tǒng)一管理。稅務(wù)部門的計算機系統(tǒng)要與其他相關(guān)部門的系統(tǒng)相連接，允許稅務(wù)機關(guān)從相應部門的系統(tǒng)中提取相關(guān)信息數(shù)據(jù)。
（3）加強稅務(wù)工作人員的素質(zhì)技能培訓。稅務(wù)工作人員必須具備一定的稅收法律知識和相關(guān)專業(yè)知識，須通過各級上崗資格考試，在崗職工應采取在職培訓、單項技能培訓、或高級人員培訓等，以使其能充分勝任工作。
我國個人所得稅宜采用分類綜合課征模式。從稅務(wù)實踐來看，分類綜合課征模式又分為兩種：一是交叉型的分類綜合所得稅，二是并立型的分類綜合所得稅。由于綜合所得稅和交叉型的分類綜合所得稅兩種課征模式，征管都比較復雜，對納稅人的要求比較高，我國采用分類綜合課征模式即并立型的分類綜合所得稅。但是，鑒于綜合所得稅最符合量能負擔的公平原則，隨著納稅人納稅意識的提高，財務(wù)會計的健全和稅收管理能力的提升，從長期來看，應逐步將現(xiàn)行的分類所得稅過渡到并立型的分類綜合所得稅，最終實現(xiàn)綜合所得稅。第一階段，對工資薪金所得、經(jīng)營所得、勞務(wù)報酬所得這三項經(jīng)常性收入實行綜合課征；對財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓以及其他各項所得等非經(jīng)常性收入實行分項課征。待征管條件成熟時再過渡到第二階段，即：將工資薪金所得，勞務(wù)報酬所得，生產(chǎn)經(jīng)營所得，承包、租賃所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等合并征收，綜合設(shè)計累進稅率。其原因在于，這些項目都需要費用扣除，且它們中大部分屬于勞動報酬所得，性質(zhì)類似。其他類別的所得，如股息、紅利所得，股票轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得等，這些項目均不需要進行費用扣除，且大多數(shù)具有投資性質(zhì)，對它們采取分項征收的方式，有利于根據(jù)特定的政策目標進行調(diào)控。
在個人所得稅申報制度的改革方面，申報單位分為兩種類型：一是個人申報制，即以具有納稅義務(wù)的個人為申報單位，具體又分為未婚者單獨申報和已婚者單獨申報。二是家庭申報制，即以夫妻或整個家庭為申報納稅單位的申報制度，具體分為以一對夫妻為一個申報單位的已婚者聯(lián)合申報和以一個家庭為單位的戶主申報。個人申報制以個人為基礎(chǔ)的方法難以做到按納稅能力負擔稅收，取得相同收入的不同納稅人，會因其贍養(yǎng)人口數(shù)量不等、家庭負擔不同而具有不相同的納稅能力，但稅收負擔相同，顯然有違稅收橫向公平原則。從公平性的角度來看，允許以家庭為申報單位更符合橫向公平原則。選擇分類綜合所得稅制，從促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的角度來說，以家庭為申報單位最為顯著的優(yōu)勢在于兩個方面：第一，有利于激勵個人加大對人力資本的投資力度。選擇以家庭為納稅申報單位，有利于綜合衡量納稅人的實際稅收負擔能力，更能體現(xiàn)財產(chǎn)家庭共有的性質(zhì)，可解決家庭財產(chǎn)所得的歸屬分割問題，有利于同后文中的費用扣除規(guī)定有機結(jié)合，激勵對子女撫養(yǎng)、教育等人力資本的投資。第二，更能夠體現(xiàn)稅收制度的公平原則。通過根據(jù)納稅人家庭經(jīng)濟狀況進行合理的費用扣除，可以實現(xiàn)相同收入的家庭繳納相同的稅收，充分體現(xiàn)了個人所得稅的量能負擔原則。因此，我國在個人所得稅制度改革中，應在納稅申報環(huán)節(jié)實現(xiàn)家庭計稅。
二、所得額扣除標準的確立
近年來我國一直在調(diào)高個人所得稅的免征額，百姓仍覺得偏低。據(jù)此，許多學者指出，提高個人所得稅免征額給高收入群體帶來更多的稅收好處，并不利于收入差距的縮小。免征額取決于稅基的扣除項目和扣除額度。本文認為，提高個人所得稅免征額不利于收入差距縮小，原因在于個人所得稅稅率、級距和級次的設(shè)置不合理，而我國個人所得稅免征額存在的主要問題在于現(xiàn)行個人所得稅的扣除標準缺乏公平性、合理性。一般而言，個人所得稅的應稅所得額要經(jīng)過三種扣除。一是成本費用扣除，二是個人免稅扣除，三是家庭生計扣除。鑒于我國個人所得稅征收管理經(jīng)驗不足，征管能力有限，個人所得稅的扣除標準應盡量簡單化，并使規(guī)模和構(gòu)成各異的家庭納稅義務(wù)人趨向于平等。本文選擇的稅制模式是分類綜合所得稅制，允許夫妻聯(lián)合申報，納稅人可根據(jù)自身情況自主選擇是單獨申報還是聯(lián)合申報模式，因此，可以將我國個人所得稅的扣除項目簡化為三類：一是成本費用扣除；二是生計扣除；三是撫養(yǎng)和教育扣除。
（一）成本費用扣除在上述分類綜合課稅模式下，綜合在一起的各項所得有必要在綜合前進行一定的成本費用扣除。如上文所述，新的綜合所得項目包括工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、承包租賃所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、財產(chǎn)租賃所得等。就工資薪金所得而言，在目前的個人所得稅法中沒有關(guān)于工資薪金的必要費用扣除，就我國的現(xiàn)有狀況也沒有必要進行扣除。因為就個人而言，工作單位一般都有工作期間發(fā)生的車船費、通訊費的報銷，如果在計算稅額時再進行抵扣，就會存在重復扣除的問題。就勞務(wù)報酬而言，在新制度設(shè)計上，應當按照“為所獲得收入所支付的費用”的定義，僅對其獲得勞務(wù)報酬發(fā)生的車費、住宿費等進行據(jù)實扣除，然后再納入綜合項目進行匯總。就生產(chǎn)經(jīng)營所得而言，可以沿用在目前的個人所得稅法中關(guān)于個體工商戶、合伙企業(yè)的成本費用扣除的規(guī)定，設(shè)計時可以將其成本費用在規(guī)定的一定比率內(nèi)據(jù)實扣除。就承包、租賃所得而言，可以參考生產(chǎn)經(jīng)營所得的設(shè)計辦法，也是規(guī)定一個比率，在規(guī)定的比率內(nèi)據(jù)實扣除。就稿酬所得和特許權(quán)使用費所得而言，難以評估著作權(quán)人在寫作中和轉(zhuǎn)讓特許權(quán)過程中所發(fā)生的費用，因此，可以規(guī)定一個比率來進行扣除。就財產(chǎn)租賃所得而言，其設(shè)計思路與勞務(wù)報酬所得扣除額一樣，僅對在財產(chǎn)租賃過程中發(fā)生的維修費用據(jù)實扣除，然后再納入綜合項目匯總。
（二）生計扣除我國個人所得稅的改革應該將個人所得稅的覆蓋范圍放在中等收入家庭以上。根據(jù)《統(tǒng)計年鑒》數(shù)據(jù)顯示，2009年我國每一個就業(yè)者平均負擔的人數(shù)為1.94，并且收入越低，負擔的人數(shù)越多。因此，生計費用考慮家庭人口負擔是很有必要的。2009年我國城鎮(zhèn)居民家庭中等收入戶平均每人消費性支出11309.73元/年，通過參照2009年城鎮(zhèn)居民基本生活情況的人口負擔數(shù)（約等于2），則可以算出生計費用的扣除標準為1885元/月。如前文所述，新制度下以一對夫婦為一個納稅單位，對于一個家庭有兩對夫婦以上的采用拆分的方法。假設(shè)每個就業(yè)者平均負擔人數(shù)為2，根據(jù)測算，具體申報單位的扣除標準見表3-1。
（三）撫養(yǎng)和教育扣除鑒于人力資本的重要性，在個人所得稅費用扣除標準部分，對人力資本投資的成本應予以充分考量。我國在撫養(yǎng)和教育扣除方面，可以在將各類所得匯總后，視納稅人的子女教育撫育情況進行費用扣除。可簡單分為撫養(yǎng)費用扣除和教育費用扣除兩個方面。撫養(yǎng)費用即家庭所撫養(yǎng)的未滿18周歲子女的人均消費性支出（這部分支出已經(jīng)作為生計費用扣除），教育費用扣除可以區(qū)分義務(wù)教育和非義務(wù)教育經(jīng)費標準予以扣除。特別需要指出的是，許多國家通過個人所得稅的稅收優(yōu)惠，鼓勵公民加大教育投入，提升人力資本價值。如：丹麥于2001年4月對稅收法案做出增補，為吸引高水平研究人員從事研發(fā)，提出25%的稅收減免計劃，即從事科研活動的研究人員在前三年可減免25%的個人所得稅。隨著我國個人所得稅在整個稅收體系中地位的不斷提高，個人所得稅促進人力資本投資的優(yōu)惠政策尚不健全的問題將逐漸突出，個人所得稅制度成為阻礙我國人力資本投資增加的重要因素。因此，圍繞提高勞動者素質(zhì)、激勵人力資本投資的要求，我國個人所得稅的改革應當對現(xiàn)行個人所得稅的稅收優(yōu)惠政策進行調(diào)整，以免稅法、減稅法或者歸集抵免法解決企業(yè)所得稅和個人所得稅重疊征收的問題，加大鼓勵家庭教育投入、培育高新技術(shù)人才以及促進科技人員成果轉(zhuǎn)化方面的稅收優(yōu)惠力度。
三、綜合個人所得稅稅率、檔次、級距的設(shè)計
（一）稅率的檔次“減少個人所得稅稅率級次，適當調(diào)低稅率”是學界普遍的看法，本文也支持這一觀點。特別采用分類綜合所得稅的課征模式之后，如果按照工資、薪金的個人所得稅實行七級超額累進稅的計算方式依然比較復雜，減少級次的方式調(diào)低稅負會使個人所得稅更加簡便。就國際比較而言，我國的稅率檔次與其他國家和地區(qū)相比也明顯偏多。自1995年以來，各類型國家稅率檔次的平均數(shù)量一直維持在4—6個。2005年，大約有23%的國家設(shè)置1—3個稅率檔次，32%的國家設(shè)置4—5個稅率檔次。因此，我國實行分類綜合個人所得稅后，個人所得稅的稅率檔次不宜過多，以4—6個稅率檔次為宜。
（二）稅率的設(shè)計目前，我國個人所得稅的最低稅率為3%，僅從稅率的角度來說，我國中低收入階層工資、薪金收入的個人所得稅邊際稅率并不高。與其他國家或地區(qū)相比，中低收入階層的邊際稅率也處于中低水平。采用分類綜合所得稅的課征模式后，最低稅率仍可以保持在3%。我國高收入者的邊際稅率處于國際高水平行列，最高邊際稅率為45%。據(jù)劉佐（2009）收集的169個開征個人所得稅的國家和地區(qū)的資料顯示，139個國家和地區(qū)個人所得稅的最高稅率不超過40%，占82.2%。盡管我國高收入者的邊際稅率很高，但是由于稅務(wù)機關(guān)難以掌握高收入者的收入情況，高收入者沒有真正的負擔更高的稅率，中、低收入者，特別是工薪階層反而成為個人所得稅繳納的主力軍。從提升高收入者稅收遵從的角度考量，應降低個人所得稅的最高稅率，以提升高收入群體的自行申報遵從度。另一方面，我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅率為25%，個人所得稅工資、薪金所得的最高邊際稅率為45%，個體工商戶的生產(chǎn)、營業(yè)所得最高邊際稅率為35%。企業(yè)所得稅稅率與個人所得稅稅率相差較大，容易形成稅收漏洞。根據(jù)我國現(xiàn)行個人所得稅制的累進程度，在邊際稅率為30%時，平均稅率為24.39%，與企業(yè)所得稅最為接近。也就是說，按照當前工資、薪金個人所得稅稅率、級距的設(shè)計，將個人所得稅最高邊際稅率定為30%較為合理。
我國2018年8月31日公布新修訂《個人所得稅法》，并于2019年全面實施。新修訂的個人所得稅法在稅制、起征點、扣除制度等方面與原稅法截然不同，2020年1－6月是我國首次進行個人所得稅納稅申報，因此，新納稅籌劃正是焦點所在。
一、個稅主要變化
新修訂的個人所得稅最直觀的變化即中低收入人群明顯感到稅負減輕，原因在于起征點提高，低稅率級次的累進區(qū)間加寬;而“新”變化在于:其一，引入綜合所得稅制，實行年終匯算清繳，促進稅收公平;其二，新增六項專項附加扣除，考慮納稅人實際納稅能力，體現(xiàn)量能課稅;其三，規(guī)定全年一次性獎金三年過渡期政策，使得納稅人能更好接受新的稅制。
二、具體計稅政策
(一)引入綜合所得稅制2018年個人所得稅改革的根本性變革是我國個人所得稅分類稅制向分類與綜合稅制相結(jié)合的混合稅制轉(zhuǎn)變，其中工資薪金、勞動報酬、稿酬和特權(quán)使用費四項所得納入綜合所得計征。
(二)附加扣除制度六大專項附加扣除作為本次改革的減稅“主力軍”而備受矚目，包含了子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金和贍養(yǎng)老人六大塊，部分項目下細分了檔次，對扣除人也做了限定?，F(xiàn)階段，新個稅法在滿足納稅人扣除需求多樣性方面有顯著提升。
(三)全年一次性獎金過渡政策年終獎在新個人所得稅頒布之前也是個稅納稅籌劃的重點。為了減少改革過程中的阻力，新個稅法規(guī)定2019年至2021年三年內(nèi)，納稅人可以在兩種計稅方法中任選其一:年終獎不并入當年綜合所得，按適用的稅率表單獨計稅;或?qū)⒛杲K獎并入當年的綜合所得。三年過渡期結(jié)束后，年終獎將直接并入綜合所得。
三、具體籌劃方法
[DOI]1013939/jcnkizgsc201650110
全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)（簡稱“全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)”，俗稱“新三板”）自2012年成立以來，逐漸受到資本市場的關(guān)注和中小企業(yè)的青睞。創(chuàng)新型、創(chuàng)業(yè)型、成長型中小微企業(yè)掛牌數(shù)量逐年增加。掛牌企業(yè)、個人股東和員工涉及的稅收政策問題也日益凸顯。本文對“新三板”企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)激勵、股息紅利和轉(zhuǎn)增股本個人所得稅政策進行了整理、分析，并提出政策建議。
1全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)發(fā)展現(xiàn)狀
11全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)的經(jīng)營范圍和發(fā)展現(xiàn)狀
全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)是經(jīng)國務(wù)院批準設(shè)立的全國性證券交易場所，全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)有限責任公司（簡稱“全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司”）為其運營管理機構(gòu)。全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司的經(jīng)營范圍是：組織安排非上市股份公司股份的公開轉(zhuǎn)讓；為非上市股份公司融資、并購等相關(guān)業(yè)務(wù)提供服務(wù)；為市場參與人提供信息、技術(shù)和培訓服務(wù)。
截至2016年9月25日，全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)共有掛牌公司9073家，總股本520609億股，流通股本196851億股，占比3781%。掛牌公司總市值達3481354億元，平均市盈率為2663倍。掛牌公司股票交易數(shù)量23899億股，成交金額123607億元，日均成交額6905433萬元。按照轉(zhuǎn)讓方式來看，采取協(xié)議轉(zhuǎn)讓方式的企業(yè)為7435家，占比8195%；采取做市轉(zhuǎn)讓方式的企業(yè)為1638家，占比1805%。按照市場分層來看，基礎(chǔ)層企業(yè)8120家，占比8950%；創(chuàng)新層企業(yè)953家，占比1050%。[ZW（]數(shù)據(jù)來源：全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司。[ZW）]
12全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)的場所性質(zhì)和法律定位
全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)是經(jīng)國務(wù)院批準，依據(jù)證券法設(shè)立的全國性證券交易場所，是繼上海證券交易所、深圳證券交易所之后的第三家全國性證券交易場所。在場所性質(zhì)和法律定位上，全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)與證券交易所是相同的，都是多層次資本市場體系的重要組成部分。
全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)與證券交易所的主要區(qū)別在于以下三方面。
一是服務(wù)對象不同?！秶鴦?wù)院關(guān)于全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)有關(guān)問題的決定》明確了全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)的定位主要是為創(chuàng)新型、創(chuàng)業(yè)型、成長型中小微企業(yè)發(fā)展服務(wù)。這類企業(yè)普遍規(guī)模較小，尚未形成穩(wěn)定的盈利模式。在準入條件上，不設(shè)財務(wù)門檻，申請掛牌的公司可以尚未盈利，只要股權(quán)結(jié)構(gòu)清晰、經(jīng)營合法規(guī)范、公司治理健全、業(yè)務(wù)明確并履行信息披露義務(wù)的股份公司均可以經(jīng)主辦券商推薦申請在全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌。
二是投資者群體不同。我國交易所市場的投資者結(jié)構(gòu)以中小投資者為主，而全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)實行了較為嚴格的投資者適當性制度，未來的發(fā)展方向?qū)⑹且粋€以機構(gòu)投資者為主的市場，這類投資者普遍具有較強的風險識別與承受能力。
三是制度設(shè)計不同。全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)在中央全面深化改革的背景下設(shè)立。針對服務(wù)中小微企業(yè)和投資者門檻較高等特點，全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)采取了更加市場化的制度設(shè)計，準入管理以信息披露為本，融資并購以備案為主。目前，全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)已出臺49條業(yè)務(wù)規(guī)則，形成了較為完備的市場制度框架體系，得到了市場各方的普遍認同。
13全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)的準入條件[ZW（]內(nèi)容來源：《全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)業(yè)務(wù)規(guī)則（試行）》。[ZW）]
一是依法設(shè)立且存續(xù)滿兩年；二是業(yè)務(wù)明確，具有持續(xù)經(jīng)營能力；三是公司治理機制健全，合法規(guī)范經(jīng)營；四是股權(quán)明晰，股票發(fā)行和轉(zhuǎn)讓行為合法合規(guī)；五是主辦券商推薦并持續(xù)督導；六是全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司要求的其他條件。
14全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)的交易方式
“新三板”現(xiàn)有的交易方式包括協(xié)議轉(zhuǎn)讓和做市轉(zhuǎn)讓。
協(xié)議轉(zhuǎn)讓分為意向委托、定價委托和成交確認委托。意向委托指投資者委托主辦券商按其確定價格和數(shù)量買賣股票的意向指令，不具有成交功能；定價委托指投資者委托主辦券商按其指定的價格買賣不超過其指定數(shù)量股票的指令；成交確認委托指投資者買賣雙方達成協(xié)議，或投資者擬與定價委托成交，委托主辦券商以指定價格和數(shù)量與指定對手確認成交的指令。
做市轉(zhuǎn)讓方式下，做市商在全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)持續(xù)買賣雙向報價，并在其報價數(shù)量范圍內(nèi)按其報價履行與投資者的成交義務(wù)。做市轉(zhuǎn)讓方式下，投資者之間不能成交（全國股份轉(zhuǎn)讓公司另有規(guī)定的除外），是市場化程度更高的轉(zhuǎn)讓方式。
2掛牌企業(yè)個人股東和員工適用的個人所得稅政策
21個人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓的個人所得稅政策
由于全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司（簡稱“掛牌公司”）為非上市公司，掛牌公司個人股東轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)在收入和原值等確認方面均適用國家稅務(wù)總局關(guān)于《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》的公告（國家稅務(wù)總局公告第67號）的相關(guān)規(guī)定。個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費用后的余額為應納稅所得額，適用20%的稅率，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”計算繳納個人所得稅。
22股權(quán)激勵的個人所得稅政策
按照《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅〔2016〕101號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵和技術(shù)入股所得稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第62號）的規(guī)定，掛牌企業(yè)員工適用非上市公司股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎勵等股權(quán)激勵業(yè)務(wù)個人所得稅遞延納稅政策。掛牌公司符合規(guī)定l件的，經(jīng)向主管稅務(wù)機關(guān)備案，可實行遞延納稅政策，即員工在取得股權(quán)激勵時可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時納稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)取得成本以及合理稅費后的差額，適用“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目，按照20%的稅率計算繳納個人所得稅。
23派發(fā)股息紅利的個人所得稅政策
按照《財政部 國家稅務(wù)總局 證監(jiān)會關(guān)于上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關(guān)問題的通知》（財稅〔2015〕101號）的規(guī)定，掛牌公司股息紅利差別化個人所得稅政策按照上市公司政策執(zhí)行。個人持有掛牌公司股票期限超過1年的，股息紅利所得暫免征收個人所得稅；持股期限在1個月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計入應納稅所得額；持股期限在1個月以內(nèi)（含1個月）的，其股息紅利所得全額計入應納稅所得額；統(tǒng)一適用20%的稅率計征個人所得稅。掛牌公司派發(fā)股息紅利時，對個人持股1年以內(nèi)（含1年）的，暫不扣繳個人所得稅；待個人轉(zhuǎn)讓股票時，證券登記結(jié)算公司根據(jù)其持股期限計算應納稅額，由證券公司等股份托管機構(gòu)從個人資金賬戶中扣收并劃付證券登記結(jié)算公司，證券登記結(jié)算公司應于次月5個工作日內(nèi)劃付掛牌公司，掛牌公司在收到稅款當月的法定申報期內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納。
24掛牌企業(yè)轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅政策
按照《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅〔2015〕116號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)獎勵和轉(zhuǎn)增股本個人所得稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第80號）的規(guī)定，上市公司或掛牌公司轉(zhuǎn)增股本（不含以股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本），按現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化政策執(zhí)行。
對于股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本，上市公司的個人股東按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)〔1997〕198號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函〔1998〕289號）的規(guī)定不征稅，掛牌企業(yè)的個人股東目前不執(zhí)行不征稅政策。
3掛牌企業(yè)個人股東和員工個人所得稅政策存在的問題及完善建議
31掛牌公司個人股東和員工現(xiàn)行個人所得稅政策存在的問題
311政策適用標準不統(tǒng)一
目前掛牌公司的股票轉(zhuǎn)讓、股權(quán)激勵主要適用非上市公司政策，股息紅利、轉(zhuǎn)增股本適用上市公司政策（股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本除外），政策適用標準不一致。股息紅利、轉(zhuǎn)增股本適用上市公司政策，造成與其他非上市公司之間稅負不公。
312政策規(guī)定不明確
目前關(guān)于資本公積轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅政策存在爭議。從法理上看，本人出資形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本造成本人股本增加的應不征稅，上市公司由于股票溢價發(fā)行形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本應不征稅，但從《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)〔1997〕198號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函〔1998〕289號）文件表述來看，股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金轉(zhuǎn)增股本，由個人取得的數(shù)額，不作為應稅所得征收個人所得稅。資本公積轉(zhuǎn)增股本不征稅的適用范圍（包括企業(yè)類型和資本公積形成原因）并不清晰。掛牌公司股票溢價發(fā)行形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本適用政策存在爭議。
313征管規(guī)定不完善
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅〔2015〕116號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)獎勵和轉(zhuǎn)增股本個人所得稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第80號）規(guī)定掛牌公司轉(zhuǎn)增股本按照股息紅利差別化政策執(zhí)行，但兩個文件的單位僅為財政部、國家稅務(wù)總局，并未包括證監(jiān)會。另外，并無文件規(guī)定轉(zhuǎn)增股本股息紅利所得的扣繳規(guī)定。據(jù)了解，目前證券登記結(jié)算公司根據(jù)持股期限計算應納稅額僅為上市公司、掛牌公司派發(fā)股息紅利的情況，不包括轉(zhuǎn)增股本按照“利息、股息、紅利所得”稅目繳納個人所得稅的情況，因此征管方式存在漏洞。
32完善掛牌公司個人所得稅政策的建議
321統(tǒng)一各類政策適用
b于目前“新三板”掛牌企業(yè)的準入條件較為寬松、交易方式市場化程度較低、信息披露有待完善，與主板市場上市公司管理水平存在一定差距（見下表）。建議對于掛牌公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)激勵、股息紅利、轉(zhuǎn)增股本統(tǒng)一適用非上市公司政策，保持與其他非上市公司稅負公平；同時為鼓勵非上市公司掛牌，引導企業(yè)治理機制規(guī)范化、股權(quán)結(jié)構(gòu)清晰化，可設(shè)定一定條件給予企業(yè)稅收優(yōu)惠。比如持股時間超過一定年限轉(zhuǎn)讓掛牌公司股票或取得股息紅利所得可享受優(yōu)惠政策。
新三板與主板市場差異分析表
項目新三板主板
服務(wù)對象創(chuàng)新型、創(chuàng)業(yè)型、成長型中小微非上市公司上市公司
投資者群體機構(gòu)投資者為主中小投資者為主
準入條件不設(shè)財務(wù)門檻，無盈利要求公司股本總額不少于3000萬元，且公開發(fā)行的股份達到公司股份總數(shù)的25%
交易方式協(xié)議轉(zhuǎn)讓和做市轉(zhuǎn)讓競價方式
信息披露全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)網(wǎng)站公告上市公司公告
322明確資本公積轉(zhuǎn)股的個稅政策
建議完善資本公積轉(zhuǎn)增股本的政策規(guī)定。明確不征稅的具體情形，包括企業(yè)類型、資本公積的形成原因等。一是明確《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)〔1997〕198號）中股份制企業(yè)的范圍，是否僅限于上市公司；二是明確股票溢價發(fā)行是否必須為公司上市后形成的；三是明確本人出資形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本是否可以不征稅。從而明確掛牌公司資本公積轉(zhuǎn)增股本個人所得稅適用政策。
323完善征管方式
由于掛牌公司統(tǒng)一由全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司管理，建議財政部、稅務(wù)總局在與證監(jiān)會協(xié)調(diào)資本市場稅收問題時也將全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司納入其中，進一步完善信息系統(tǒng)，整合掛牌企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股息紅利分配信息，統(tǒng)一計算、代收代繳，完善征管方式。
一、中國的個人所得稅的現(xiàn)狀
（一）實行分類所得稅制
分類所得稅模式是指歸屬于某一納稅人的各種所得，如工資、薪金、股息紅利等，均應按稅法規(guī)定單獨分類，按各類收人的適用稅率、計征方法以及費用扣除規(guī)定分別課稅，不進行個人收人的匯總。
在今天納稅人眾多而且比較分散、收入來源比較復雜的情況下，這種征稅模式就很不適應了，容易造成不同納稅人、不同所得項目和不同支付方式之間的稅負不公平（如工資、薪金收入者與個體工商戶，工資、薪金所得與勞務(wù)報酬，分次支付與一次性支付等稅負差別很大），既不利于保障低收入者的生活，也不利于調(diào)節(jié)高收入者的收入。稅負的不平容易造成納稅人通過“分解收人”、分散所得、分次或分項扣除等辦法來達到逃稅和避稅的目的，導致稅款的嚴重流失。再有隨著個人收入來源渠道的增多，這種課稅模式必會使稅收征管更加困難和效率低下。
（二）稅基狹窄
中國現(xiàn)行的《個人所得稅法》在課稅范圍比較狹窄，采用正列舉的方式對十一類應納稅所得征稅。在今天納稅人的收入來源多樣化的情況下，如果不及時調(diào)整，很可能會出現(xiàn)該征的不征，不該征收的還在繼續(xù)征收的現(xiàn)象，缺乏公平。
（三）費用扣除缺乏科學性
中國個人所得稅在確定稅前扣除額時一般只考慮了個人的日常開支，忽略了家庭中的一些主要開支，如所贍養(yǎng)人口多少，老人需要的撫養(yǎng)費、未成年子女的撫養(yǎng)教育費、高房價、高醫(yī)療價格及通貨膨脹等諸多因素，導致稅前扣除額較低，應納稅所得額增大，加重了工薪階層負擔，影響了個人所得稅公平原則的實現(xiàn)。在贍養(yǎng)狀況差異很大時，稅收負擔的差異表現(xiàn)得更為明顯，稅收的不公平性更突出；忽略了經(jīng)濟形勢的變化對個人納稅能力的影響，費用扣除標準長期不變根本無法適應經(jīng)濟狀況的不斷變化。由于這種費用扣除方法以固定數(shù)額作為費用扣除標準，未能與物價指數(shù)掛鉤，難以適應由于通貨膨脹造成的居民生活費用支出不斷上漲的實際情況。費用扣除的變化完全滯后于經(jīng)濟的發(fā)展水平，損害了一部分納稅人的利益。中國對個人所得稅采用的是代扣代繳為主，自行申報為輔的征納模式。對可以由支付單位從源泉扣繳的應稅所得，由扣繳義務(wù)人代扣代繳。對于沒有扣繳義務(wù)人的，由納稅人自行申報納稅。這種稅收方式難以控制高收入者，在征收管理上還存在一些問題，如：一些高收入者采取化整為零，以實物、債券、股權(quán)分配等方式逃稅。
（四）稅率檔次多、級距窄
中國九級稅率檔次中實際普遍使用的只有前四個稅率檔次，后五個稅率只為不足10%的高收入者設(shè)置，最高稅率45%基本上形同虛設(shè)。同時，高稅率和多檔次稅率難以實現(xiàn)調(diào)節(jié)收入公平分配的目標。稅率越高，被征稅對象偷逃稅的動機就越強。在目前物價指數(shù)不斷攀升和工資水平不斷提高的經(jīng)濟環(huán)境下，個人所得稅不同稅率間級距狹窄，使應該享受低稅負的人群承擔了較高稅負。
（五）征管手段落后
一方面?zhèn)€人所得是所得稅種中納稅人最多的一種，征管工作量大；另一方面?zhèn)€人所得稅也是最復雜、最難管的稅種之一，應稅項目多，計算公式多，再加上個人收入多元化隱性化，現(xiàn)金交易的大量存在，稅源難以監(jiān)控，盡管計算機信息技術(shù)在中國運用十分廣泛，但稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部缺乏必要的部門配合和監(jiān)管手段，政府部門畫地為界，缺乏全國范圍內(nèi)統(tǒng)一的信息規(guī)劃和信息共享。稅務(wù)機關(guān)缺乏技術(shù)手段限制了對納稅人個人信息的掌握。如果個人惡意隱瞞收入來源和收入水平，或者使用現(xiàn)金交易逃稅，將很難加以監(jiān)控。同時，技術(shù)落后對申報納稅人帶來了極大不安全和不便。尚未形成以計算機網(wǎng)絡(luò)為依托的現(xiàn)代化征管手段。
二、個人所得稅的改革
（一）綜合與分類相結(jié)合的稅制
為減輕中低收入階層的稅收負擔，應該爭取逐步將目前的分類個人所得稅制過渡到綜合與分類相結(jié)合、以綜合征收為主的征稅模式，通過個人所得稅改革減輕中低收入者個人所得稅，培育中等收入階層，強化對高端的征收調(diào)節(jié)。
綜合與分類相結(jié)合的稅制模式是指把經(jīng)常性、固定性收入的所得項目劃入綜合征稅范圍，包括工資薪金所得，個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得，對企事業(yè)的承包、承租經(jīng)營所得，個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)所得、勞務(wù)報酬所得。對這些所得，以一個年度為計算期，綜合計算該征稅范圍的全部所得和應納稅額，按月預扣、預繳，年終匯算清繳，多退少補。對其他所得仍按現(xiàn)行分類稅制辦法采取分項征收，屬于分項征收的項目繳稅之后不再進行綜合申報與匯算清繳。這種以綜合征收與分項征收相結(jié)合、以綜合征收為主的征稅模式，既堅持對不同來源的個人收入全面計征，又堅持對不同性質(zhì)的收入?yún)^(qū)別對待。
綜合征收與分項征收相結(jié)合、以綜合征收為主的征稅模式，可以平衡稅負、保障低收入者的生活并對高收入者的收入進行調(diào)節(jié)。
（二）擴大稅基
為適應個人收入來源的多樣化，個人所得稅的應稅所得應包括一切可以計量納稅能力的收入，改變目前正列舉方式規(guī)定應納稅所得的做法，取而代之的以反列舉規(guī)定不納稅項目，擴大稅基。即個人所得稅的稅基除了稅法中明確規(guī)定的幾項免稅項目外，其余來源于各種渠道的收入均應計入個人所得，繳納個人所得稅。
（三）合理調(diào)整稅前扣除
1.是否應該增加費用扣除。個人所得稅是對個人取得的各項應稅所得征收的一種稅。個人所得稅的計稅依據(jù)為應納稅所得額，即收人額減除費用后的余額?；诖?，當物價上漲時，生活費用增加，費用扣除也必然應該增加。
2010年，中國物價上漲較多，人們用于生活方面的開支大幅增加，但個人所得稅的費用扣除并未調(diào)整，許多收入較低者生活水平明顯下降。“現(xiàn)在稅前扣除項太少，出差補助、車補都要交個稅，又不考慮家庭支出，稅率又比較高”，一位地方稅務(wù)部門人員說。一個人月收入超過2000元就要交稅，但這個收入在很多城市溫飽都成問題。而一個收入相對較好的白領(lǐng)月入7000多元，他可能要用2000元還貸，剩下5000元，要繳納625元的個稅。而剩余4375元還需支付教育、看病等各項支出，“這個收入現(xiàn)在在大城市生活幾乎不可能有存款”，在一家媒體工作的黃女士稱。而工資在2000元～5000元的人應不在少數(shù)。國稅總局曾經(jīng)，在個人所得稅中工薪階層繳納比例占2/3，降低工薪階層、中低收入者個稅負擔成為社會各界最強烈的呼聲。
2.合理制定費用扣除標準。要合理制定納稅人的生計費和贍養(yǎng)人口、老人、兒童、殘疾人以及住房、醫(yī)療、養(yǎng)老、教育、保險等扣除項目及其標準，并視工資、物價等方面的情況適時地對各類扣除標準加以合理調(diào)整。實行費用扣除的指數(shù)化，將個稅費用扣除標準實行與物價指數(shù)、平均工資水平上升掛鉤的動態(tài)管理，以確保納稅人的基本生活需要。
（四）減少級次，調(diào)整級距，降低稅率
中國個人所得稅的現(xiàn)行工薪所得的45%稅率已明顯偏高，9級超額累進稅率級距過多，計算復雜，應簡化以5~6級為宜。對綜合征稅范圍的納稅所得額可以適當拉大差距，如5000元以下適用5%的稅率；5000元～20000元適用10%的稅率；20000元～40000元適用15%的稅率；40000元～60000元適用20%；60000元～100000元適用25%的稅率；10萬元以上適用30%的稅率。即中國要遵循低稅率和寬稅基思路來進行稅改，避免納稅人隱匿收入，從而實現(xiàn)個人所得稅的收入分配職能。
（五）完善征管手段，提高稅收征管水平
1.完善“雙向申報”制度，強化稅法宣傳，讓每個公民懂法、知法，增強公民自覺依法納稅的意識，特別要利用大、要案的震懾力和影響力來進行反面警示，為綜合分類匯總申報奠定基礎(chǔ)。
一、高校工資、薪金所得納稅籌劃的有利途徑和思路
(一)高校工資、薪金所得納稅籌劃有效的途徑
一般來說,高校普遍采用兩種途徑來做工資、薪金所得納稅籌劃:一種是從備選的幾個納稅方案中選擇繳納稅款較低的那一個方案;二是盡可能將繳納稅款的時間放到規(guī)定期限的最后一天。新個稅法對于稅款繳納的規(guī)定是:工資、薪金所得應納的稅款,應按月計征,由扣繳義務(wù)人或者納稅義務(wù)人在次月15日內(nèi)繳入國庫,并向稅務(wù)機關(guān)報送納稅申報表。也就是說,在每個月月初的14天內(nèi),學校就可以隨意的利用這筆稅款,學?？梢詫⒃摴P款項存入銀行獲得利息收入,也可以用于其他安排,這比款項在這14天內(nèi)就相當于一筆無息的貸款,采用以上方法提高了學校資金的使用效率。
(二)高校工資、薪金所得稅計算步驟
步驟一:工資、薪金應納稅所得額=應發(fā)工資合計-三險一金(住房公積金、基本醫(yī)療保險費、基本養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費)-其他免稅部分-3500
步驟二:工資、薪金應繳所得稅額=工資、薪金應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數(shù)
從上述計算步驟中的其他免稅部分指的是《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》和相關(guān)的文件法規(guī)所規(guī)定的個人所得稅的減免稅部分。
由于每月工資、薪金應納稅所得額和適用稅率是相對應的,而速算扣除數(shù)是一個固定值。根據(jù)上述的步驟,可以看出只有在每月工資、薪金應納稅所得額和適用稅率這兩個方面進行籌劃,才能達到合理節(jié)稅的目的。
適用稅率是隨著工資、薪金應納稅所得額變動的,二者之間是相對應的。由于新的個人所得稅法中的工資、薪金所得,適用7級超額累進稅率,同時擴大3%和10%兩個低檔稅率的適用范圍,要想最大限度降低高校教師工資、薪金所負擔的應稅金額,所以在做籌劃的時候只能在年終一次性獎金發(fā)放金額方面進行,年終一次性獎金發(fā)放的適用級次應盡量比每月發(fā)放工資、薪金應納稅所得額相對應的適用級次低,而且還應該盡量控制較低級次的每月工資、薪金應納稅所得額,從而避免適用高檔的稅率級次對高校工資、薪金所得繳納稅款。
(三)對全年一次性獎金進行稅法分析
根據(jù)《國家稅務(wù)總局有關(guān)調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》(國稅發(fā)[2005]9號)文件規(guī)定:納稅人取得的全年一次性獎金,應當單獨作為一個月的工資、薪金所得來計算納稅。
所謂的“全年一次性獎金”,指的是行政機關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人參考本單位一年的經(jīng)濟效益,再綜合單位員工的年度工作績效考核,發(fā)給員工的一次性獎金。各企事業(yè)單位參照考核情況,結(jié)合單位自身制定的薪酬方式,以年為單位向員工發(fā)放的薪酬和績效工資,現(xiàn)行的納稅計算方法都是能夠適用的。如果員工在發(fā)放年終一次性獎金的當月工資、薪金所得比規(guī)定的費用扣除額低,那么在確定應繳納的費用時應將全年一次性獎金減除雇員當月工資、薪金所得與費用扣除額的差額后的余額,重新確定全年一次性獎金,再參照國稅總局給出的辦法確定新得到的全年一次性獎金適用的稅率和速算扣除數(shù)。由前面所講述的定義和解釋可以得出,高校在計算教師工資、薪金時,年終一次性獎金的范疇可以將校內(nèi)崗位津貼(含課時津貼)和科研酬金等納入進來。在適用個稅計算級次的確定時,可以將教師取得的全年一次性獎金除以12個月,從而使適用稅率和速算扣除數(shù)參照平均月獎金額來確定。
二、高校工資、薪金所得納稅籌劃的方式
(一)利用寒暑假進行籌劃
目前高校職工工資、薪金所得主要包括基本工資、各種績效、津貼、課時費等。因為高校職工工作的特殊性,寒暑假工資一般只包括基本工資及計量方的津貼。因此,我們可以高度利用寒暑假,結(jié)合一定的工資發(fā)放方式來達到稅納籌劃的目的,下面我們舉例說明:
例:某高校某老師基本工資3500元,績效津貼1200元,課時費某學期(5個月)4500元,假定假期績效津貼只占平時60%,假期一個月。
1、如果津貼、課時費按日發(fā)放,那么該教師的個人所得稅=[(3500+1200+900-3500)*10%-105]*5+(3500+720-3500)*3%=546.6(元)
2、如果將津貼、課時費每月定額發(fā)放,剩余部分第五個月月末補齊。
(1)定額發(fā)放1400元,應交納稅=(3 500+1400-3 500)*3%*4 +(3500+4900-3500)*20%-555+(3500+720-3500)*3%=614.6元
(2)定額發(fā)放1500元,應交納稅=(3 500+1500-3 500)*3%*4+(3500+4500-3500)*10%-105+(3500+720-3500)*3%=546.6元
(3)定額發(fā)放1600元,應交納稅=[(3500+1600-3500)*10%-105]*4+(3500+4100-3500)*10%-105+(3500+720-3500)*3%=546.6元
從上我們可以看到,在如同的級數(shù)內(nèi)進行納稅籌劃,當滿足除最后一個級數(shù)外的不小于每個級數(shù)的稅級距的最大數(shù)時,計算出的應納稅額最小,且此時無論全額如何分配,應納稅額都相等。
3、 如果將課時費按6個月平均分攤,則應納稅額=[(3500+1200+750-3500)*10%-105]*5+(3500+720+750-3500)*3%=494.1(元)
4、如果將津貼、課時費按6個月分攤,則應納稅額=[(3500+1870-3500)*10%-105]*6=492(元)
由此可見,通過利用寒暑假并結(jié)合一定的工資薪金發(fā)放方式,可以達到稅收籌劃的目的,其中方法(4)計算的應納稅額最少。
(二)將工資、薪金轉(zhuǎn)變?yōu)楦＠幕I劃
根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》的規(guī)定,對于國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補貼、津貼;福利費、撫恤金、救濟金;對于國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費、退職費、退休工資、離休工資、離休生活補助費等是可以免繳納個人所得稅。
現(xiàn)在高校教職工雖然工資薪金有所上調(diào),但還要擔負住房、交通、培訓等一些必須的支出,這些支出又不是免納個人所得稅的項目范疇。所以,高?？梢越档兔x收入即由高校替教職工繳納的必需花銷并從其工資中扣除。這樣在不降低教職工實際的工資水平的情況下降低個人的稅負,這樣學校就以另一種形式為我教職工提供另一種福利。這些福利可以包括以下幾點:
1、提供交通、通訊補貼。我國稅法規(guī)定: 凡是以現(xiàn)金形式發(fā)放通訊補貼、交通費補貼,視為工資薪金所得,計入計稅基礎(chǔ),計算繳納個人所得稅。像在廈門一些島外的高校,每天教職工必須的在交通上花費一定數(shù)額的支出,一個教職工如輔導員要指導班級同學活動,通訊話費也就必不可少。高校可以提供免費班車使用或者按月報銷一定額度的交通、通訊費用。雖說教職工個人名義工資減少, 但減輕了負稅增加了福利水平。
2、提供房屋住所。稅法規(guī)定個人對實物沒有所有權(quán)而僅僅只是消費的話,那么個人所得稅是不用繳納的。如果高校能為教職工提供免費的或者收取一定金額的租金而不是發(fā)放補貼性工資。例如某高校教職工每月領(lǐng)取工資、薪金所得5000元,但是卻要自己支付1200元的房租,該老師實際需要繳納的個人所得稅是:(5000-3500)*3%=45(元);那么一年工資、薪金繳納個人所得稅的稅款是:45* 12=540(元)。但是如果高校為在職教職工提供免費住房,把教職工每月自己支付的1200元房租從工資中5000元中扣除,這樣的結(jié)果就是該老師的實際收入減少到3800元,相應需要繳納的個人所得額也降低至(3800-3500)*3=9(元),一年工資、薪金繳納個人所得稅的稅款9*12=108(元)。經(jīng)過籌劃,單位在總體支出不變的情況下,每年為每位老師節(jié)省了稅款540-108=432(元),這有利于提高教職工的職業(yè)熱情,是一種雙贏的籌劃。
3、教職工辦公條件的改善和優(yōu)化。學?？梢詾榻搪毠べ徶靡恍┍匾霓k公設(shè)備,但是學校要擁有這些設(shè)備的所有權(quán),并且將之算作學校的固定資產(chǎn)。教職工所擁有的只擁有這些設(shè)備的使用權(quán),離職或者調(diào)任時,相關(guān)物品要悉數(shù)還給學校。還有高?？梢栽O(shè)置一筆教育經(jīng)費用來教職工平時支出,如打印材料,購買U盤等。
(三)年終獎采用最佳的節(jié)稅方法和最優(yōu)經(jīng)濟節(jié)稅點
我國個人所得稅對工資、薪金所得采用七級超額累進稅率, 其特點是應納所得額與適用稅率成正比。所以高校財務(wù)部在統(tǒng)計教職工的工資時應利用最優(yōu)經(jīng)濟節(jié)稅點。
一、當前高校個人所所得稅籌劃面臨的困境分析
為了更好地對高校個人所得稅進行納稅籌劃，就需要對當前存在的具體問題進行分析，這樣才能有的放矢地提出相關(guān)的意見和建議，更好地完善高校個人所得稅納稅籌劃方法。具體來說，當前高校個人所得稅納稅籌劃主要存在以下幾個方面的困境：
（一）納稅籌劃意識不深刻
納稅是每個公民應盡的義務(wù)，但是在法律規(guī)定的范圍內(nèi)可以進行納稅籌劃來減少個人的賦稅，這樣個人可支配收入就能有所增加，從而提高教師的生活水平，改善生活質(zhì)量。但是，就當前的情況來看，高校教師普遍缺乏納稅籌劃意識，往往認為納稅是自己的義務(wù)，金額的多少也是固定不變的，由于在思想上認識不深刻，所以未能有效地降低賦稅。只有認識到教師在納稅籌劃意識上存在的欠缺，才能主動地去進行思考，找到恰當?shù)募{稅籌劃方法，提高個人可支配收入的金額。
（二）課時費發(fā)放不盡合理
從當前學校的工資制度來看，教師各個月的工資水平存在著一定的差異，這主要是因為每個月教師的課時并不相同。課時費集中到學期結(jié)束時發(fā)放，這樣在稅率的適用上，有幾個月的就偏高，而其他月份可能并沒有充分利用相應的稅率，這樣就造成了浪費。只有加強整體的工作統(tǒng)籌規(guī)劃，才能充分利用每個月的工資，使得適用的稅率有所降低，這樣才能提高納稅者的個人可支配收入。
（三）稅制存在缺陷
當前我國利用的分類所得稅制，在征收個人所得稅的時候，按照不同的來源對其進行分類，以不同的稅率對性質(zhì)差異的稅類進行征稅，這對于我們進行納稅籌劃提供了更多的便利。但是也需要看到，在費用扣除范圍上仍然是相當有限，并且扣稅標準方面也缺乏對納稅人的考慮，未能與其納稅能力相適應，這樣就使得在選擇上受到了一定的限制，不能充分地進行納稅籌劃。
（四）工資報酬難以界定
為了更好地對高校納稅籌劃存在的困境進行剖析，也需要對高校的財務(wù)管理體制進行分析。當前高校在財務(wù)管理上應用的是財務(wù)集中核算制，部分的分配權(quán)在院系的掌握之下。高校教師的個人收入除了統(tǒng)一發(fā)放的工資之外，還包括各院系的收入，而其所在的院系對這些收入進行分配和管理，院系分配的報酬并非完全是在自己的正常崗位獲得的。由于院系擁有一定的分配權(quán)力，從這個角度來看的話，這些報酬也應該屬于工資薪金，但是從高校整體的角度來進行分析的話，院系分配的報酬則又屬于勞務(wù)報酬所得。
二、高校個人所得稅納稅籌劃的措施
在分析了當前高校個人所得稅納稅籌劃存在的困境之后，就需要找到相應的納稅籌劃的措施來改善當前這種狀況，這樣才能更好地促進我國高校個人所得稅納稅籌劃的發(fā)展。具體來說應該從以下幾個方面著手：
（一）工資薪金部分的納稅籌劃優(yōu)化
要對這部分進行納稅籌劃應該從調(diào)整發(fā)放方案、工資薪金福利化、把握所得稅率等三個方面來入手。
1、調(diào)整發(fā)放方案。和其他職業(yè)有所不同的是，教師會受到寒暑假的影響，這樣其實際教授的課時就會產(chǎn)生一定的浮動，從而影響其各月的工資水平。一般在3-6月以及9-12月的時候為教師的教學主要階段，這個時期是課酬津貼發(fā)放的時期，在一月和七月份的時候還會有學期結(jié)束時發(fā)放的其他補貼，若是將這些補貼和課時都放到12個月進行均攤的話，就能夠相對穩(wěn)定教師每個月份的收入水平，從而使得繳納的稅金能夠有效地減少，將稅收抵扣優(yōu)惠很好地應用起來。
2、工資薪金福利化。在我國新稅法里面規(guī)定：工資、薪金超過3500元就需要納稅，若是將超出的部分作為福利發(fā)給教師的話，并不會對教師的收入造成影響，但是在納稅額上卻明顯降低。具體來說，主要包括以下幾個方面的福利化手段：（1）交通補貼。高?？梢詫⒍嘤嗟墓べY、薪金轉(zhuǎn)化為交通補貼的方式，這樣既在情理之中，也不會增加學校的負擔，對于學校的發(fā)展來說有著十分重要的作用。（2）配備辦公用品?，F(xiàn)在很多學校都為教師配備相應的辦公用品，雖然其所有權(quán)是屬于學校的，但是教師可以在平時進行使用，這也為教師提供了便利。（3）教育培訓費。為了更好地促進教師自我提升，學校還可以為教師提供的教育培訓費用，這樣其就可以用來培訓自己的技能、購買圖書資料、加強文娛生活等，豐富了教師的生活。
3、把握所得稅率。當前我國的稅率是超額累進的，檔次之間有著相應的臨界值，只要對這個值進行把握的話，就可以避免提升檔次，導致自己的納稅額增加。在個人所得稅上面，我國的累進稅率分為七級，若是個人某個時期的收入較高的話，這個時期的納稅額就會增加。正因為如此，高校在對教師的工資薪金進行納稅籌劃的時候，應該充分考慮到這點，使其處于一個臨界值內(nèi)，這樣就能使其檔次處于較低的檔次，從而使教師個人的可支配收入相對增多。高校的教師的個人工資薪金收入往往具有很強的波動性，在其收入比較高的時候，需要納稅的金額也就意味要高，而在其他時間其納稅的所得稅率并不能充分利用，這樣就很難實現(xiàn)教師收入的最大化。若是將其收入較高月份的工資薪金平均分配到其他幾個月的話，這樣就使得所得稅率被很好地應用，使得納稅的檔次能夠得到有效地控制，這樣就使得個人所得稅的那稅率得到了降低。
（二）勞務(wù)報酬所得納稅籌劃優(yōu)化
相較于工資薪金這種相對比較穩(wěn)定的收入形式，勞務(wù)報酬就具有不確定性以及廣泛性，勞務(wù)的范圍不僅包括法律、會計、設(shè)計，還包括講學、技術(shù)服務(wù)等，這樣就使得勞務(wù)報酬取得的方式比較多樣化。故而在對其進行納稅籌劃的時候，應該考慮一下幾點：
1、次數(shù)納稅籌劃。我國的法律在這方面也有著相關(guān)的規(guī)定，勞務(wù)報酬所得凡屬一次性收入的，以取得該項收入為一次，按次確定應納稅所得額；凡屬于同一項目連續(xù)性收入的，以一個月內(nèi)取得的收入為一次，據(jù)以確定應納稅所得額。從這里我們就可以看出來，相較于工資和薪金，勞務(wù)報酬在進行納稅的時候往往是以次數(shù)為標準的，稅金繳納金額的多少和次數(shù)是緊密相連的。高校的教師在校外進行相關(guān)的兼職活動的時候，往往會保持一段相對較長的時間，在這個過程中若是能夠?qū)χЦ兜拇螖?shù)進行有效地調(diào)整的話，就能夠使得相應的稅負減少。舉例來說，王教授在校外找到了一個物流公司技術(shù)指導的工作，因為物流企業(yè)存在著較大的波動性，故而對王教授支付的勞務(wù)報酬也是有多有少，若是年底進行一次性支付的話，則企業(yè)需要給王教授32000萬，那么其應該繳納的金額就是：32 000×（1-20%）×30%-2000=5680（元）；而若是每個月平均支付的話，則其需要繳納的金額就是：8000×（1-20%）×20%×4=5120（元）。從這里我們就可以看出來，經(jīng)過一次簡單的調(diào)整就使得王教授繳納的賦稅減少了560元。
2、抵消費用納稅籌劃。當需要提供勞務(wù)的時候，往往會附帶一定的支出，能夠包括交通費用、餐飲費用、辦公費用等，若是這些費用不能由相應的企業(yè)來負擔的話，教師的收入就會減少，但是若是對方利用福利的形式來將其抵銷的話，就能使得相應的開支增多，這樣自己的勞務(wù)報酬就相對較少，使得適用稅率發(fā)生了變化。雖然從表面上看，報酬額變少了，但是由于稅款得到了節(jié)約，教師的實效收益反而得到了增加。舉一個例子，鄧老師經(jīng)常到外地給相應的企業(yè)進行培訓，在勞務(wù)報酬的支付上，存在兩種方法：第一種是一次性全部支付給鄧老師50000元，但是其他相應的交通、食宿等費用都包含在其中；第二種是企業(yè)負責相關(guān)的交通、食宿等方面的費用，且給予鄧老師40000元的現(xiàn)金。由于方法的選擇不同，鄧老師所需要納稅的金額也是不同的，若是采取第一種方法的話，則其應繳納的金額為：50000×（1-20%）× 30%-2000=10 000（元），在此基礎(chǔ)上扣除相應的交通、食宿費用的話，其實際的收入為30000萬；若是利用第二種方法來進行計算的話，則其應繳納的金額為：40 000×（1-20%）×30%-2000=7600（元），在整個4000萬的基礎(chǔ)上減去應該繳納的7600元的賦稅，最后鄧老師的實際收入為32400元。通過這兩種方式的納稅金額我們可以看出來，第二種方法鄧老師得到的實際收益要高于第一種方法。站在企業(yè)的視角來進行考慮的話，其并未付出額外的資金，相反在食宿、交通方面等存在優(yōu)勢的話，其還可以節(jié)省一定的費用。
3、分別計算納稅籌劃。在現(xiàn)實中，并不是一個教師只有一種勞務(wù)報酬，其可能存在著集中勞動報酬，若是采用整體的算法的話，則相應的納稅的金額會比分開計算高，我們可以通過一個例子對其進行了解，張教師要為一個生產(chǎn)企業(yè)的員工進行技術(shù)培訓，為了培訓其需要準備相應的教材，并且備課，企業(yè)一共支付給其8000元，其中在這8000元里面，教材編寫占到了3000元，而另外的5000元則是教師的授課費用，若是將其進行看成一個整體來進行收費的話，其應該繳納的金額為：8000×（1-20%）×20%=1280元；而將其分為兩個獨立的部分，分別計算的話，應該繳納的賦稅為：（3000-800）×20%+5000×（1-20%）×20%=1240元，通過觀察我們可以看出，在計算方式上的差異，使得兩者的納稅的金額也發(fā)生了一定的變化，利用后面這種納稅方法，可以為張教授節(jié)約40元的賦稅。
（三）稿酬收入所得納稅籌劃優(yōu)化
稿酬收入的納稅籌劃優(yōu)化主要可以從兩個方面著手：一個方面是通過系列叢書的形式來進行籌劃，另一個方面是利用著作組來進行籌劃。
1、系列叢書納稅籌劃。我國的個人所得稅法在出版圖書方面做了相關(guān)的論述，個人以圖書、報刊方式出版、發(fā)表同一作品（文字作品、書畫作品、攝影作品以及其他作品），不論出版單位是預付還是分筆支付稿酬，或者加印該作品再付稿酬，均應合并其稿酬所得按一次計征個人所得稅。這里我們需要看到的就是，在法律里面對于不同的作品是進行分開計稅的，我們可以以系列叢書的形式來展現(xiàn)一些著作，這樣這些作品就不再被認定是一部作品，就可以對其進行單獨計稅，從而達到節(jié)省稅款的目的。舉例來說，李老師準備出版一本管理學方面的著作，其將從中獲得12000元的稿費，若是以一本書的形式出現(xiàn)的話，李老師應該繳納的稅款為：12 000×（1-20%）×20%×（1-30%）=1344（元）；但是若是將其分成四本，合成一套進行出版的話，則李老師需要繳納的稅款為：（12000/4-800）×20%×（1-30%）×4=1232（元）。通過上面的分析，我們可以看出，以系列叢書的形式來進行出版的話，能夠使得相應的稅款降低，從而達到節(jié)稅的目的。
2、聯(lián)合著作進行籌劃。若是通過編寫相應的教材所得的稿費比較多的時候，就可以采取聯(lián)合著作的方式，也就是將原來一個人寫作的書，變成多個人來完成，這樣不但可以減少每一個人的稅負，還存在著很大的優(yōu)勢：（1）提高效率。多個人創(chuàng)作的速度明顯要優(yōu)于一個人進行創(chuàng)作，并且學者們可以加強彼此之間的交流和溝通，這樣對于著作的質(zhì)量能夠更好地進行保證，書籍的快速出版能夠促進知識的傳播，為社會知識進步做出更大的貢獻。（2）分工合作。每個人都有著自己的專長，通過合作的方式，每個人可以完成自己最擅長的部分，這樣就能夠提高整本著作的質(zhì)量。（3）豐富積累。通過聯(lián)合著作的方式，能夠加強和其他人之間的交流和溝通，使得自身的知識、結(jié)構(gòu)得到更好地完善。但是這種方法也存在著一定的缺陷，那就是個人的收入也會在一定程度上降低，且對聯(lián)合著作人的水平有很大的要求，只有達到這個要求才能更好地完成整本著作。對于那些長期合作的方式，這種方式還是比較適合的，故而長期的合作可以考慮這種方式。
三、總結(jié)
個人所得稅納稅籌劃以往在高校中得不到教師的充分重視，這使得其作用難以發(fā)揮，造成了教師可支配收入的減少。本文對當前高校個人所所得稅籌劃面臨的困境進行了分析，在此基礎(chǔ)上提出了高校個人所得稅納稅籌劃的措施，旨在更好地促進高校個人所得稅納稅籌劃的發(fā)展和完善，提高教師的個人可支配收入的水平，更好地改善教師的生活，提高其生活質(zhì)量和生活水平。
參考文獻：
[1]奚衛(wèi)華.高校教師個人所得稅的納稅籌劃[J].北京市經(jīng)濟管理干部學院學報，2006（01）
2011年9月1日起，修改后的《個人所得稅法》開始實施生效，統(tǒng)計顯示，對大部分中低收入者減稅效應明顯，然而由于各單位薪酬發(fā)放方式不同，或是地區(qū)收入差異的客觀存在等因素，稅收籌劃的空間仍然很大。而企業(yè)作為職工工資薪金的代扣代繳義務(wù)人，如果通過合理的納稅籌劃，增加職工的可支配收入，必將提高職工工作的積極性，留住人才，促進企業(yè)的長遠發(fā)展。
一、新舊稅法的變化分析
本次個人所得稅法修改涉及到的有：
1.起征點從2000提高到3500。
2.從原來的9級累進稅率減少到了7級，取消了原來的15%和40%的稅率級次，并把5%的稅率調(diào)減到了3%，相應的應納稅額級距也有所調(diào)整。
從這些變化中可以推算出月收入38600是個臨界點，38600以下的人員都可以或多或少的減少稅負，其中收入段在8000～12500的減稅最多達480元，收入段在22000～38600的減稅5元，差別不大，而超過38600的稅負將增大。（此文的收入均指扣除四金后的應稅收入）
二、全年一次性獎金的納稅籌劃
現(xiàn)在很多企業(yè)都是實行工效掛鉤的績效考評方法，因而年終獎往往占全年收入的比例不低，而年終獎的計算方法是將全年一次性獎金除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)?；谶@種特殊的計算方式，我們發(fā)現(xiàn)在適用不同稅率檔次的收入?yún)^(qū)間的臨界點附近，由于稅基的全額適用新稅率，稅額會跳躍式增長，產(chǎn)生稅前收入增長但稅后所得減少的情況，因而應避開這些無效區(qū)間。如表1所示。
對于年終獎的無效區(qū)間，解決辦法之一是將部分超過臨界值的年終獎分配到當月工資薪金中發(fā)放。
在實際操作過程中，筆者發(fā)現(xiàn)，相較于調(diào)整前的年終獎，本次調(diào)整對于年終獎在54000以內(nèi)的，可以起到減稅的作用，而由于取消了15%、40%的稅率檔次和稅額級距的變化，使得年終獎在某些區(qū)間內(nèi)整體稅負要增加將近5%，如54000-60000，108000-240000之間等，而同樣的用年終獎適當分拆作為當月工資薪金發(fā)放，即使工資薪金適用稅率提高，稅負也會相較年終獎全額適用高稅率要小。
如：某職工的月收入為8000元，年終獎60000元，按正常的計算方法，工資個人所得稅為（8000-3500）*0.1-105=345，年終獎個人所得稅為60000*0.2-555=11445，，合計為11790。若將年終獎分為54000，剩余6000并入當月工資，則工資個稅為（8000+6000-3500）*0.25-1005=1620，年終獎個稅為54000*0.1-105=5295，合計為6915，前后兩種方法相差4530元，可見籌劃方法得當?shù)闹匾?。根?jù)上述情況，可以推算出一個年終獎與當月工資的合理分配區(qū)間，見表2。
三、全年收入的最優(yōu)稅負籌劃
從目前各行各業(yè)的薪酬發(fā)放來看，普遍存在工資薪金與年終獎發(fā)放比例不合理，沒有達到最優(yōu)稅負的效果，這就需要企業(yè)薪酬制訂部門和財務(wù)部門共同配合，事先籌劃，找到薪酬發(fā)放和納稅方案的最佳結(jié)合。
如：某職工的年收入為100000，方案一設(shè)為月薪7000，年終16000，則全年稅額為（（7000-3500）*0.1-105）*12+16000*0.3=3420，方案二設(shè)為月薪5000，年終40000，
則全年稅額為（5000-3500）*0.03*12+40000*0.1-105=4435， 差額為1015。
中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A
個人所得稅是以個人取得的各項所得為對象，進行征收的一種稅。我國現(xiàn)行的征管模式主要建立在代扣代繳基礎(chǔ)上，即：賦有扣繳稅款義務(wù)的單位或個人，在向個人支付應納稅所得時，應計算應納稅額，從其所得中扣出并繳納入庫，同時，向稅務(wù)機關(guān)報送扣繳個人所得稅報告表，這種方法有利于控制稅源、防止漏稅和逃稅。但是，在實際征管過程中，由于個人所得稅量小面廣，征管工作環(huán)節(jié)多工作量大，加之稅務(wù)部門稽查監(jiān)督力度不夠，因而，這種征收管理模式，在實際工作仍存在著一些不合理、需要改進和完善之處，如稅基計算不合理、管理效果不明顯、稅務(wù)稽查不到位、征收對象不對稱、條線征管被忽視、個人收入難確定等。針對這些問題，本文認為應該從革新個人所得稅征管理念、健全個人所得稅征管體制、完善個人所得稅征管機制、創(chuàng)新個人所得稅征管方式方法等方面著手，努力推進我國個人所得稅征管模式創(chuàng)新。
一、革新我國個人所得稅征管理念
一要加強對個人所得稅征管的宣傳教育。稅務(wù)職能部門要對納稅人進行廣泛的稅務(wù)宣傳與教育，增強公民依法納稅意識，提高納稅自覺性，讓廣大納稅人主動申報，積極履行納稅義務(wù)。同時，要加大稅法知識的宣傳，讓納稅人清楚自己應承擔的義務(wù)和享有的權(quán)利，既是對納稅人的尊重，也有利于創(chuàng)造一個良好的依法納稅、誠信納稅的氛圍，使全社會呈現(xiàn)出依法納稅光榮的風尚。除了加強個人所得稅的宣傳，提高納稅人的納稅意識外，還要給予納稅人真正的光榮感，即對于長期依法納稅的個人，可授予各種榮譽，只有納稅人得到真正的尊重，才會大量涌現(xiàn)真正的依法納稅的合格納稅人。
二要加強對個人所得稅征管人員的素質(zhì)培訓。稅務(wù)機關(guān)為了使在崗人員能充分勝任其工作，可采取在崗培訓、單項技能培訓、高級人員培訓等形式進行培訓。在目前代扣代繳的模式下，扣繳義務(wù)人政策掌握水平，和依法納稅覺悟，將直接影響到稅收工作的公平性，因此，對他們進行定期培訓，提高其稅收政策理論水平和文明執(zhí)法程度具有十分重要的意義。
二、健全我國個人所得稅征管體制
一是加強基層個人所得稅征管隊伍建設(shè)，加大稽查力度和行政監(jiān)督。加強基層個人所得稅征管隊伍建設(shè)，提高個人所得稅征管人員的政策理論水平、信息化管理水平和效率，以效率的提高達到增員的目的。同時，建立一支高素質(zhì)稽查隊伍，加強對個人所得稅征管工作的稽查力度，提高稽查人員的業(yè)務(wù)能力和管理水平，并建立考核稽查人員的量化標準。健全個人所得稅征管體制，對于目前存在的個人所得稅征管過程中出現(xiàn)的“重企業(yè)輕行政事業(yè)單位、重地方企事業(yè)輕條線管理單位”的現(xiàn)象，從源頭上找出解決方法，通過行政體制改革解決“官本位”現(xiàn)象，建議建立具有可操作性的，全民監(jiān)督個人所得稅征管人員的管理辦法，杜絕人情社會的負面影響。建立對個人所得稅征管日常工作的監(jiān)督制度，嚴懲各種使稅款流失的行為。
二是建立納稅人服務(wù)體系。稅務(wù)機關(guān)應認識到自己的職責，它的主要任務(wù)，是為納稅人服務(wù)，處處為納稅人著想，方便納稅人履行納稅義務(wù)，而不是一個權(quán)力機關(guān)，更不是一個依靠政府賦予的權(quán)力，為本部門、本單位或稅務(wù)干部個人謀取私利的中介。個人所得稅征管工作也應該如此，稅務(wù)機關(guān)應該有專門的機構(gòu)，負責接待個人所得稅納稅人的咨詢，并為納稅人提供相關(guān)無償服務(wù)；要根據(jù)納稅人的需要，為納稅人提供最新的個人所得稅稅法資料，用通俗易懂的小冊子、電視、廣播、電臺、報紙、雜志等傳播媒介，進行各種個人所得稅征管稅法宣傳；應免費給每個家庭，不定期地寄送有關(guān)稅收的材料。必須充分重視個人所得稅征管服務(wù)中介機構(gòu)的建設(shè)。要進一步規(guī)范個人所得稅征管中介機構(gòu)的業(yè)務(wù)活動范圍、服務(wù)標準、收費標準等，改變個人所得稅征管中介機構(gòu)的做法，使個人所得稅征管中介機構(gòu)，真正成為社會性的獨立的服務(wù)機構(gòu)，通過優(yōu)勝劣汰的機制，建立起適應市場經(jīng)濟要求的個人所得稅征管中介機構(gòu)。
三、完善我國個人所得稅征管機制
第一，完善個人收入支付機制和代扣代繳機制。實現(xiàn)個人收入支付信用化和規(guī)范化，個人任何來源的收入都通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，盡量減少現(xiàn)金支付；在目前存款實名制和居民身份證代碼制的基礎(chǔ)上，建立銀稅一體化的信息管理系統(tǒng)，銀行與稅務(wù)機關(guān)通過計算機聯(lián)網(wǎng)，實現(xiàn)數(shù)據(jù)信息的交換與共享，以利于稅務(wù)部門對個人真實全部收人監(jiān)控和征稅。加強個人所得稅的代扣代繳制度，個人所得稅稅法中，進一步明確規(guī)定代扣代繳義務(wù)人的法律責任，對依法履行代扣代繳義務(wù)的單位，要加以獎勵，對不履行扣繳義務(wù)的單位，要嚴格處理，尤其對阻止財務(wù)人員依法履行扣繳義務(wù)的單位領(lǐng)導和個人，要予以嚴肅處理。應在相應法律中，規(guī)定全國統(tǒng)一的個人所得稅代扣代繳辦法，包括代扣代繳的義務(wù)、范圍、程序、扣繳憑證、稅務(wù)部門之間的信息和納稅資料的傳遞、獎懲措施等。
第二，完善全員申報納稅機制。目前，個人所得稅的全員申報在部分城市已處于推行階段。即年滿18歲的中國居民，必須就當年的所有收入項目進行如實申報。統(tǒng)一規(guī)定，納稅人年終都須向稅務(wù)機關(guān)辦理結(jié)算申報納稅手續(xù)，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)申報書審核，并計算稅款，然后通知納稅人應納稅款額。納稅人可用現(xiàn)金或支票，向稅務(wù)機關(guān)、銀行或郵局交納稅款。對已扣繳的個人所得稅稅額，可以從全年應稅額中抵扣；建立全國統(tǒng)一的個人所得稅納稅登記號碼體系，并同居民身份證聯(lián)系；建立健全個人所得稅制，及現(xiàn)代化征管手段，為個人自行申報繳納個人所得稅，提供社會化和專業(yè)化服務(wù)；建立全社會的個人信譽約束機制，構(gòu)建一套覆蓋社會的，單位和個人的社會信譽檔案信息系統(tǒng)，通過公開繳納的個人所得稅信息，推進誠信納稅，促進全員申報納稅機制的完善。
第三，完善個人所得監(jiān)控機制。第一，建立繳納個人所得稅人員編碼。年滿16或18歲的公民，都必須到當?shù)囟悇?wù)機關(guān)，登記并領(lǐng)取個人所得稅編碼卡；或者與居民身份證配合，居民身份證就是一個人的個人所得稅編碼卡。凡是與納稅人取得收入相關(guān)的各種活動，都必須用到納稅人的個人所得稅編碼卡。稅務(wù)編碼卡可由稅務(wù)機關(guān)負責制作、發(fā)放和管理。每個納稅人只有一個唯一的編碼，他從事各種活動所取得的收入都必須填寫該代碼。這些信息最終將從各個部門和銀行、郵局、企業(yè)雇主等處匯集到稅務(wù)部門。稅務(wù)機關(guān)就能通過計算機網(wǎng)絡(luò)，進行集中處理，方便準確地掌握納稅人的各項收入情況，從而更有效地控制和審核個人的納稅申報，便利了個人所得稅的征管工作。如果稅務(wù)編碼卡丟失或損壞可以申報補發(fā)，稅務(wù)機關(guān)應及時為納稅人補辦，補辦手續(xù)應盡量簡易。個人所得稅納稅人員編碼的建立，為計算機集中處理個人所得稅的納稅事項提供了良好的基礎(chǔ)。
四、創(chuàng)新我國個人所得稅征管方式
首先，加強對個人所得稅涉稅知識的普及宣傳。個人所得稅的征管，旨在取之于民、用之于民，但無論是投資公用設(shè)施、保障社會穩(wěn)定，還是用于脫貧致富，卻沒有讓納稅人看到明顯的效果，影響了他們的積極性。因此，大力進行個人所得稅涉稅知識的普及宣傳，增強公民自覺繳納個人所得稅的意識，使人們正確認識為什么要繳納個人所得稅，怎樣繳納個人所得稅，已是迫在眉捷，任務(wù)相當艱巨。我們應該充分利用報刊、廣播、電視等各種形式，進行個人所得稅稅法宣傳，最好在中央電視臺的新聞聯(lián)播節(jié)目前后，做個人所得稅的相關(guān)公益廣告，同時還要采用群眾喜聞樂見的形式，對大案要案，名人偷稅進行公開曝光，對“最佳納稅戶”進行反復宣傳，使個人所得稅稅法家喻戶曉，深入人心。
其次，開發(fā)個人所得稅征管應用程序。應由國家稅務(wù)總局統(tǒng)一開發(fā)個人所得稅征管軟件，包括納稅人登記、納稅申報、完稅憑證打印、重點納稅人監(jiān)控等項內(nèi)容。可以參考北京、青島等城市，已有的個人所得稅征管應用軟件，設(shè)計扣繳義務(wù)人使用的，代扣代繳個人所得稅申報軟件，支付個人收入明細表申報軟件，并與企業(yè)會計電算化軟件對接，自動計算每個納稅人應繳納的個人所得稅稅款，自動編制申報表。這樣，不僅可以節(jié)約各地的開發(fā)成本，也為今后個人所得稅征管應用程序的統(tǒng)一升級，和軟件接口做好準備?？劾U義務(wù)人可采取磁盤、磁卡、視讀電子系統(tǒng)、互聯(lián)網(wǎng)等方式進行申報。這樣就可以以計算機網(wǎng)絡(luò)為依托，實現(xiàn)對稅務(wù)登記、納稅申報、稅款征收與入庫、資料保管的現(xiàn)代化與專業(yè)化，并逐步實現(xiàn)同銀行、企業(yè)的聯(lián)網(wǎng)，形成社會辦稅、護稅網(wǎng)絡(luò)，促進公民依法自覺納稅，以減少偷逃稅款的行為。
（作者：湘潭大學公共管理碩士）
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關(guān)鍵詞 新個人所得稅 征管 問題 解決措施
隨著我國改革開放的快速發(fā)展，我國的經(jīng)濟水平得到了快速提高，人均收入也在不斷提高。但是，在這個過程中，貧富分化也愈演愈烈，這種現(xiàn)象的存在增加了社會的不安定因素。盡管國家已經(jīng)建立了全新的個人所得稅手段進行調(diào)控，但是，其調(diào)控力度在個人所得方面調(diào)節(jié)的力度還稍顯不足，還會造成大量稅款的流失。那么，在新個人所得稅條件下，如何加強個人所得稅的征管，縮小收入差距，就成為稅務(wù)人員必須解決的問題。
一、個人所得稅的涵義和納稅人的界定
1．個人所得稅的涵義
個人所得稅是調(diào)整征稅機關(guān)與自然人（居民、非居民人）之間在個人所得稅的征納與管理過程中所發(fā)生的社會關(guān)系的法律規(guī)范的總稱①。
2．納稅人的界定
稅法規(guī)定，只要是在我國境內(nèi)居住時間滿一年的個人，不管是有沒有住所，也不管其所得來源于國內(nèi)還是國外，都是個人所得稅的納稅人；對于在我國境內(nèi)既沒有住所又不居住或者沒有住所且居住不滿一年的個人，只要是從我國境內(nèi)取得收入，也是個人所得稅的納稅人。
二、新個人所得稅在征管過程中存在的問題
1．征管模式轉(zhuǎn)換存在著認識上的錯誤
新個人所得稅的實施，大大增強了稅收管理，提高了稅務(wù)收入和征管效率，但是在對征管模式轉(zhuǎn)換方面還存在著認識上的錯誤。這種錯誤的認識主要表現(xiàn)為：征管過程主要依靠征收和集中管理，這樣常常引發(fā)稅收管理員錯誤理解自身職責，認為自身職責只是做好催報、催繳等工作，而納稅檢查并不在自身的職責范圍之內(nèi)。這種認識大大降低了稅收管理人員進行稅源管理的積極性，從而導致稅源無專人監(jiān)管、收入不明以及檔案資料殘缺不全等現(xiàn)象。
2．稅務(wù)戶籍管理存在漏管漏征的問題
稅務(wù)機關(guān)進行稅務(wù)登記的主要依據(jù)是工商營業(yè)執(zhí)照。但是，在管理的過程中，工商管理部門辦法工商營業(yè)執(zhí)照的信息不能及時傳遞到稅務(wù)部門，導致稅務(wù)登記滯后的現(xiàn)象，這樣就導致了個人所得稅征收的疏漏。目前，構(gòu)成個人所得稅的主要來源是工薪所得，國有企業(yè)或者行政事業(yè)單位的個人收入能夠及時得到管理，而一些私營企業(yè)常常采取多種手段逃避個人所得稅的征收，有的私營企業(yè)不進行納稅登記，有的私營企業(yè)虛報職工工薪數(shù)目，還有的私營企業(yè)采用月份工薪數(shù)目降低，每年增發(fā)幾個月份工薪的手段。這樣就導致個人所得稅無法征收、少征收現(xiàn)象，從而導致個人所得稅征收漏洞的出現(xiàn)。還有一些私營企業(yè)或者個人，既不進行工商登記，也不進行稅務(wù)登記，更不去申報納稅，這樣就導致了大量漏征漏管的現(xiàn)象。
3．不健全的納稅申報制度加大了征收難度
在納稅申報方面，我國主要采取自行申報和扣繳兩種方式進行個人所得稅的征收。但是，我國在個人收入監(jiān)控方面還存在許多問題，銀行在現(xiàn)金管理上控制也不嚴格，社會上的財務(wù)交流主要通過現(xiàn)金交易完成，這樣就導致稅務(wù)部門無法真正掌握個人的實際收入以及財產(chǎn)狀況；在個人所得稅的扣繳方面，稅法沒有明確規(guī)定具有扣繳義務(wù)的單位或者個人的法律責任。這些現(xiàn)象的存在，大大增加了個人所得稅的征收難度。
4．缺乏現(xiàn)代化的管理手段
目前，我國進行個人所得稅的征收基本上還是依靠手工操作以及人工管理，現(xiàn)代化的計算機和網(wǎng)絡(luò)的整體使用水平還比較低，計算機知識使用在稅款征收這一環(huán)節(jié)上，還沒有實現(xiàn)和財政部門、工商管理部門、銀行、企業(yè)等單位之間的網(wǎng)絡(luò)互聯(lián)。同時，全國各地由于地區(qū)之間經(jīng)濟發(fā)展上的不平衡，計算機等現(xiàn)代化的工具使用狀況也各不相同，這樣就導致實施信息化管理，納稅人的信息無法得到共享等困難。
三、大力加強個人所得稅的征管
1．大力加強對稅務(wù)征收人員的培訓力度
大力加強稅務(wù)人員的培訓力度，提高稅務(wù)人員的執(zhí)法水平是解決當前個人所得稅征收困難的最主要的問題。在這個過程中，無論是稅務(wù)管理部門的領(lǐng)導還是普通員工，都必須引起思想上的高度重視。為了保證培訓的正常進行，必須制定嚴格的制度，并監(jiān)督培訓制度的執(zhí)行。在培訓過程中，稅務(wù)管理人員要認真學習，不但努力加強專業(yè)知識的學習，而且還要加強政治思想學習，只有這樣，才能做到在執(zhí)法過程中正確執(zhí)法，不。
2．大力加強稅務(wù)戶籍管理
大力加強稅務(wù)戶籍管理，可以有效避免偷稅漏稅現(xiàn)象的大量發(fā)生。為此，必須建立健全納稅人的納稅登記管理制度，建立納稅人納稅登記代碼制度，可以將身份證號作為納稅人的納稅登記代碼，這一代碼使用起來不但大大方便了管理，而且還不會出現(xiàn)重復現(xiàn)象。在以身份證號作為納稅人納稅登記代碼的基礎(chǔ)上，還要加強納稅人的信息管理，及時對納稅人和稅務(wù)征收有關(guān)的各種信息登記、整理和更新，確保納稅人信息的準確性。同時，在大力加強稅務(wù)戶籍管理的基礎(chǔ)上，進行稅務(wù)申報和稅款繳納等納稅程序的全程監(jiān)督管理。
3．大力加強執(zhí)行納稅申報制度的監(jiān)督
大力加強執(zhí)行納稅申報制度的監(jiān)督，可以有效避免偷稅漏稅現(xiàn)象。在這個過程中，稅收管理人員要定期不定期地對扣繳單位或者個人進行檢查，確保扣繳行為的正常進行，對于在扣繳過程中出現(xiàn)嚴重問題的單位或者個人，要進行嚴厲的處罰，如果其行為觸犯了法律法規(guī)，還要依照法律法規(guī)追究相關(guān)責任人的法律責任。
稅收管理人員還要加大對納稅人收入狀況的監(jiān)督，確保納稅人每月、每年都能自覺向稅務(wù)機關(guān)申報當月的全部收入的正確性，同時對全年收入進行核算，征收個人所得稅。同時，稅務(wù)管理人員還要借助銀行的相關(guān)信息，建立法人申報和個人申報之間的交差稽核體系。
4．大力加強稅務(wù)征收的現(xiàn)代化建設(shè)
大力加強稅務(wù)征收的現(xiàn)代化建設(shè)，依托計算機、互聯(lián)網(wǎng)不但可以快速完成稅務(wù)登記、申報以及稅務(wù)征收等相關(guān)業(yè)務(wù)，而且還可以實現(xiàn)對個人所得稅征收的全程監(jiān)控，同時還可以實現(xiàn)納稅人的信息實時共享，為打擊偷稅漏稅創(chuàng)造良好的條件。
總之，隨著改革開放的順利進行，在個人所得稅征收方面必然會出現(xiàn)新矛盾，新問題，這就需要稅務(wù)管理人員認真分析形勢，分析新矛盾、新問題的特征，具體問題具體分析，只有這樣，才能確保個人所得稅的征收。
注釋：
①中華人民共和國個人所得稅法(2011修正).2011.06.30
截止到2013年9月1日，新個人所得稅法實施滿兩年。自2011年9月1日起，中國的個稅起征點提高到3500元。近期以來，有很多的專家學者，甚至我們普通的納稅人提議將個稅起征點調(diào)至5000元。也有一些業(yè)內(nèi)人士認為，新個稅法實施以來，已經(jīng)達到了對個所稅改革的目的。但是在收入分配亟待提速的大背景下，個稅的改革需要邁出更大的步伐，充分發(fā)揮杠桿調(diào)節(jié)的功能。
眾所周知，2011年9月1日，新個稅法實施。根據(jù)這部新稅法，工資、薪金所得費用扣除標準從每月2000元提高到3500元，9級超額累進稅率結(jié)構(gòu)修改為7級，相應的級距也進行了調(diào)整等。從新個稅法實施后我國個稅收入的變化看，2011年10月開始，個稅收入連續(xù)下降，一直到2012年10月，減收因素基本消失，個稅收入開始由減轉(zhuǎn)增，保持增長態(tài)勢至今。
從以上資料，我們不難看出，新個稅法的減稅效果明顯，達到了改革目的，但也同時應該看到，我國個稅制度目前仍存在一些突出矛盾和問題，無論是稅制層面還是征管層面都與20年前即提出的綜合與分類相結(jié)合的改革目標仍相去甚遠。
當前，新個人所得稅存在的問題有三。
問題一：大多數(shù)國家，納稅人和公民基本上是指同一人，也就是說，每一個公民都應該納稅，甚至是大街上撿垃圾的人都應該納稅。而在我國現(xiàn)在訂的3500元的這個界限，是高于全國平均工資的，也就是說在我國有大部分人是不需要交稅的。因此，如果我們只是著眼于起征點上來調(diào)節(jié)稅收，不能達到根本的改革目的。
問題二：在我國，有很多家庭，雖然有5、6個人組成，包括老人、中年人以及小孩子。但是有可能是一兩個人上班而需要養(yǎng)活一大家人。因此在征稅上仍然只是針對個人收入進行征稅，而不考慮納稅人實際的生活成本，這也并不能達到改革的效果。
問題三：我國目前個所稅設(shè)計還是主要體現(xiàn)在對勞動所得征稅重于對資本所得征稅。新個稅法中，工薪所得采用累進征收方式，而資本所得則按20%的比例征收，這是符合國際慣例的，主要是由于資本能夠促進經(jīng)濟的發(fā)展，因此各國都很重視資本對于經(jīng)濟的推動作用。但是未來需要在資本和勞動的稅賦尋求平衡，這既要考慮國際之間的稅收競爭，也要考慮我國當前的經(jīng)濟發(fā)展水平，需要統(tǒng)籌兼顧。這不僅是一個經(jīng)濟方面的問題，同時還是一個社會公平的問題。
問題四：當前我國的納稅申報制度建設(shè)還沒有完善，這一問題導致納稅人主要是通過由企業(yè)或單位實行代收代繳的方式完成稅款的交納，納稅人并沒有意識到納稅的重要性。
針對以上這些問題，筆者有以下建議：
第一，個人所得稅應該將原來只對個人進行征稅的“工薪階層稅”改為按照家庭征收，以此來降低工薪階層的稅賦。因為目前的個所稅除了“三險一金”外，缺乏教育、贍養(yǎng)老人、撫養(yǎng)子女等專項扣除。如果改為按照家庭征收，有贍養(yǎng)老人、撫養(yǎng)孩子的家庭，就應該少交稅，這樣可以使得收入與分配更加兼顧公平，實現(xiàn)真正的稅賦公平。
第二，我們應該加快建立綜合與分類相結(jié)合的個稅制度。完善高收入者個稅的征收、管理和出發(fā)措施，嚴格監(jiān)控各項收入全部納入征收范圍，建立健全個人收入雙向申報制度，建立全國統(tǒng)一的納稅人號碼制度。
第三，個所稅征稅時間可以由月申報改為半年報或者年報。這一建議是基于一些特殊行業(yè)出現(xiàn)的季節(jié)性收益考慮的。按月征收改為按年或者半年征收，可以減輕納稅人的稅賦，而且可以減輕稅務(wù)部門的工作強度。
總而言之，個所稅的不斷改革將會對國家，對社會，對納稅人實現(xiàn)三方收益，實現(xiàn)效用最大化。
參考文獻：
