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德國彈性邊際成本法(GPK)自二戰(zhàn)后推出到目前為止,已在德國許多公司中持續(xù)實施60年之久,眾多企業(yè)的實踐證明其使用效果良好,取得了明顯的成本控制效果。而美國的作業(yè)成本法(ABC)自20世紀(jì)80年代末在美國企業(yè)開始應(yīng)用以來,到目前為止,在西方企業(yè)中的應(yīng)用范圍和應(yīng)用效果并不是很理想。近幾年來,美國管理會計師協(xié)會致力于向美國企業(yè)推介德國彈性邊際成本法,并試圖通過吸收德國彈性邊際成本法的長處,來對美國的作業(yè)成本法進(jìn)行改進(jìn)。目前,我國成本會計系統(tǒng)在企業(yè)中的應(yīng)用情況也不如人意,責(zé)任中心按傳統(tǒng)的職能部門設(shè)置,存在職責(zé)不清,考核不準(zhǔn)等諸多問題。研究、學(xué)習(xí)德國的彈性邊際成本法,可以從中得到啟示并有助于我國對企業(yè)現(xiàn)行成本會計系統(tǒng)進(jìn)行改革。
一、GPK的主要內(nèi)容
德國的“彈性邊際成本法”(Grenzplankostenrechnung,英文簡稱GPK)是一種以廣設(shè)成本中心為責(zé)任中心,以貫徹責(zé)任制為特色的融成本預(yù)算、核算、控制和責(zé)任考評于一體的成本會計系統(tǒng)?！糐P+1〗該成本系統(tǒng)由滿足外部需要的實際成本核算系統(tǒng)和滿足內(nèi)部成本控制需要的成本核算系統(tǒng)組成。其主要內(nèi)容如下:
1.成本中心的設(shè)置。GPK設(shè)置的成本中心稱之為廣設(shè)成本中心,它由同質(zhì)的作業(yè)構(gòu)成,與我們傳統(tǒng)的責(zé)任中心設(shè)置不同,傳統(tǒng)責(zé)任中心是按職能部門設(shè)置的,如:分廠、車間、班組為傳統(tǒng)的責(zé)任中心。廣設(shè)成本中心是按同質(zhì)的作業(yè)設(shè)置的,不同質(zhì)的作業(yè)不能設(shè)為一個成本中心,必須將不同質(zhì)的作業(yè)分開單獨設(shè)置成本中心。
2.成本性態(tài)的分析。在該方法下,也要將成本按其性態(tài)劃分為變動成本和固定成本。但變動成本是指隨該成本中心產(chǎn)出量的變動而變動的成本才是變動成本;輔助成本中心的成本分為變動成本和固定成本,按照因果關(guān)系的原則分別向基本生產(chǎn)成本中心分配。基本生產(chǎn)成本中心的產(chǎn)品成本由本身發(fā)生的材料費(fèi)用、直接人工等直接費(fèi)用加上從輔助成本中心分配過來的“變動成本”構(gòu)成。這樣計算出來的成本,便于向經(jīng)理人員提供做戰(zhàn)略決策所需要的信息。
3.成本的控制與分析。各成本中心負(fù)責(zé)核算和控制該中心發(fā)生的全部費(fèi)用。各成本中心可以以成本預(yù)算和成本標(biāo)準(zhǔn),如工時消耗標(biāo)準(zhǔn)、實物消耗標(biāo)準(zhǔn)、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等作為成本控制標(biāo)準(zhǔn),借助于現(xiàn)代信息管理系統(tǒng)、采用全面預(yù)算管理控制方法對成本進(jìn)行實時的控制。在控制過程中,成本中心要對出現(xiàn)的不利差異進(jìn)行分析,在分析時應(yīng)將其分為自然差異和人為差異,而只有人為差異才是管理不善造成的,這應(yīng)由造成該差異的成本中心負(fù)責(zé)。
4.成本管理組織機(jī)構(gòu)的建立。在GPK下,企業(yè)一般都建立成本管理的組織機(jī)構(gòu),明確各組織層次的成本管理責(zé)任。如:德國鐵路公司負(fù)責(zé)成本管理的組織機(jī)構(gòu)分為4級,自上而下分別是:控股公司——股份公司(5個)——鐵路地區(qū)(7個)——成本中心,成本心按地區(qū)加功能的不同來劃分,整個德國鐵路公司共有7000個功能,劃分為50000個成本中心。在德國的企業(yè)中,每一個成本中心就是一個基層的組織單位,也是一個成本控制的責(zé)任單位。
二、德國GPK實施經(jīng)驗及借鑒
1.建立并完善成本管理組織體系是搞好成本管理的保障。德國企業(yè)成本管理組織機(jī)構(gòu)設(shè)置科學(xué)、合理,職權(quán)明確,為成本管理提供了很好的組織保障。目前,我國許多企業(yè)還沒有建立起成本管理組織體系,一些企業(yè)雖建立了成本組織體系,但成本管理組織體系缺乏科學(xué)性,體系內(nèi)各組織層次分工不明確,管理責(zé)任得不到落實,因而成本管理的效果不理想。借鑒德國企業(yè)的經(jīng)驗,我國企業(yè)在建立成本管理組織體系時,如為一個集團(tuán)性質(zhì)的公司,可自上而下建立集團(tuán)公司——事業(yè)部(或分公司)——成本中心三級成本管理體制。成本中心按各同質(zhì)的作業(yè)設(shè)置,每一個成本中心就是一個基層的組織單位,也是一個成本控制的責(zé)任單位。各組織單位在成本管理中應(yīng)職權(quán)明確、各司其職,各層次中經(jīng)理是成本管理第一責(zé)任人,同時各層次成本檢查機(jī)構(gòu)和檢查人員對本級經(jīng)理負(fù)責(zé)和對下級負(fù)有檢查、監(jiān)督和指導(dǎo)的責(zé)任。
2.科學(xué)地設(shè)置成本中心是搞好成本管理的前提。我國現(xiàn)行成本管理在核算和控制成本時,是以各職能部門作為成本責(zé)任中心,成本中心的范圍相對過大,存在成本控制的職責(zé)不清,成本控制業(yè)績考核不準(zhǔn)等弊端。如:現(xiàn)行成本管理以一個車間作為一個成本中心,在這個車間里,從事許多不同的作業(yè),且這些作業(yè)是非同質(zhì)的。費(fèi)用需要在這些不同質(zhì)的作業(yè)中分配,分配手續(xù)極為繁瑣;如果分配標(biāo)準(zhǔn)用得不當(dāng),就會影響成本計算的正確性。此外,由于成本中心管轄的范圍過大,導(dǎo)致成本控制的職責(zé)難以準(zhǔn)確劃分。因此,要實現(xiàn)有效的成本控制,必須科學(xué)地劃分成本責(zé)任中心,落實成本控制的責(zé)任。應(yīng)借鑒德國GPK關(guān)于成本中心設(shè)置的方法,將責(zé)任中心細(xì)分至從事同質(zhì)作業(yè)的細(xì)小單位,這樣便于簡化費(fèi)用在各種作業(yè)中的分配工作,也使費(fèi)用分?jǐn)偢鼮楹侠?。同時應(yīng)指出的是,各成本中心雖然小,但他們卻是企業(yè)內(nèi)承擔(dān)成本控制任務(wù)的一個組織機(jī)構(gòu),負(fù)有成本管理的責(zé)任,這樣的成本中心的設(shè)置,便于分清各成本中心成本控制的責(zé)任,便于成本管理在企業(yè)中的推行。
3.落實成本控制的責(zé)任是搞好成本管理的關(guān)鍵。德國企業(yè)如德國鐵路公司、德國郵政公司通過確定計劃期公司的銷售收入,減去公司期望目標(biāo)利潤額后,倒算出計劃期的目標(biāo)成本總額,作為計劃期成本控制的目標(biāo)。目標(biāo)成本總額通過層層分解,最后落實到各成本中心,形成計劃期間各成本中心成本控制的目標(biāo),明確成本控制的責(zé)任;各個成本中心都應(yīng)該將成本控制在預(yù)算內(nèi)范圍內(nèi),完成成本指標(biāo)的好壞與成本中心及中心員工的經(jīng)濟(jì)利益相掛鉤。該方法重點通過成本核算把責(zé)任制貫徹到企業(yè)的最基層,對有效實行企業(yè)責(zé)任制,充分發(fā)揮成本控制功能、績效的評價功能起著重要的作用。我國企業(yè)在應(yīng)用現(xiàn)行成本會計系統(tǒng)過程中,由于該系統(tǒng)成本中心設(shè)置不夠科學(xué),存在職能交叉,職責(zé)不清等現(xiàn)象,成本指標(biāo)的分解也存在一些不合理的情況,挫傷了一些部門成本控制的積極性,影響了成本管理的實施效果。德國企業(yè)的上述做法,為我國企業(yè)提供了借鑒。我國企業(yè)在科學(xué)設(shè)置成本中心的基礎(chǔ)上,也可采用倒推法確定企業(yè)目標(biāo)成本總額,并將其作合理的分解,將成本控制的責(zé)任落實到各個成本中心,形成企業(yè)成本控制的責(zé)任網(wǎng)絡(luò)。只有責(zé)任明確,才能調(diào)動各成本中心成本控制的積極性,也才能收到好的成本控制效果。
4.提供高質(zhì)量的成本核算信息是搞好成本管理的基礎(chǔ)。成本管理包括成本核算、成本控制及成本的考核與分析等內(nèi)容,而成本核算則為成本控制和成本的考核與分析提供有用的信息,如果成本核算的信息不真實、不準(zhǔn)確,則成本控制的效果就會可想而知,同時也不能正確評價各成本中心的業(yè)績。德國GPK設(shè)立的成本中心是由同質(zhì)的作業(yè)構(gòu)成的,只有一個成本動因,這樣就避免了間接費(fèi)用在不同質(zhì)作業(yè)之間分配的不合理現(xiàn)象,同時也簡化了間接費(fèi)用分?jǐn)偟姆爆嵤掷m(xù),增加了成本費(fèi)用的可歸屬性和成本計算的準(zhǔn)確性,提高了成本信息的質(zhì)量。目前,我國許多企業(yè)在進(jìn)行成本核算時,還是采用單一的分配標(biāo)準(zhǔn)對間接費(fèi)用進(jìn)行分配,而分配標(biāo)準(zhǔn)與被分配的費(fèi)用之間并不相關(guān),亦即不是根據(jù)成本動因?qū)﹂g接費(fèi)用進(jìn)行分配,從而可能發(fā)生費(fèi)用分?jǐn)偛缓侠淼默F(xiàn)象,可能導(dǎo)致成本信息扭曲和失真。因此,借鑒德國GPK下成本中心設(shè)置的做法,可將同質(zhì)的作業(yè)設(shè)置為成本中心,采用成本動因?qū)Τ杀局行牡馁M(fèi)用進(jìn)行分配,從而為成本管理提供良好的信息基礎(chǔ)。
5.運(yùn)用計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)是提高成本管理效率的重要手段。德國的彈性邊際成本法(GPK)與ERP信息系統(tǒng)是相互融合的。如德國的一種著名的ERP軟件——SAP軟件涵蓋了一個公司運(yùn)作的各個方面信息,如生產(chǎn)、財務(wù)、人事等等,成本管理是它的一個子系統(tǒng)。在信息技術(shù)的支撐下,財務(wù)信息、生產(chǎn)信息、設(shè)備管理、人力資源等方面的信息實現(xiàn)了集成和共享,可以在最短的時間和任意地點獲取各成本中心的成本控制和成本預(yù)算執(zhí)行方面的信息。在這種環(huán)境下,可對企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任中心成本費(fèi)用的發(fā)生進(jìn)行實時控制與分析,這種控制與分析是在經(jīng)營活動過程中進(jìn)行的,也稱之為事中的控制與分析。利用這些及時的信息進(jìn)行成本控制,大大增強(qiáng)了成本控制的效率。目前,我國一些企業(yè)的成本核算和控制系統(tǒng)還很難與信息系統(tǒng)相融合,各種信息不能資源共享,還不能實現(xiàn)對成本的實時控制,成本控制效率低。因此,應(yīng)借鑒德國企業(yè)的經(jīng)驗,加快我國企業(yè)信息系統(tǒng)的建設(shè),提高信息的共享度,并實時提供成本管理方面的信息,從而提高成本控制的效率。
參考文獻(xiàn):
[1]楊繼良,尹佳音.彈性邊際作業(yè)成本法的強(qiáng)盛生命力——德國成本會計概述[J].財會通訊(綜合版),2005(3):20-24.
變動成本法，也稱直接成本法或邊際成本法，是指在將成本劃分為變動成本和固定成本基礎(chǔ)上，在計算產(chǎn)品成本時只包括變動成本而不包括固定成本，固定成本作為期間成本在發(fā)生當(dāng)期全部直接轉(zhuǎn)為費(fèi)用，列作利潤表減項的一種成本計算方法。當(dāng)前，變動成本法的應(yīng)用已相當(dāng)普遍，而且在企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理中發(fā)揮了良好作用。
一、變動成本法與完全成本法的比較
在變動成本法產(chǎn)生以前，傳統(tǒng)財務(wù)會計是將企業(yè)成本劃分為制造成本和非制造成本，而不管它們是變動成本還是固定成本。計算產(chǎn)品成本時，將全部制造成本包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用吸收、歸納計入產(chǎn)品成本。為了加以區(qū)別，人們將各種傳統(tǒng)的成本計算方法統(tǒng)稱為完全成本法或吸收成本法。
1.產(chǎn)品成本內(nèi)容的區(qū)別
完全成本法下，產(chǎn)品成本的內(nèi)容不僅僅包括直接材料、直接人工和變動制造費(fèi)用成本，還包括變動成本法下計入期間成本的固定制造費(fèi)用。而對于全部的非生產(chǎn)成本處理同變動成本法一樣，也作為期間成本處理，并列入利潤表。
變動成本法將所有的成本按照成本習(xí)性區(qū)分為變動成本和固定成本兩大類。其中，生產(chǎn)成本中的變動成本部分計入產(chǎn)品成本，它們包括直接材料、直接人工和變動制造費(fèi)用。生產(chǎn)成本中的固定制造費(fèi)用不計入產(chǎn)品成本，而進(jìn)入期間成本處理，并列入利潤表；全部的非生產(chǎn)成本也作為期間成本處理，并列入利潤表。
2.產(chǎn)成品和在產(chǎn)品存貨估價的區(qū)別
采用完全成本法時，固定制造費(fèi)用要按當(dāng)期生產(chǎn)量分擔(dān)到產(chǎn)品成本中，即產(chǎn)品成本要包含固定制造費(fèi)用。通過銷售、已銷售的產(chǎn)成品中包含的固定制造費(fèi)用，隨著銷售作為當(dāng)期的銷售成本，列為利潤表的減項。而庫存產(chǎn)成品中包含的固定制造費(fèi)用，仍作為存貨的一部分，即存貨成本中既有變動制造費(fèi)用又有固定制造費(fèi)用。
變動成本法下，因為生產(chǎn)成本只包括變動成本，所有期末存貨（在產(chǎn)品和庫存產(chǎn)成品）只包含變動，不含固定制造費(fèi)用。固定制造費(fèi)用全部作為期間成本，在當(dāng)期作為期間費(fèi)用，構(gòu)成利潤表的減項。顯然，采用變動成本法下的期末存貨的計價金額，會低于采用完全成本法下的計價金額。
3.期末利潤的計算差別
如有期末存貨，在完全成本法下，期末存貨要分?jǐn)傄徊糠值墓潭ㄖ圃熨M(fèi)用，而在變動成本法下，固定制造費(fèi)用全部進(jìn)入期間成本，則變動成本法下的利潤要少于完全成本法下的利潤；如期初和期末沒有存貨，且本期生產(chǎn)量等于本期銷售量，則兩種方法下的固定成本都全部進(jìn)入當(dāng)期費(fèi)用，那么兩種方法下的固定成本相等。
二、變動成本法在企業(yè)經(jīng)營中的運(yùn)用分析
在完全成本法下，在單位售價不變的情況下，每年銷量相同，而利潤卻不同。各期的銷售單價未變，利潤卻波動很大，顯然是由于成本波動而造成的。這是因為，按照完全成本法的核算要求，固定制造成本要計入產(chǎn)品成本，其中已銷產(chǎn)品成本轉(zhuǎn)為當(dāng)期費(fèi)用從銷售收入中被抵減，未銷產(chǎn)品成本作為存貨成本列為資產(chǎn)。
采用變動成本法核算，固定制造費(fèi)用不分?jǐn)偟疆a(chǎn)品成本中，而是直接進(jìn)入當(dāng)期損益，因此，不論各年的產(chǎn)量是否相等，產(chǎn)品的單位成本是相同的。采用變動成本法時，應(yīng)設(shè)置“變動制造費(fèi)用”、“固定制造費(fèi)用”、“變動管理費(fèi)用”、“固定管理費(fèi)用”、“變動銷售費(fèi)用”和“固定銷售費(fèi)用”等。同時，“生產(chǎn)成本”、“產(chǎn)成品”和“銷售成本”科目的內(nèi)容也要相應(yīng)的發(fā)生變化，即它們只記錄變動成本，而不包括固定成本。
變動成本法下,產(chǎn)品成本取決于變動生產(chǎn)成本多少，由直接材料、直接人工、變動制造費(fèi)用三部分組成,要使成本降低就必須降低其中之一。完全成本法下,產(chǎn)品成本還包括固定制造成本，其要隨產(chǎn)量分?jǐn)傔M(jìn)入產(chǎn)品成本,因此可以不采取任何降低成本的措施，只要增加產(chǎn)量,就可如愿以償，但由此降低的成本并不代表生產(chǎn)部門降低成本的真實業(yè)績。只有變動生產(chǎn)成本的降低才是真正的成本降低。因此,變動成本法計算所提供的成本資料,可直接分析因成本控制工作本身的好壞而造成的成本，同時有助于將固定成本和變動成本指標(biāo)分解落實到各個責(zé)任單位，分清各部門責(zé)任，調(diào)動各部門降低成本的積極性。
三、變動成本法的局限性
變動成本法雖然可以克服完全成本法的一些缺點，但是它也存在一定的局限性，主要表現(xiàn)在以下幾方面：
1.變動成本法的產(chǎn)品成本觀念與會計準(zhǔn)則不符
按照會計準(zhǔn)則要求，無論是變動制造費(fèi)用還是固定制造費(fèi)用都應(yīng)計入產(chǎn)品中，而變動成本法僅僅只是將變動制造費(fèi)用計入產(chǎn)品成本中，將固定制造費(fèi)用計入期間費(fèi)用。固定制造費(fèi)用也是因生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的耗費(fèi)，應(yīng)該由相關(guān)的產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，若果產(chǎn)品中不包括這部分費(fèi)用，那顯然是不合理的。完全成本法下將所有制造費(fèi)用都計入產(chǎn)品成本中，在生產(chǎn)能力范圍之內(nèi)生產(chǎn)量越高，單位生產(chǎn)成本越低。
2.采用變動成本法會增加核算工作
杠桿本是物理學(xué)中的一個術(shù)語，在企業(yè)經(jīng)營管理中“杠桿”現(xiàn)象存在于兩個方面：經(jīng)營杠桿，即在其他條件不變的情況下（假定產(chǎn)品銷售價格，單位變動成本和固定成本不變），由于固定成本（F）的存在，當(dāng)銷售量（Q）變化時，會帶來息稅前利潤（EBIT）更大的變化；財務(wù)杠桿，即如果企業(yè)有負(fù)債資本存在（利息大于0），當(dāng)息稅前利潤變化時，則會帶來企業(yè)凈利潤或每股盈余（EPS）更大的變化。
課堂上在講授這些理論知識時，學(xué)員們總感到就是理論而已，沒有實際的操作性。但實際上不是這樣。
一、杠桿系數(shù)的計算公式
1.定義公式
(1)經(jīng)營杠桿系數(shù)（DOL）。所謂經(jīng)營杠桿系數(shù)是指息稅前利潤的變化是銷售量變化的倍數(shù)。即可以表示為DOL=(EBIT/EBIT)/(Q/Q)
其中，EBIT——基期是息稅前利潤
EBIT——息稅前利潤的變化（即報告期的息稅前利潤-基期的息稅前利潤）
Q——基期的銷售量
Q——銷售量的變化
(2)財務(wù)杠桿系數(shù)（DFL）。財務(wù)杠桿系數(shù)是指每股盈余的變化是息稅前利潤的變化的倍數(shù)?？梢员硎緸镈FL=(EPS/EPS)/(EBIT/EBIT)
其中，EBIT——基期是息稅前利潤
EBIT——息稅前利潤的變化（即報告期的息稅前利潤-基期的息稅前利潤）
EPS——基期的每股盈余
EPS——每股盈余的變化
2.預(yù)測公式
(1)經(jīng)營杠桿系數(shù)DOL=M/EBIT=（EBIT+F）/EBIT
其中，M——基期的邊際貢獻(xiàn)（銷售收入-變動成本）
EBIT——基期的息稅前利潤
F——固定成本
推導(dǎo)過程如下：基期EBIT＝Q*（p-v）-F（1）
報告期(EBIT+EBIT)＝（Q+Q）*（p-v）-F（2）
(2)-(1)EBIT=Q*(p-v)(3)
把（3）代入定義公式DOL＝EBIT/EBIT/Q/Q
DOL=（Q*(p-v)/EBIT）/（Q/Q）=M/EBIT=（EBIT+F）/EBIT
(2)財務(wù)杠桿系數(shù)DFL-=EBIT/（EBIT-I）
其中：EBIT——基期的息稅前利潤
推導(dǎo)過程如下：
基期EPS＝[（EBIT－I）*（1－T）－PD]/N（1）
報告期EPS‘＝[（EBIT’－I）*（1－T）－PD]/N（2）
EPS＝（2）－（1）＝EBIT*（1－T）/N（3）
DFL＝EPS/EPS/EBIT/EBIT（4）
把(1)（3)代入(4).
DFL＝EBIT/[EBIT－I－PD/（1－T）]
DFL＝EBIT/EBIT－I
其中，N——股數(shù)
EBIT——基期是息稅前利潤
二、杠桿系數(shù)計算公式的實務(wù)應(yīng)用
杠桿原理在實務(wù)應(yīng)用的操作步驟如下：(1)采用預(yù)測公式，預(yù)測下年度銷售量（或息稅前利潤）的變化會引起息稅前利潤（或每股盈余）多大的變化，即求解下年度的經(jīng)營杠桿系數(shù)（或財務(wù)杠桿系數(shù)）；(2)采用定義公式，根據(jù)預(yù)測的下年度的銷售量的變化率（或息稅前利潤的變化率）求解下年度息稅前利潤的變化率。(3)根據(jù)上年度的息稅前利潤（或每股盈余）求解下年度增加（或減少）的息稅前利潤（或每股盈余）的金額。
如，小王大學(xué)畢業(yè)后，自辦產(chǎn)業(yè)（賣鞋），用300000購廠房一幢，分10年折舊，招聘會計2名，每人每月4000元，營銷人員10名，無底薪，按銷售額的12%提成，上年小王賺取息稅前利潤70000元，小王預(yù)測下年市場看好，銷售量將上升10%。問小王下年的息稅前利潤是多少？若小王有銀行借款10萬元，利率為5%，所得稅稅率為25%，請問小王下年的凈利潤會是多少？
求解過程如下：
(1)F=300000/10+4000*12*2=126000
DOL=70000+126000/70000=2.8
(EBIT/EBIT)/(Q/Q)=2.8
EBIT/EBIT=2.8*10%=28%
EBIT=70000*28%=19600
小王下年的息稅前利潤70000+19600=89600
(2)上年小王凈利潤為：（7萬-10*5%）*(1-25%)=6.5*75%=48750
DFL=EBIT/(EBIT-I)=70000/(70000-5000)=1.077(EPS/EPS)/(EBIT/EBIT)=1.077
EBIT/EBIT=28%
EPS/EPS=28%*1.077=30.156%
EPS=30.156%*48750=14701.05
小王下年的凈利潤會是63451.05
參考文獻(xiàn)：
一、新經(jīng)濟(jì)時代影響企業(yè)成本會計發(fā)展趨勢的因素
首先，成本會計的范圍對成本會計發(fā)展的作用。成本會計范圍的確定對成本會計的發(fā)展有著一定的影響，若將成本會計和成本管理兩者進(jìn)行混合，就不能突出成本會計在管理中所產(chǎn)生的作用。如果將與成本有關(guān)的諸多價值問題都包含在成本會計的范疇中就會導(dǎo)致成本會計、管理會計以及財務(wù)管理等方面諸多內(nèi)容的重復(fù)。簡而言之，成本會計范疇的確定對成本會計的發(fā)展有著一定的影響。第二，知識經(jīng)濟(jì)對成本會計發(fā)展的影響。伴隨知識經(jīng)濟(jì)時代的到來，知識所具有的作用已經(jīng)超越了資本和勞動力兩大生產(chǎn)要素，知識已經(jīng)成為發(fā)展成本經(jīng)濟(jì)的第一要素。在這種背景下，企業(yè)的技術(shù)等知識資源消耗的存在對成本會計的發(fā)展帶來的影響，尤其是計算機(jī)先進(jìn)技術(shù)的應(yīng)用，進(jìn)一步加劇了知識經(jīng)濟(jì)對成本會計發(fā)展的影響。第三，經(jīng)濟(jì)全球化對成本會計發(fā)展的影響。經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，使國外跨國企業(yè)與國內(nèi)企業(yè)之間的競爭越來越激烈，企業(yè)管理者對企業(yè)成本核算的關(guān)注力度也越來越大。面對經(jīng)濟(jì)全球化的影響，傳統(tǒng)的成本會計技術(shù)和方法的應(yīng)用導(dǎo)致了企業(yè)產(chǎn)品成本信息存在一定的信息失真問題，進(jìn)而影響到企業(yè)的經(jīng)營決策。簡而言之，經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展對成本會計發(fā)展存在一定的影響。
二、成本會計發(fā)展的新趨勢方向
新趨勢方向之一，即時間驅(qū)動作業(yè)成本法。這個方法的特點就是采用估計的工作時間來計算作業(yè)成本，而不是以調(diào)查確定的工作時間為計算基礎(chǔ)。其做法就是，在實施將一個責(zé)任中心的成本分割為若干作業(yè)時，放棄追蹤而采用估計，這種估計與上述的方法不同。它僅向經(jīng)理人員進(jìn)行估測，不是像過去那樣，按員工調(diào)查來確定分割比例。新趨勢方向之二，即彈性邊際成本法。這種方法和前種方法有許多相同之處，不同之處主要在于該方法下的成本中心的劃分和成本分配更能反映出一個部門的責(zé)任，從而有利于加強(qiáng)責(zé)任控制。新趨勢方向之三，即資源消耗會計法。這種方法的特點就是它在非金額方面，應(yīng)用基于量化的產(chǎn)出消耗、因果關(guān)系的關(guān)聯(lián)性，將成本對象所消耗的資源成本歸于“結(jié)集點”；為了與計劃數(shù)量或標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量相比，財務(wù)與非財務(wù)信息相結(jié)合，有助于負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)活動的經(jīng)營者進(jìn)行成本管理。
三、時間驅(qū)動作業(yè)成本法
時間驅(qū)動作業(yè)成本法旨在幫助公司管理層測量與維系公司客戶有關(guān)的間接成本。作業(yè)成本法是管理公司有限資源的一種行之有效的方法。而當(dāng)管理人員在大公司內(nèi)大范圍推行這一方法時，面對不斷攀升的成本和員工的不滿，只能半途而廢?，F(xiàn)在他們應(yīng)該試一試這種方法。一方面，新的時間驅(qū)動作業(yè)成本法比老的作業(yè)成本法更能反映錯綜復(fù)雜的實際情況，功能和準(zhǔn)確性大大提高。另一方面，它簡化了公司的作業(yè)成本財務(wù)核算系統(tǒng)，實施起來更為容易。以前所用的作業(yè)成本法通過員工調(diào)查得到人力資源在各項活動中投入的時間比例，然后根據(jù)比例來分?jǐn)偝杀?。這個方法的弊端是員工們報告的時間比例加起來總是會等于100%，基本上沒有人會報告說，自己有相當(dāng)大的一部分時間無所事事。在新的系統(tǒng)中，經(jīng)理們能夠很清楚地看到自己的產(chǎn)能利用率與理想利用率到底有多大的差距，這方面的信息對提高流程的效率顯然具有重要意義。要了解客戶的贏利能力，知道所有的成本而不單是那些固定成本很重要。時間驅(qū)動作業(yè)成本法在確定每項活動的具體間接成本方面能有所幫助，而這些活動的首要前提是要創(chuàng)造客戶。
四、彈性邊際成本法
德國彈性邊際成本法（GPK）自第二次世界大戰(zhàn)后推出到目前為止，已在德國許多公司中持續(xù)實施60年之久，眾多企業(yè)的實踐證明其使用效果良好，取得了明顯的成本控制效果。而美國的作業(yè)成本法（ABC）自20世紀(jì)80年代末在美國企業(yè)開始應(yīng)用以來，到目前為止，在西方企業(yè)中的應(yīng)用范圍和應(yīng)用效果并不是很理想。近幾年來，美國管理會計師協(xié)會致力于向美國企業(yè)推介德國彈性邊際成本法，并試圖通過吸收德國彈性邊際成本法的長處，對美國的作業(yè)成本法進(jìn)行改進(jìn)。
五、資源消耗會計
資源消耗會計將成本（資源）要素分配于成本（資源）中心，成本中心必須有可識別的、可計量的產(chǎn)出以及相應(yīng)的可識別的、可區(qū)分成本；產(chǎn)出必須是重復(fù)的并且依計劃而定的；中心的成本、技術(shù)、資源類型和工作是相似的；成本中心的規(guī)模是有限的并且在地理上是緊湊的；有一個管理者對成本中心負(fù)責(zé)，盡管他可以對多個中心負(fù)責(zé)；資源可以包括在一個集合中作為初級成本，通過直接法追蹤，或者作為次級成本，通過動因進(jìn)行分配。在成本中心，成本要素被分為固定和變動部分。這種劃分有助于成本依具體情況進(jìn)行分配。固定資源的剩余能力是不分配的。
資源消耗會計的靈活性反映在其成本模型會根據(jù)經(jīng)營環(huán)境的變化及時做出調(diào)整。同時它可以與企業(yè)其他相關(guān)管理系統(tǒng)有機(jī)的集成。資源消耗會計方法的全面性反映在其關(guān)注的是資源，但也包括了ABC、ABM、變動成本法、完全成本法、實際成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本、完整的分行業(yè)損益表作業(yè)基礎(chǔ)資源計劃、主要成本、次要成本等。通常資源消耗會計會應(yīng)用于企業(yè)ERP系統(tǒng)以便更好地與成本管理原理相融合。資源消耗會計關(guān)注的基礎(chǔ)是資源。資源歸集組在資源消耗會計理論中指的是所有的資源（包括服務(wù)于資源的成本）。資源消耗會計認(rèn)為一些資源的存在就是為了服務(wù)于其他資源，所以它們的成本需要按那些消耗它們的資源來分配。按照這種要求，資源消耗會計中的資源會全部成本化。需要對所有由資源歸集組和消耗主體之間產(chǎn)生的消耗關(guān)系所形成的成本動因加以明確（包括作為資源消耗主體的作業(yè)和資源歸集組）。這就要求對這種因果關(guān)系進(jìn)行分析，以便對操作成本的分配正確反映。以資源為主導(dǎo)的資源消耗會計理論對能力的計量也有一些的要求：定義和管理能力所處的位置；通過完全揭示使能力過剩/閑置能力更加可視透明，但不能輕率地將其分配到產(chǎn)品和其他成本對象上；同時保持在分配公式中作為分母的產(chǎn)量所使用的產(chǎn)能供應(yīng)概念的一貫性（如理論和實踐的產(chǎn)能）。同時資源消耗會計也允許制定特殊的程序來實現(xiàn)作業(yè)成本法或以作業(yè)成本為主導(dǎo)。該程序要保證ABC成本管理理念在使用中的一致性。
論文摘要:公路項目作為政府公共基礎(chǔ)項目,成本控制具有至關(guān)重要的意義。本文通過分析目前常用的成本控制方法,最后提出全過程成本控制方法,在一定程度上控制了公路建設(shè)項目成本,為成本控制提供了一種新的可借鑒的方法。
1.引言
公路建設(shè)是在復(fù)雜的自然和社會環(huán)境中進(jìn)行的,成本控制面臨著許多問題,如各個項目參與方之間職責(zé)關(guān)系問題、勘測設(shè)計問題、偷工減料問題、新技術(shù)和新材料帶來的問題、項目資源的配置問題、施工現(xiàn)場管理問題、地質(zhì)條件問題、材料供應(yīng)問題、合同管理問題、項目融資問題、工期問題等。這些問題如果處理不好都會導(dǎo)致成本超支。
公路建設(shè)項目的成本控制涉及到工程的整個生命周期,它是企業(yè)全面管理的一個重要環(huán)節(jié),工程項目的盈虧與成本控制的好壞息息相關(guān)。因此抓好成本控制的管理越來越被人們所重視。良好的成本控制對整個公路建設(shè)項目來說意義重大。
2.成本控制方法分析
成本控制的含義一般有兩種不同的理解,一是廣義的成本控制,一是狹義的成本控制。廣義的成本控制是從企業(yè)利潤長期穩(wěn)定增長出發(fā),對成本進(jìn)行的一種全面的綜合性控制。它不僅是在既定的經(jīng)營條件下,通過對實際成本的事中、事后控制達(dá)到成本目標(biāo),而且在成本形成前的設(shè)計開發(fā)階段、預(yù)測計劃階段就進(jìn)行成本的事前控制。狹義的成本控制是作為企業(yè)成本管理的一個重要環(huán)節(jié),它和成本管理中的成本預(yù)測、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和考核等環(huán)節(jié)相配合,形成成本管理體系。成本控制職能在成本管理中處于特殊地位,它體現(xiàn)了成本管理的目標(biāo),并且是實現(xiàn)目標(biāo)最直接的手段。成本控制貫穿于成本管理的其他職能之中,成本管理的其他職能都圍繞著成本控制進(jìn)行。因此,從廣義來看,成本的預(yù)測、計劃帶有事前成本控制性質(zhì),成本分析和考核帶有事后控制性質(zhì),這樣,廣義的成本控制實際上包括了成本管理的全過程,即成本預(yù)側(cè)、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和考核。
2.1標(biāo)準(zhǔn)成本
標(biāo)準(zhǔn)成本,是指以科學(xué)方法預(yù)計正常工作效率下產(chǎn)品生產(chǎn)所應(yīng)有的成本。通過標(biāo)準(zhǔn)成本分析,企業(yè)可以定期將實際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行比較,以顯示成本差異,并按照例外管理原則,就重大差異項目分析差異原因并及時采取補(bǔ)救措施,以控制成本達(dá)到成本抑減的目的。目前大多數(shù)公路公司采用的成本控制方法就是標(biāo)準(zhǔn)成本控制制度。標(biāo)準(zhǔn)成本制度通常分三步驟進(jìn)行:首先是標(biāo)準(zhǔn)成本的制定。公路公司一般以同行業(yè)先進(jìn)水平或歷史成本的平均值為依據(jù),結(jié)合自身營運(yùn)的內(nèi)外部環(huán)境變化情況,提出不正常因素,并考慮未來變動趨勢等來制定標(biāo)準(zhǔn)成本;其次是對差異的計算和分析。通過對核算后的實際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本的比較,找出差異,分析差異產(chǎn)生的原因,對差異及其產(chǎn)生的主客觀原因作深入的調(diào)查研究,最終落實到責(zé)任單位;最后,根據(jù)分析結(jié)果,采取適當(dāng)措施予以糾正。
2.2變動成本法
變動成本法是根據(jù)成本形態(tài)將企業(yè)的全部成本劃分為變動成本和固定成本兩大類,只將相關(guān)時期內(nèi)用于生產(chǎn)的直接材料、直接人工和變動性制造費(fèi)用計入產(chǎn)品成本,而將固定性制造費(fèi)用和非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用,直接計入當(dāng)期損益。變動成本法源于管理人員對成本實施管理時,銷售增加的同時,利潤卻較少這一現(xiàn)象的關(guān)注和分析。
變動成本法是管理會計學(xué)中核算成本的基本方法。它是根據(jù)成本習(xí)性的特點核算成本。在計算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本和存貨成本時,不包括在生產(chǎn)過程中的固定制造費(fèi)用,而把其作為期間費(fèi)用來處理。變動成本法為企業(yè)經(jīng)營管理者進(jìn)行規(guī)劃和控制開辟了新途徑,體現(xiàn)了許多優(yōu)越性,但并非十全十美。
2.3作業(yè)成本法
作業(yè)成本法是以作業(yè)為核心,確認(rèn)和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè),將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計入作業(yè),然后選擇成本動因,將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象(產(chǎn)品或服務(wù))的一種成本控制方法。該計算法是將間接成本和輔助資源更準(zhǔn)確地分配到作業(yè)、生產(chǎn)過程、產(chǎn)品、服務(wù)及顧客的一種成本計算方法。由于作業(yè)消耗了資源、產(chǎn)出消耗了作業(yè),因此,資源應(yīng)通過資源動因分配給作業(yè)而形成作業(yè)成本,作業(yè)成本應(yīng)通過作業(yè)動因分配給產(chǎn)出,即間接成本和輔助費(fèi)用采用多種成本動因進(jìn)行分配,提高了成本分配的準(zhǔn)確性。
作業(yè)成本法具有傳統(tǒng)成本核算不具備的兩大特點:一是在成本分配方法上引入了成本動因概念,將傳統(tǒng)的單數(shù)量分配基準(zhǔn)改為財務(wù)變量與非財務(wù)變量相結(jié)合的多元分配基準(zhǔn),增強(qiáng)了成本信息的準(zhǔn)確性;二是它強(qiáng)調(diào)成本的全程戰(zhàn)略管理,將成本控制視野延伸到市場需求和設(shè)計階段,注重優(yōu)化作業(yè)鏈和增加顧客價值,提升了企業(yè)的管理層次。
2.4目標(biāo)成本法
目標(biāo)成本是企業(yè)根據(jù)產(chǎn)品質(zhì)量、性能和用戶所能接受的價格及企業(yè)所能接受的目標(biāo)利潤確定的企業(yè)在一定時期內(nèi)應(yīng)該達(dá)到的成本水平。目標(biāo)成本控制就是根據(jù)目標(biāo)成本對成本活動進(jìn)行控制,使實際成本符合目標(biāo)成本的要求,并不斷降低成本。目標(biāo)成本法是以設(shè)計階段為中心,結(jié)合企業(yè)各個部門的管理職能,以綜合降低成本為目的而實行的成本管理方法。
2.5責(zé)任成本法
責(zé)任成本是按照項目的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制要求,在項目組織系統(tǒng)內(nèi)部的各責(zé)任層次分解項目全面的預(yù)算內(nèi)容,稱為責(zé)任成本。責(zé)任成本劃清了項目成本的各種經(jīng)濟(jì)責(zé)任,對責(zé)任預(yù)算的執(zhí)行情況進(jìn)行計量、記錄、定期做出業(yè)績報告,是加強(qiáng)工程項目成本管理的一種科學(xué)方法。責(zé)任成本管理要求在企業(yè)內(nèi)部建立若干責(zé)任中心,并對他們分工負(fù)責(zé)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行規(guī)劃與控制,責(zé)任中心按其控制區(qū)域和責(zé)任范圍的大小,可分為成本中心,利潤中心和投資中心。在項目組織里,項目管理部、工程隊、班組都是一個成本中心,項目經(jīng)濟(jì)部中的有關(guān)部門,如財務(wù)、技術(shù)、材料等也是一個成本(費(fèi)用)中心。根據(jù)責(zé)任中心的劃分,確定不同層次的“責(zé)任預(yù)算”,從而確定其責(zé)任成本,進(jìn)行管理和控制。
責(zé)任成本法作為企業(yè)的一種管理控制技術(shù),它的思想是分權(quán)管理、系統(tǒng)論、控制論與運(yùn)籌學(xué)和數(shù)理經(jīng)濟(jì)的有機(jī)結(jié)合。它以人為本,以效益為目的,以過程控制為手段,以作業(yè)單元消耗資源為對象,并拓展知識經(jīng)濟(jì)時代的數(shù)位管理理念,實現(xiàn)企業(yè)資源的優(yōu)化配置和倍增效應(yīng),從而推動企業(yè)的管理創(chuàng)新能力。
2.6偏差控制法
項目成本控制中的偏差控制法,是在制定出計劃成本的基礎(chǔ)上,通過采用成本方法找出計劃成本與實際成本之間的偏差和分析產(chǎn)生偏差的原因與變化發(fā)展趨勢,進(jìn)而采取措施以減少或消除不利偏差而實現(xiàn)目標(biāo)成本的一種方法。在項目成本控制中,進(jìn)行成本控制的偏差可分為三種:第一是實際偏差,即項目的預(yù)算成本與實際成本之間的差異;第二是計劃偏差,即項目的計劃成本與預(yù)算成本之間的差異:第三是目標(biāo)偏差,即項目的計劃成本與實際成本之間的差異。
2.7掙得值分析法
對公路施工的項目管理和控制的基本原理是根據(jù)預(yù)先制訂的管理計劃和控制基準(zhǔn),在實施工作中進(jìn)行定期地比較分析,然后調(diào)整相應(yīng)的計劃反饋到實施計劃中去。有效地進(jìn)行項目成本和進(jìn)度控制的關(guān)鍵是監(jiān)控實際成本及進(jìn)度的狀況,及時、定期地與控制基準(zhǔn)相比照,并結(jié)合其他可能的改變,及時采取必要的糾正措施,修正或更新項目計劃,預(yù)測出項目完成時成本是否超出預(yù)算、進(jìn)度會提前或落后。可見,項目管理的主要控制要素是質(zhì)量、進(jìn)度和成本。項目管理的目標(biāo)是在保證質(zhì)量前提下,尋找進(jìn)度和成本的最優(yōu)解決方案,確保對成本、進(jìn)度進(jìn)行有效地控制。掙得值分析法是工程項目成本、進(jìn)度綜合度量和監(jiān)控的有效方法。
3.基于全過程的成本控制方法
3.1施工前的成本控制
首先,在工程投標(biāo)階段。根據(jù)工程概況和招標(biāo)文件,結(jié)合建筑市場和競爭對手的情況,進(jìn)行成本預(yù)測,提出投標(biāo)決策意見;中標(biāo)以后,應(yīng)根據(jù)項目的建設(shè)規(guī)模,組建與之相適應(yīng)的項目經(jīng)理部,同時以“標(biāo)書”為依據(jù)確定項目的成本目標(biāo),并下達(dá)給經(jīng)理部。其次,在施工準(zhǔn)備階段。根據(jù)設(shè)計圖紙和有關(guān)技術(shù)資料,對施工方法、施工順序、作業(yè)組織形式、機(jī)械設(shè)備選型、技術(shù)組織措施等認(rèn)真分析,并運(yùn)用價值工程原理,制定出科學(xué)先進(jìn)、經(jīng)濟(jì)合理的施工方案;根據(jù)公司下達(dá)的成本目標(biāo),以分部分項工程實物工程量為基礎(chǔ),聯(lián)系勞動定額、材料消耗定額和技術(shù)組織措施的節(jié)約計劃,在優(yōu)化的施工方案的指導(dǎo)下,編制明細(xì)而具體的成本計劃,并按照部門、施工隊和班組的分工進(jìn)行分解,作為部門、施工隊和班組的責(zé)任成本落實下去,為今后的成本控制作好準(zhǔn)備。
第三,在間接費(fèi)用預(yù)算的編制及落實方面。根據(jù)項目建設(shè)時間的長短和參加建設(shè)人數(shù)的多少,編制間接費(fèi)用預(yù)算,并對上述預(yù)算進(jìn)行明細(xì)分解,以項目經(jīng)濟(jì)部有關(guān)部門(或業(yè)務(wù)人員)責(zé)任成本的形式落實下去,為今后的成本控制和績效考證提供依據(jù)。
3.2施工階段的成本控制
首先,加強(qiáng)施工任務(wù)單和限額領(lǐng)料單的管理,特別要做好每一個分部分項工程完成后的驗收(包括實際工程量的驗收和工作內(nèi)容、工程質(zhì)量、文明施工的驗收),以及實耗人工、實耗材料的數(shù)量核對,以保證施工任務(wù)單和限額領(lǐng)料單的結(jié)算資料絕對正確,為成本控制提供真實可靠的數(shù)據(jù)。
其次,將施工任務(wù)單和限額領(lǐng)料單的結(jié)算資料與施工預(yù)算資料進(jìn)行核對,計算分部分項工程的成本差異,分析差異產(chǎn)生的原因,并采取有效的糾偏措施。
第三,做好月度成本原始資料的收集和整理,正確計算月度成本,分析月度預(yù)算成本與實際成本的差異。對于一般的成本差異要在充分注意不利差異的基礎(chǔ)上,認(rèn)真分析有利差異產(chǎn)生的原因,以防對后續(xù)作業(yè)成本產(chǎn)生不利影響或因低劣而造成返工損夫;對于盈利比例異常的現(xiàn)象,則要重視,并在查明原因的基礎(chǔ)上,采取果斷措施,盡快加以糾正。
第四,在月度成本核算的基礎(chǔ)上,實行責(zé)任成本核算。也就是利用原有會計核算的資料,重新按責(zé)任部門或責(zé)任者歸集成本費(fèi)用,每月結(jié)算一次,并與責(zé)任成本進(jìn)行對比,由責(zé)任部門或責(zé)任者自行分析成本差異和產(chǎn)生差異的原因,自行采取措施糾正差異,為全面實行責(zé)任創(chuàng)造條件。
第五,經(jīng)常檢查對外經(jīng)濟(jì)合同的履約情況,為順利施工提供物資保證。如遇拖期或質(zhì)量不符合時,應(yīng)根據(jù)合同規(guī)定向?qū)Ψ剿髻r;對缺芝履約能力的單位,要采取斷然措施,立即中止合同,并另行找可靠的合作單位,以免影響施工,造成經(jīng)濟(jì)損失。
最后,定期檢查各部門和責(zé)任者的成本控制情況,檢查成本控制責(zé)、權(quán)、利的落實情況(一般為每月一次)。發(fā)現(xiàn)成本差異偏高或偏低的情況,應(yīng)會同責(zé)任部門或責(zé)任者分析產(chǎn)生差異的原因,并督促他們采取相應(yīng)的對策來糾正差異;如因責(zé)、權(quán)、利不到位而影響成本控制工作的情況,應(yīng)針對責(zé)、權(quán)、利不到位的原因,調(diào)整有關(guān)各方的關(guān)系,落實責(zé)、權(quán)、利相組合的原則,使成本控制工作得以順利進(jìn)行。
3.3竣工階段的成本控制
首先,精心安排,干凈利落地完成工程竣工掃尾工作。從現(xiàn)實情況看,很多工作一到竣工掃尾階段,就把主要施工力量抽調(diào)到其它在建工程,以致掃尾工作拖拖拉拉,戰(zhàn)線拉得很長,機(jī)械、設(shè)備無法轉(zhuǎn)移,成本費(fèi)用照常發(fā)生,使在建階段取得的效益逐步流失。因此,一定要精心安排(因為掃尾階段工作面小,人多了反而會造成浪費(fèi)),采取“快刀斬亂麻”的方法,把竣工掃尾時間縮短到最低限度。
其次,重視竣工驗收工作,順利交付使用。在驗收以前,要準(zhǔn)備好驗收所需要的各種書面資料(包括竣工圖)送甲方備查;對驗收中甲方提出的意見,應(yīng)根據(jù)設(shè)計要求和合同內(nèi)容認(rèn)真處理,如果涉及費(fèi)用,應(yīng)請甲方簽證,列入工程結(jié)算。
第三,及時辦理工程結(jié)算。一般來說:工程結(jié)算造價一原施工圖士預(yù)算增減額。但在施工過程中,有些按實結(jié)算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),是由財務(wù)部門直接交付的,項目預(yù)算不掌握資料,往往在工程結(jié)算時遺漏。因此,在辦理工程結(jié)算以前,要求項目預(yù)算員和成本核算員進(jìn)行一次認(rèn)真全面的核對。
最后,在工程保修期間,應(yīng)由項目經(jīng)理指定保修工作者,保修責(zé)任者根據(jù)實際情況提出保修計劃(包括費(fèi)用計劃),以此作為控制保修費(fèi)用的依據(jù)。
4.結(jié)語
公路建設(shè)項目成本控制是個系統(tǒng)工程,應(yīng)該在不影響質(zhì)量、工期情況下,最大限度的降低成本。本文提出的方法具有一定的指導(dǎo)意義,在工程實際建設(shè)工程中具有借鑒意義,可以有效的達(dá)到控制成本的目的。
關(guān)鍵詞：文化產(chǎn)業(yè)特征；文化產(chǎn)業(yè)管理；文化產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)政策
一、文化產(chǎn)業(yè)是具有高度風(fēng)險的投資活動
文化需求源于消費(fèi)者的品味與偏好。盡管文化與藝術(shù)相連，但文化“產(chǎn)業(yè)”一詞并非虛置，從文化產(chǎn)品的制造和相關(guān)服務(wù)生產(chǎn)、營銷到經(jīng)銷和出售至消費(fèi)者手中，確實都給文化產(chǎn)品加上經(jīng)濟(jì)的味道，如同微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)中產(chǎn)出、就業(yè)和收益滿足消費(fèi)者的需求等一樣。由于消費(fèi)者對文化商品的消費(fèi)意愿具有高度易變性和不可預(yù)測性。所以管理學(xué)家Hachette認(rèn)為，盡管所有的產(chǎn)業(yè)均有風(fēng)險性、但文化產(chǎn)業(yè)卻是具有高風(fēng)險性投資的產(chǎn)業(yè)，該風(fēng)險性集中在原本的生產(chǎn)是否能被大眾接受與消費(fèi)。因此，任何一個文化商品（表演、創(chuàng)作等）都可能在一夜間成名或者反之過時消失，這樣的風(fēng)險性來自于對文化商品的消費(fèi)力，和消費(fèi)者對該文化商品的偏好。
為兼顧獲利與藝術(shù)考慮，文化創(chuàng)作者常常被要求要創(chuàng)作出具有原創(chuàng)性、特殊性并且足以成為“流行”與“熱門”的商品，然而這同時也顯示文化創(chuàng)作者有時必須受大眾普遍喜好的特點的支配，因而具有有高度易變性和不可預(yù)測性的風(fēng)險的存在。
二、與文化產(chǎn)業(yè)價值鏈存在緊密連結(jié)關(guān)系
對于文化產(chǎn)業(yè)的定義，通常認(rèn)為應(yīng)與文化領(lǐng)域息息想關(guān)，其生產(chǎn)、購買、買賣的商品與服務(wù)都從藝術(shù)文化領(lǐng)域衍生而出或與其有緊密關(guān)系。范圍涵蓋整個文化的價值鏈(valuechain)。舉例來說，任何一個文化廠商都必須依賴其它的文化廠商如廣告公關(guān)公司，以促使消費(fèi)者得知新商品的存在。然而，即使如此，該文化廠商仍然無法控制所有此商品的傳播形式，例如通過評論家、期刊雜志、廣電等方式促使大眾得知新產(chǎn)品存在的其它的傳播形式。
由于這也將影響消費(fèi)者對該商品的看法，所以文化廠商為同時有效管理風(fēng)險避免原創(chuàng)產(chǎn)品的仿冒，有效掌握大眾消費(fèi)喜好，創(chuàng)意管理者對于再復(fù)制、分配與行銷等過程，均會相對采取較為嚴(yán)格的操縱與控制，并多以垂直整合方式支配下游公司的流通程序加以操縱與控制。
1.水平聚集。與相同產(chǎn)品的文化生產(chǎn)公司合并，以減少競爭者。
指的是產(chǎn)品或服務(wù)遞送到消費(fèi)者手中前，所有由單一或數(shù)家廠商提供的加值過程。
2.垂直整合。囊括文化產(chǎn)品生產(chǎn)鏈中上中下游不同的生產(chǎn)階段
3.全球化發(fā)展。經(jīng)由企業(yè)的兼并與合作，使文化產(chǎn)業(yè)廠商者得以不斷將文化產(chǎn)品廣泛地再復(fù)制與流通買賣到世界各地。
三、靠體驗銷售
在全球化的背景中，設(shè)計正迅速成為一項重要的競爭參數(shù)。要想不同于其它競爭者，設(shè)計正是區(qū)分這項差異并產(chǎn)生產(chǎn)品認(rèn)知的一種方式。
在這種風(fēng)潮趨勢下的文化商品，要通過產(chǎn)品訊息、感知或敘述技巧的運(yùn)用，將產(chǎn)品獨特的設(shè)計與美學(xué)傳達(dá)給消費(fèi)者，通過產(chǎn)品獨特的符號以吸引消費(fèi)。為了讓顧客更能體會到產(chǎn)品的符號與價值，文化產(chǎn)業(yè)常與其它藝術(shù)、工藝、建筑、圖形設(shè)計、視覺溝通、多媒體和數(shù)字科技等加以結(jié)合，從而橫跨許多不同產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域。
四、對創(chuàng)意人才的需求
Throsby于2003年指出由于文化商品是內(nèi)含創(chuàng)意的產(chǎn)品，是知識財產(chǎn)的體現(xiàn)，并且能傳達(dá)某種象征意義。因此文化產(chǎn)業(yè)對創(chuàng)作者一般都采較為放任式的監(jiān)督，以避免創(chuàng)作者工作步調(diào)及環(huán)境的過份僵化與固化。
五、高生產(chǎn)成本、低復(fù)制成本的特性
經(jīng)濟(jì)管理學(xué)家Garnham指出，大部分的文化商品，其固定成本都較高，而變動成本則相對較低。因此，文化產(chǎn)品生產(chǎn)與復(fù)制成本間的關(guān)系便成為特殊的市場型式而存在于文化產(chǎn)業(yè)中。所以在較高的變動成本與固定成本比率下，意味著文化產(chǎn)品一旦成為“熱門”商品時，必須要有可觀的利潤性。
六、文化產(chǎn)業(yè)必須通過高度原創(chuàng)性及人造稀缺性以避免商品失敗
Garham也認(rèn)為，文化產(chǎn)業(yè)的商機(jī)，著重于文化產(chǎn)品中是否具有創(chuàng)新潛力，因此創(chuàng)作者都被要求必需具備有學(xué)習(xí)與創(chuàng)新能力。文化產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的產(chǎn)品和服務(wù)如果缺乏這種創(chuàng)新的內(nèi)容，往往是缺乏吸引力的，并且會造成重復(fù)投資與資源的浪費(fèi)。
[論文摘要]文章分析了成本會計的定義及傳統(tǒng)成本存在的種種問題，而后闡述了現(xiàn)代成本會計的發(fā)展新趨勢，它所發(fā)展的新趨勢有：時間驅(qū)動作業(yè)法、彈性邊際成本法、資源消耗會計。有了新的趨勢，必然也會有與之對應(yīng)的良策，那么它的對策就有：效益成本法、節(jié)能降耗法、使用軟件管理方法等。
成本是商品經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，是商品經(jīng)濟(jì)的一個經(jīng)濟(jì)范疇，是產(chǎn)品價值的重要組成部分。馬克思在《資本論》中分析資產(chǎn)主義商品生產(chǎn)時，對成本的含義進(jìn)行了科學(xué)的分析，指出：“按照資本主義方式生產(chǎn)的每一個商品W的價值，用公式來表示就是W=c+v+m。如果我們從這個產(chǎn)品價值中減去剩余價值m，那么，在商品中剩下的，就是一個在生產(chǎn)要素上耗費(fèi)的資產(chǎn)價值c+v的等價物或補(bǔ)償價值?！焙芏嗳硕颊J(rèn)為：成本就是產(chǎn)品的成本，其實不然，產(chǎn)品成本屬于成本，但成本并不等于產(chǎn)品成本。成本涵蓋了產(chǎn)品成本、期間成本、固定成本、變動成本、相關(guān)成本、可控成本等各種具體概念。
隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)管理要求的提高，成本的概念和內(nèi)涵也在不斷完善與發(fā)展。因此，經(jīng)濟(jì)學(xué)家將成本的定義進(jìn)一步拓展，認(rèn)為凡是經(jīng)濟(jì)資源的犧牲都是成本。成本包括支出成本和機(jī)會成本。支出成本是指現(xiàn)在、過去、未來的現(xiàn)金流出或?qū)嵨锵?。機(jī)會成本是將所放棄的資源用于可能實現(xiàn)的收益。因為機(jī)會成本不能被很好地確定和計量，會計系統(tǒng)重點還是記錄支出成本，但是機(jī)會成本不可或缺，在制定決策上要認(rèn)真予以考慮。
綜上所述，成本是一個動態(tài)發(fā)展的概念。從事經(jīng)濟(jì)活動的內(nèi)容不同，管理的需要就不同，相應(yīng)的成本含義也會隨之變動。但是在成本的演變進(jìn)程中，有兩個基礎(chǔ)特征始終不變：一是成本是以某種特定目的為對象的。目標(biāo)滿足于管理需要，可以是有形或無形的成品，也可以是某種特殊的服務(wù)。二是成本是為了實現(xiàn)這種特定目的而發(fā)生的消耗，沒有目地的消耗是一種損失，不能稱之為成本。另外基于一個重要的會計特征，即會計的貨幣計量假設(shè)，成本還必須是可以用貨幣計量的，否則就無法進(jìn)行成本的核算。
一、傳統(tǒng)成本會計系統(tǒng)中存在的問題
成本會計系統(tǒng)是指構(gòu)成成本要素的有機(jī)組合，以及由這些要素相互作用所形成的整體。但傳統(tǒng)的會計系統(tǒng)存在許多弊端。
1.成本信息失去了相關(guān)性。這是因為傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)無法對經(jīng)營決策者提供充分的成本信息，即經(jīng)營者手頭的成本數(shù)據(jù)與現(xiàn)場的經(jīng)營活動變得不對稱。因此，最需要成本會計信息的經(jīng)營者，反而對成本管理數(shù)據(jù)產(chǎn)生了一種不向榮的感覺，從而使這些數(shù)據(jù)失去了相關(guān)性。
2.傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)難以觀察到制造環(huán)節(jié)的成本形成過程。
3.從傳統(tǒng)產(chǎn)品成本中無法獲得制造緩解的信息。
4.無法有效地將成本信息應(yīng)用于管理。
5.成本信息的“質(zhì)”不明確。傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)提供的成本數(shù)據(jù)，其提供的是置換成了貨幣價值的定量信息而不是質(zhì)量信息。因此，需要對成本狀況進(jìn)行判斷時，經(jīng)營者不得不依賴于金額的高低來做質(zhì)量好壞的評價。
6.難以計算出正確的成本。
7.業(yè)務(wù)活動、數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)以及與財務(wù)會計的協(xié)調(diào)的不充分。
8.經(jīng)理人員的不懂行導(dǎo)致對成本信息的不理解。
二、成本會計發(fā)展的新趨勢
成本會計發(fā)展的新趨勢之一：時間驅(qū)動作業(yè)成本法
這個方法的特點就是采用估計的工作時間來計算作業(yè)成本，而不是以調(diào)查確定的工作時間來計算基礎(chǔ)。其做法就是，在實施將一個責(zé)任中心的成本分割為若干作業(yè)時，放棄追蹤而采用估計，這種估計與上述的方法不同。它僅向經(jīng)理人員進(jìn)行估測，不是像過去那樣，按員工調(diào)查來確定分割比例。
成本會計發(fā)展的新趨勢之二：彈性邊際成本法
這種方法和前種方法有許多相同之處，不同之處主要在于該方法下的成本中心的劃分和成本分配更能夠反映出一個部門的責(zé)任，從而有利于加強(qiáng)責(zé)任控制。
成本會計發(fā)展的新趨勢之三：資源消耗會計
這種方法的特點就是，它在非金額方面，應(yīng)用基于量化的產(chǎn)出消耗、因果關(guān)系的關(guān)聯(lián)性，將成本對象所消耗的資源成本歸于“結(jié)集點”；為了與計劃數(shù)量或者標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量相比，財務(wù)與非財務(wù)信息相結(jié)合，有助于負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)活動的經(jīng)營者進(jìn)行成本管理。
三、成本會計發(fā)展的對策
對策之一：效益成本法
所謂的效益成本法，是從經(jīng)濟(jì)效益的角度出發(fā)來確定成本是否發(fā)生、發(fā)生范圍、額度及其分配去向的一種現(xiàn)代成本計算方法。它的內(nèi)容如下：
1.分析成品生產(chǎn)過程中各種消耗對企業(yè)內(nèi)部可劑量的直接經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)系，確定各種效益成本和投資成本等。
2.確定耗費(fèi)效益系數(shù)控制支出，同時確定效益獎勵率提高效益。
3.采用經(jīng)濟(jì)效益剖析法確定立項核算的效益成本。
4.確定效益成本的支出方式。
5.設(shè)置專門賬戶匯集各種效益成本，然后按現(xiàn)行會計制度規(guī)定的支出進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。
它的主要特征有五點：
1.耗費(fèi)同效益掛鉤。
2.成本核算對象既不是產(chǎn)品，也不是責(zé)任單位，而是立項的成本性效益。
3.核算具有階段性。
4.核算具有輔。
5.核算對象與管理目標(biāo)相統(tǒng)一。
對策之二：節(jié)能降耗法
控制成本、降低成本是成本會計管理的一項目標(biāo)，而節(jié)能降耗又是降低成本的重要方面。所以，節(jié)能降耗是解決企業(yè)能源效率低下的首要問題，是優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的重要選擇，會計人員應(yīng)從節(jié)能降耗的必要出發(fā)，對節(jié)能降耗的會計主體、會計核算、核算方法進(jìn)行系統(tǒng)設(shè)計，尤其是要對節(jié)能講好成本的核算的內(nèi)容和方法、節(jié)能降耗效益的核算內(nèi)容分方法進(jìn)行深入的設(shè)計。
它的主要內(nèi)容有兩部分：一是采用節(jié)能降耗措施所花費(fèi)的代價——節(jié)能降耗成本會計：二是節(jié)能降耗所帶來的效益——節(jié)能降耗效益成本。
對策之三：使用軟件管理方法
使用會計軟件如會計電算化，進(jìn)行電腦操作，減少人工的投入，就是減少成本的支出，還有就是方便快捷，減少失誤。因為會計電算化是一種必然的發(fā)展趨勢。實踐證明，成本會計電算化是實行新的成本會計方法的技術(shù)前提。沒有會計電算化，新的成本會計方法就難以取得實際效果。
對策之四：總結(jié)、完善和推廣我國行之有效的成本會計方法
現(xiàn)代成本會計的實施并不意味著對傳統(tǒng)成本會計的全盤否定，完全照搬照抄西方成本會計方法，更不是要求成本會計高等數(shù)學(xué)化。我們認(rèn)為，只要是適應(yīng)我國企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)體制改革的要求，這必然有利于提高經(jīng)濟(jì)效益的會計方法，都應(yīng)視為現(xiàn)代成本會計方法。
參考文獻(xiàn)
關(guān)鍵詞 港口企業(yè) 費(fèi)用控制 港口費(fèi)用控制
目前，港口企業(yè)作為國有企業(yè)的主力軍，它的管理優(yōu)劣對我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展起著舉足輕重的作用。港口的重要性隨著物流業(yè)的發(fā)展而變的更加重要。中國港口經(jīng)過以裝卸為主的第一代港口的變遷，經(jīng)歷以交通樞紐為主要目的第二代港口的發(fā)展，逐步演變成為作為資源配置中心的第三代港口。
隨著港口經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，港口傳統(tǒng)費(fèi)用控制的一些弊端逐漸暴露出來：一是費(fèi)用控制方法不系統(tǒng)，未能形成科學(xué)、系統(tǒng)的費(fèi)用控制方法體系；二是費(fèi)用信息化管理手段不夠先進(jìn)；三是費(fèi)用控制內(nèi)容單一，只注意生產(chǎn)過程的成本管理；四是費(fèi)用控制體系單一，偏重于事后控制，忽視事前的預(yù)測和決策。傳統(tǒng)費(fèi)用控制存在的缺陷使得對費(fèi)用控制改革的任務(wù)變得日益迫切。
在解決上述問題之前讓我們先來簡單了解一下什么是費(fèi)用控制？以及它的有效實行能給企業(yè)帶來什么樣的變革？
一、費(fèi)用控制概念
費(fèi)用控制是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，按照既定的費(fèi)用目標(biāo)，對構(gòu)成費(fèi)用的諸要素進(jìn)行的規(guī)劃、限制和調(diào)節(jié)，及時糾正偏差，控制費(fèi)用超支，把實際耗費(fèi)控制在費(fèi)用計劃范圍之內(nèi)。費(fèi)用控制的內(nèi)容包括材料消耗控制、工資控制等方面。
正所謂對癥下藥，費(fèi)用控制如何能有效地實施應(yīng)用在港口企業(yè)中，首先還需要了解港口企業(yè)成本由哪些要素構(gòu)成，并且有什么樣的特點。
二、 港口成本構(gòu)成特點
港口企業(yè)是利用碼頭設(shè)施、使用裝卸機(jī)械等工具、實現(xiàn)被運(yùn)送對象位置轉(zhuǎn)移的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)部門，其成本構(gòu)成與一般工商業(yè)相比具有顯著的不同點：
（一）我們都知道，港口企業(yè)通常以實際作業(yè)的操作噸、吞吐量或堆存量作為一般貨物的成本計算對象。由于港口企業(yè)裝卸過程的復(fù)雜性和所裝卸貨物種類的多樣性，決定了其成本計算方法的復(fù)雜性。
（二）特點之二是固定性費(fèi)用比重大。表現(xiàn)為固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、固定資產(chǎn)修理費(fèi)、固定資產(chǎn)保險費(fèi)，以及其他為固定資產(chǎn)保持正常營運(yùn)狀態(tài)而發(fā)生的費(fèi)用相當(dāng)多，這些設(shè)備性費(fèi)用以及港務(wù)人員、庫場人員、輔助營運(yùn)人員和管理人員的工資費(fèi)用都屬于與港口吞吐量沒有直接關(guān)系的固定性費(fèi)用。與此同時，變動性費(fèi)用比重小，而與港口吞吐量相關(guān)的變動成本比重更小，如計件人員工資、材料消耗、動力及照明費(fèi)等。
（三）碼頭、泊位、庫場等是港口企業(yè)的必要固定設(shè)施，其投入大，使用期限長。相對而言，像一般包括燃料、材料、備品配件等這些流動資產(chǎn)占的比重較小。所以固定資產(chǎn)比重大，是港口企業(yè)成本構(gòu)成的一個特點。
在了解了港口企業(yè)特殊的成本費(fèi)用構(gòu)成之后，讓我們一起來研究港口企業(yè)在實施費(fèi)用控制上應(yīng)該注意的幾個問題：
三、 港口企業(yè)在費(fèi)用控制上應(yīng)注意的問題
（一）采購費(fèi)用控制
港口企業(yè)由于設(shè)備運(yùn)作和維修需要，采購的備件品種繁多，采購頻繁。因此，企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格審批手續(xù)，科學(xué)地規(guī)范采購流程，降低采購成本，減少資金占用，提高經(jīng)營效益。港口公司在物資管理方面需全面梳理前期的各項工作，從需求、計劃、采購到入庫、保管、領(lǐng)用和發(fā)放及物資的現(xiàn)場控制等全過程進(jìn)行管理。此外，應(yīng)定期組織有關(guān)人員對各中心物資管理及倉庫保管工作進(jìn)行檢查、整改，定期盤點和不定期抽查相結(jié)合，做到證、賬、物相符。形成一個操作規(guī)范、確保安全、合理定額、流程清晰、運(yùn)轉(zhuǎn)自如、周轉(zhuǎn)高效的運(yùn)作機(jī)制。
（二）工程維修費(fèi)用控制
港口企業(yè)的機(jī)械設(shè)備由于日夜操作，出現(xiàn)故障在所難免，工程維修費(fèi)用是港口企業(yè)成本的主要部分。對設(shè)備進(jìn)行認(rèn)真細(xì)致維修、正確操作、合理使用、精心維護(hù)，可防止設(shè)備零部件損壞。嚴(yán)格禁止非正常磨損與損壞，減緩磨損程度，延長修理間隔期。加強(qiáng)設(shè)備維修的基礎(chǔ)管理，包括設(shè)備一般常用的零部件、易損件的管理。同時，企業(yè)內(nèi)部可以采取如下措施：當(dāng)出現(xiàn)工程維修項目時，原則上規(guī)定必須內(nèi)部自修，如需外修，必須報總經(jīng)理批準(zhǔn)，達(dá)到確保維修費(fèi)用最低的目的。
（三）人力資源費(fèi)用控制
不可否認(rèn)，人是企業(yè)經(jīng)營和管理的根基和土壤。配備高素質(zhì)、高效率的員工，加強(qiáng)員工的培訓(xùn)可提升企業(yè)的服務(wù)質(zhì)量。只有提供高質(zhì)量的服務(wù)，才能在激烈的競爭中獲得更大的市場份額。此時，人力資源費(fèi)用控制就顯得重要了。企業(yè)可以通過內(nèi)部培訓(xùn)和外部培訓(xùn)相結(jié)合的辦法，如定期選派員工到更大型的兄弟港口參觀學(xué)習(xí)，以提升員工實際操作水平；又如對機(jī)械司機(jī)進(jìn)行多種技能培訓(xùn)，一專多能。另一方面，企業(yè)根據(jù)業(yè)務(wù)實際情況，能夠?qū)嵭绣e峰上班時間，確保業(yè)務(wù)高峰期有足夠人手應(yīng)付生產(chǎn)需要，這樣一來不僅在很大程度上減少了加班工資，而且既能保證生產(chǎn)，又能節(jié)約運(yùn)營費(fèi)用。
針對港口企業(yè)成本費(fèi)用構(gòu)成的特點，在有效實施費(fèi)用控制時除了要注意上述三點問題之外，還應(yīng)做好如下兩項工作：
（1）合理規(guī)劃庫存量，加快周轉(zhuǎn)，提高資金的使用率。公司閑置物資應(yīng)以價值量的形式流動，實現(xiàn)資產(chǎn)增值。通過對庫存情況進(jìn)行全面系統(tǒng)清查，制定物資調(diào)劑、結(jié)賬和限購措施，對一些不需用物資進(jìn)行處理，盤活閑置資產(chǎn)，對公司中多余閑置和利用率低的設(shè)備，想盡一切辦法加以利用。以“零庫存”形式為庫存管理的指導(dǎo)思想，按照各部門、中心實際需求，合理領(lǐng)用，合理安排庫存量，使之達(dá)到最優(yōu)，避免不必要的倉儲管理成本和可能發(fā)生的意外損失。根據(jù)生產(chǎn)需要增減人員和固定資產(chǎn)，實行人員和設(shè)備合理配置。先規(guī)劃出理想的人機(jī)比例關(guān)系，然后通過分析現(xiàn)有人員的技術(shù)層次及現(xiàn)有的技術(shù)裝備水平，設(shè)計實現(xiàn)現(xiàn)有人機(jī)的合理配置，防止人員或設(shè)備閑置。
（2）充分發(fā)揮內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在費(fèi)用控制中的重要作用。審計是控制組織過程中的一個重要環(huán)節(jié)，通過審計，可以清楚費(fèi)用支出的有效性和合理性，有助于對責(zé)任主體的績效進(jìn)行正確的評價，并有效地扼制浪費(fèi)性的支出。建議企業(yè)在構(gòu)建組織架構(gòu)時考慮增設(shè)內(nèi)部審計部門，并能獨立行使審計、監(jiān)督權(quán)限。
由此可見，嚴(yán)謹(jǐn)?shù)馁M(fèi)用控制為港口企業(yè)的運(yùn)營提供了有力的保障，不僅在用足港口優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上為企業(yè)帶來可觀的經(jīng)濟(jì)效益，同時也促進(jìn)了企業(yè)的競爭發(fā)展。隨著世界經(jīng)濟(jì)全球化和區(qū)域一體化進(jìn)程的加快，我國港口的發(fā)展必將走在世界前列。
參考文獻(xiàn)：
[1] 胥志剛.淺析港口內(nèi)燃機(jī)械的成本控制.現(xiàn)代物業(yè).2011(01)
一、引言
工程項目成本管理與控制是公路工程項目管理的中心內(nèi)容,項目成本控制則是決定施工企業(yè)市場競爭力的關(guān)鍵,因此成本控制已成為施工企業(yè)經(jīng)營管理改革和完善的主要標(biāo)志和不可缺少的內(nèi)容,研究工程項目成本控制對完善投資體制改革、加強(qiáng)施工企業(yè)市場競爭力具有十分重要的現(xiàn)實意義。
二、公路施工成本控制的基本理論
公路施工成本是公路施工企業(yè)以施工項目作為成本核算對象的施工過程中所耗費(fèi)的生產(chǎn)資料轉(zhuǎn)移價值和勞動者的必要勞動所創(chuàng)造的價值的貨幣形式,即某施工項目在施工中所生產(chǎn)的全部生產(chǎn)費(fèi)用的總和。
根據(jù)管理的需要,可將施工項目成本劃分為不同的形式。從成本發(fā)生時間來劃分,施工項目成本可分為承包成本、計劃成本和實際成本;按生產(chǎn)計入成本的方法來劃分,施工項目成本可分為直接成本和間接成本;按生產(chǎn)費(fèi)用與工程量關(guān)系來劃分,施工項目成本可分為固定成本和變動成本。施工項目成本的特性包括以下三方面的內(nèi)容:
1.成本發(fā)生的固定性和變動性
從成本構(gòu)成可以看出,一部分成本體現(xiàn)為固定費(fèi)用,在一定時期和一定工作量范圍內(nèi),不受完成工作量增減變化影響而固定不變,因此,工作量完成愈多,單位工作量應(yīng)負(fù)擔(dān)固定費(fèi)用就愈少,反之,負(fù)擔(dān)就愈多。另一部分成本體現(xiàn)為變動費(fèi)用,隨著工作量增減的變化按比例變動。
2.成本對建筑產(chǎn)品的直接性和間接性
從成本構(gòu)成的幾個費(fèi)用看,有的成本同建筑產(chǎn)品直接發(fā)生關(guān)系,如材料費(fèi)、生產(chǎn)工人工資等。有的成本則不直接歸屬建筑產(chǎn)品,根據(jù)直接費(fèi)分?jǐn)?如施工項目管理費(fèi)用。
3.成本的可控性和不可控性
從根本講,一切成本都是可以控制的,但從企業(yè)各部門的職責(zé)范圍上講,有的成本可以控制,有的成本無法控制。
成本的三個特性,決定了不同性質(zhì)的成本,要由不同的部門,用不同的方法進(jìn)行控制。因此,成本控制是項目經(jīng)理部每個人的事,人人要關(guān)心成本,而且其貫穿于各部門,各環(huán)節(jié)。必須分級分階段歸口管理,方能奏效。
三、價值工程
價值工程問世于20世紀(jì)50年代,是美國通用電器公司工程師麥爾斯于1945年在采購管理過程中提出的。當(dāng)時,他創(chuàng)立了一種能以最小消耗提供最有效功能,使產(chǎn)品獲得最高價值的思想和分析技術(shù),并發(fā)表“價值分析”(value analysis,VA)加以系統(tǒng)總結(jié)。美國國防部采用后,將其命名為VE,麥爾斯也因此被認(rèn)為是價值工程之父。
價值工程的基本原理可以歸納為以下三個方面:
1.價值、功能和成本的關(guān)系
價值工程的目的是力圖以最低的成本使產(chǎn)品或作業(yè)具有適當(dāng)?shù)膬r值,亦即實現(xiàn)其應(yīng)該具備的必要功能。因此,價值、功能和成本三者之間的關(guān)系應(yīng)該是:
價值=功能(或效用)/成本(或生產(chǎn)費(fèi)用)
數(shù)學(xué)公式可表示為:
CV=F(1)
上述公式啟示我們產(chǎn)品的生產(chǎn)者和作業(yè)的提供者可從下列途徑提高產(chǎn)品或作業(yè)的價值:功能不變,成本降低;成本不變,功能提高;功能提高,成本降低;成本略有提高,功能大幅度提高;功能略有下降,成本大幅度下降。
2.價值工程的核心――功能分析
價值工程的核心是對產(chǎn)品或作業(yè)進(jìn)行功能分析。指在項目設(shè)計時,要在對產(chǎn)品或作業(yè)進(jìn)行結(jié)構(gòu)分析的同時,還要對產(chǎn)品或作業(yè)的功能進(jìn)行分析,從而確定必要功能和實現(xiàn)必要功能的最低成本方案(工程預(yù)算)。在項目施工時,也要在對工程結(jié)構(gòu)、施工條件等進(jìn)行分析的同時,還要對項目建設(shè)的施工方案及其功能進(jìn)行分解,以確定實現(xiàn)施工方案及其功能的最低成本計劃(施工預(yù)算)。
3.價值工程是一項有組織的活動
在應(yīng)用價值工程時,必須有一個組織系統(tǒng),把各專業(yè)人員(如施工技術(shù)、質(zhì)量安全、施工管理、材料供應(yīng)、財務(wù)成本等)組織起來,發(fā)揮集體力量,利用集體智慧來進(jìn)行,方能達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)。組織的方法有多種,在項目建設(shè)中,把價值工程活動同質(zhì)量管理活動結(jié)合起來進(jìn)行,不失為一種值得推薦的方法。
四、價值工程在施工成本控制中的應(yīng)用
1.施工成本控制的價值工程理論
所謂價值工程,可以定義為是一種系統(tǒng)的對某個建筑產(chǎn)品或施工勞務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行功能分析以及方案創(chuàng)造、評價和實施,用最低的壽命周期費(fèi)用可靠地實現(xiàn)用戶所要求的功能,從而提高研究對象的價值的技術(shù)經(jīng)濟(jì)方法。
對于用戶來說,付出一定的價格購買建筑產(chǎn)品是要取得建筑產(chǎn)品所提供的功能,他們要求建筑產(chǎn)品盡可能物美價廉。我們把建筑產(chǎn)品的功能F與價格P之比稱為用戶功費(fèi)比R1,既R1=F/P。在一定的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和結(jié)構(gòu)等級等條件下,用戶的功費(fèi)比越大越好。一般在功能水平相同時,用戶優(yōu)先選擇價格低廉的建筑產(chǎn)品。
對于建筑企業(yè)來說,盈利是企業(yè)生存和發(fā)展的最基本條件,為擴(kuò)大盈利必須采取各種有效措施。我們把建筑產(chǎn)品價格P與建筑成本C之比稱為企業(yè)功費(fèi)比R2,既R2=P/C。提高企業(yè)功費(fèi)比是企業(yè)努力的目標(biāo),企業(yè)功費(fèi)比越高,企業(yè)的盈利也就越多。對于整個社會來說,提高經(jīng)濟(jì)效益不能靠單方面地提高用戶功費(fèi)比或者企業(yè)功費(fèi)比來實現(xiàn),必須通過分析研究建筑產(chǎn)品的功能和成本匹配關(guān)系,把用戶對產(chǎn)品的物美價廉要求和企業(yè)的本小利大的愿望有機(jī)合理的結(jié)合起來。從價值工程的價值公式出發(fā),建筑產(chǎn)品的價值是用戶功費(fèi)比和企業(yè)功費(fèi)比的統(tǒng)一。
在這里我們看到,提高建筑產(chǎn)品價格或者降低建筑產(chǎn)品價格,只是從一個方面有利于企業(yè)或用戶,而對整個社會經(jīng)濟(jì)效益毫無意義。只有在建筑業(yè)中應(yīng)用價值工程,注重產(chǎn)品的功能成本研究,既考慮用戶利益也兼顧企業(yè)利益,才能大幅度提高社會經(jīng)濟(jì)效益。
2.確定價值工程活動對象
(1)通過價值工程活動,進(jìn)行技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析,確定最佳施工方法。
(2)結(jié)合施工方法,進(jìn)行材料使用的比選,在滿足功能要求的前提下,通過代用、改變配合比、使用添加劑等方法降低材料消耗。
(3)結(jié)合施工方法,進(jìn)行機(jī)械設(shè)備選型,確定最合適的機(jī)械設(shè)備的使用方案。如:機(jī)械要選擇功能相同、臺班費(fèi)最低或臺班費(fèi)相同、功能最高的機(jī)械模板,要聯(lián)系結(jié)構(gòu)特點在組合鋼模、大鋼模、滑模中選擇最合適的一種。
(4)通過價值工程活動,結(jié)合項目的施工組織設(shè)計和所在地的自然地理條件,對降低材料的庫存成本和運(yùn)輸成本進(jìn)行分析,以確定最節(jié)約的材料采購方案和運(yùn)輸方案,以及最合理的材料儲備。
3.價值工程用于成本控制的系統(tǒng)分析
公路工程施工價值工程管理體系如下:主要包括施工期前的目標(biāo)成本確定;施工期中對施工組織設(shè)計方案、選材、機(jī)械設(shè)備選擇、施工管理的優(yōu)化;施工期后價值工程應(yīng)用效果分析。詳見上圖。
五、案例
由于篇幅問題,本文只介紹價值工程在施工管理過程中的成本控制應(yīng)用。
施工是一個綜合應(yīng)用各種資源、各種技術(shù)進(jìn)行有組織活動的過程,它包括施工隊伍選擇、轉(zhuǎn)場方式和臨時設(shè)施建設(shè)、現(xiàn)場管理,以及工程財務(wù)活動的過程。在工程項目中應(yīng)用價值工程也就是對以上工程建設(shè)的各階段進(jìn)行功能分析、價值分析,有效的降低工程建設(shè)成本。根據(jù)價值工程的表述模型,在施工階段的決策優(yōu)化中,可以將價值、功能、成本的關(guān)系式模型表達(dá)為:
VE的目的是:必須使現(xiàn)時成本等于目標(biāo)成本,若小于目標(biāo)成本更好,力求使V=1,或V>1。
1.施工隊伍的選擇
施工隊伍是完成工程項目的具體執(zhí)行者,其能力和素質(zhì)是能否順利完成工程項目重要因素。對施工隊伍的選擇進(jìn)行價值分析,我們通常要考慮以下幾個問題:
(1)本企業(yè)中哪一支施工隊伍最適合?優(yōu)勢是什么?不足是什么?不足怎么補(bǔ)救?
(2)該項目管理中可能出現(xiàn)的薄弱環(huán)節(jié)是什么?能克服嗎?措施是什么?
(3)緊缺的關(guān)鍵工種是什么?怎樣解決?
(4)需要外部勞務(wù)嗎?管理辦法科學(xué)嗎?
(5)已定隊伍配備方案將達(dá)到的效果如何?能進(jìn)一步改善嗎?
2.轉(zhuǎn)場方式和臨建方案的優(yōu)選
隊伍調(diào)遷和臨建費(fèi)在項目預(yù)算中占有一定的比重,而經(jīng)過優(yōu)選,減少的支出就可成為項目的重要創(chuàng)利源。
(1)施工人員以何種方式轉(zhuǎn)移可以使費(fèi)用最少?
(2)機(jī)具材料以何種方式轉(zhuǎn)移可以使費(fèi)用最少?
(3)生產(chǎn)用房怎樣布局最為合理、占地最少?
(4)生活用房租和建哪種更省?怎樣最合適(支出較少、住的條件較好)?
(5)已定轉(zhuǎn)場及臨建方案實施后的預(yù)期效果如何?
3.施工項目現(xiàn)場應(yīng)用價值工程
在現(xiàn)場管理中應(yīng)用價值工程能夠有效的降低施工成本,加強(qiáng)現(xiàn)場管理,做到功能和成本的雙重實現(xiàn)。在工程現(xiàn)場管理中主要可以在以下方面應(yīng)用價值分析的方法。
(1)優(yōu)化設(shè)計。項目的現(xiàn)場管理要著眼于實現(xiàn)必要的功能,那么,就必須通過多級圖紙會審,改善設(shè)計,去掉過剩的功能和無用功能,避免由此形成費(fèi)用的多余和無用支出。
(2)優(yōu)化網(wǎng)絡(luò),減少不變費(fèi)用的支出。工程項目上的費(fèi)用支出劃分為不變費(fèi)用和可變費(fèi)用。施工單位要通過不斷優(yōu)化施工網(wǎng)絡(luò),縮短工期,降低不變費(fèi)用。同時又可獲得建設(shè)單位提前工期獎,一舉兩得,取得投資效益雙提高。
(3)優(yōu)化現(xiàn)場管理。優(yōu)化現(xiàn)場管理可以減少可變費(fèi)用的支出,現(xiàn)場管理就是使生產(chǎn)要素在現(xiàn)場得以優(yōu)化配置,有效控制投入,杜絕浪費(fèi),增大產(chǎn)出,降耗增效。
① 勞動組織的優(yōu)化
② 內(nèi)部分配辦法的優(yōu)化
③ 施工工藝的優(yōu)化
④ 預(yù)付款及驗收方式的優(yōu)化
4.竣工交驗中的價值工程
竣工中的價值分析主要是滿足必要功能需求的分析,在施工過程中,為滿足建設(shè)單位的必要功能需求,往往要增加一些施工項目,其功能分別為Fl,F2,F3…由此發(fā)生相應(yīng)的費(fèi)用C1,C2,C3…必須明確。如:都增加了哪些項目?有原始記錄可查嗎?具體項目、細(xì)目是什么?索賠可望達(dá)成的效果如何?
六、結(jié)語
成本控制是施工企業(yè)實行現(xiàn)代化管理的手段之一。作為一名現(xiàn)代企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者,必須掌握和運(yùn)用這種方法,并在實踐中不斷總結(jié)經(jīng)驗,使之不斷完善,實現(xiàn)成本管理方法的飛躍。施工企業(yè)成本控制的應(yīng)用仍然處于探索階段,相比國際上價值工程的發(fā)展應(yīng)用而言,還非常落后,也是大有潛力的。
參考文獻(xiàn):
[1]馬慶國.價值工程的理論與方法[M] .浙江人民出版社,2006
一、導(dǎo)致作業(yè)成本管理產(chǎn)生的幾個變化因素
1.環(huán)境的變化。
新技術(shù)的廣泛應(yīng)用帶來的成本結(jié)構(gòu)的巨大變化以及成本重心的嚴(yán)重轉(zhuǎn)移,使傳統(tǒng)成本管理不再適合企業(yè)。另外,隨著技術(shù)的不斷提升,人們的生活水平也在提高,對于產(chǎn)品質(zhì)量和功能的期望也日益提高,消費(fèi)行為變得有選擇性和挑剔性,產(chǎn)品的質(zhì)量雖然是重要的一個方面,但服務(wù)以及針對性又成了企業(yè)的一項新挑戰(zhàn),傳統(tǒng)的“規(guī)模經(jīng)濟(jì)”,即大批量的生產(chǎn)來滿足顧客已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠,對于顧客多樣化的需求應(yīng)該采用顧客化的生產(chǎn)方式,通過對價值鏈的分析來減少各個環(huán)節(jié)的非增值作業(yè)成本,用全面質(zhì)量管理來增加企業(yè)可取得的“顧客價值”,正是市場需求由統(tǒng)一化向多樣化的轉(zhuǎn)變導(dǎo)致企業(yè)必須的成本控制觀念的轉(zhuǎn)變,管理觀念的轉(zhuǎn)變使制造成本轉(zhuǎn)變成了企業(yè)成本,顧客成本,更有利于企業(yè)分析成本。
對于企業(yè)的管理方法,由以前賣方市場導(dǎo)致的生產(chǎn)管理轉(zhuǎn)變成為了現(xiàn)在買方市場形成的營銷管理上,企業(yè)的管理方法轉(zhuǎn)變的最終目的是要提升企業(yè)的核心競爭力,把各種資源有效的結(jié)合起來,促使企業(yè)根據(jù)有限的資源提供差異化的服務(wù),建立有效的管理團(tuán)隊和基礎(chǔ)架構(gòu),滿足不斷提高的顧客的期望。所以管理方法的不斷更新和整合,需要成本管理的轉(zhuǎn)變。
2.成本管理中成本動因的轉(zhuǎn)變。
傳統(tǒng)成本法成本的計算對象是企業(yè)所生產(chǎn)的各種產(chǎn)品,產(chǎn)量則是產(chǎn)品成本的唯一動因,直接材料、直接人工、制造費(fèi)用全部都追溯到產(chǎn)品成本中去。作業(yè)成本法的基礎(chǔ)是產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,生產(chǎn)所產(chǎn)生的費(fèi)用按其成本動因不同匯集到作業(yè)中去,計算作業(yè)成本,再按照產(chǎn)品生產(chǎn)消耗的作業(yè)量,將其計入產(chǎn)品成本。兩者的區(qū)別在于長期的變動成本,在傳統(tǒng)成本法下大多都被計入固定成本,而在作業(yè)成本法下,作業(yè)作為其成本動因,是會有所變化的。因此,作業(yè)成本法的成本動因由“產(chǎn)品”轉(zhuǎn)為“作業(yè)”,不僅克服了傳統(tǒng)成本法中嚴(yán)重扭曲成本的缺陷,而且?guī)椭芾碚邚某杀井a(chǎn)生的源頭入手,目光關(guān)注于資源消耗的動因,分析成本發(fā)生的前因后果,成本的分配由單一的產(chǎn)品轉(zhuǎn)化為多種動因標(biāo)準(zhǔn),為管理者提供更為準(zhǔn)確的成本信息,另外作業(yè)成本法也對所有作業(yè)活動進(jìn)行跟蹤反映,這樣可以提高成本預(yù)測、成本決策、成本計劃、成本管理、成本控制,等各個方面的效率和準(zhǔn)確性,實現(xiàn)前饋和反饋成本控制相結(jié)合,實現(xiàn)一個良好的成本計算和管理系統(tǒng)。
3.成本管理中分析成本的角度發(fā)生變化。
傳統(tǒng)成本法是將企業(yè)的成本分為直接材料、直接人工、制造費(fèi)用,也是按此來分析成本,而作業(yè)成本法是將企業(yè)的全部經(jīng)營按照業(yè)務(wù)流程的不同分解成為一系列作業(yè),再將總的成本按照這些活動消耗資源的多少分配到這些活動中去。傳統(tǒng)成本法是著眼于量,按量把成本分?jǐn)偟疆a(chǎn)品中去,不能夠有利于企業(yè)判斷出什么顧客,產(chǎn)品給企業(yè)創(chuàng)造價值,什么顧客,產(chǎn)品在侵蝕價值,而作業(yè)成本法著眼于流程。例如,某企業(yè)采用作業(yè)成本法,從產(chǎn)品的研制開發(fā)到組織訂貨,從安排生產(chǎn)到對外銷售,以及最后的售后服務(wù)等等,這一系列作業(yè)的集合,也就是所謂的“作業(yè)鏈”。由于生產(chǎn)消耗了作業(yè),而作業(yè)又消耗了資源,作業(yè)的轉(zhuǎn)移實質(zhì)上伴隨著價值的轉(zhuǎn)移,最終產(chǎn)品既是全部作業(yè)的集合,又是價值量的集合,作業(yè)的形成,也就是價值鏈的形成,作業(yè)成本法對作業(yè)成本的確認(rèn),計量,報告提供了動態(tài)連續(xù)的信息。正是作業(yè)成本法價值鏈的形成,對企業(yè)內(nèi)跨部門工作的規(guī)范計入提供了共同語言,有利于各部門之間了解業(yè)務(wù),規(guī)劃并進(jìn)行資源管理,考核及提高績效,使管理者雖業(yè)務(wù)做到心中有數(shù);對企業(yè)中員工,小組有著激勵作用,由于他對業(yè)務(wù)流程有著詳細(xì)的記錄,在此基礎(chǔ)上再將作業(yè)與績效考評相結(jié)合,使得薪酬系統(tǒng)不僅準(zhǔn)確,而且易于管理激勵,使管理者對企業(yè)激勵機(jī)制心中有數(shù)。
4.企業(yè)增長方式及管理目標(biāo)的轉(zhuǎn)變。
企業(yè)的增長方式正由外延增長到內(nèi)涵增長的劇烈轉(zhuǎn)變,從管理觀念上來看,傳統(tǒng)成本管理講求的是降低成本,從管理方法上分析,傳統(tǒng)成本管理以事中控制與事后反饋為主,強(qiáng)調(diào)對活動的規(guī)范和約束,從管理對象上看,它主要是企業(yè)的制造成本,而看不到企業(yè)的價值鏈和隱性成本。現(xiàn)在企業(yè)增長方式的轉(zhuǎn)變要求企業(yè)立足于全局和長遠(yuǎn)的利益,尋找企業(yè)新的持續(xù)的效益增長點,而不是傳統(tǒng)成本中所謂的成本節(jié)約,對于成本管理方法上,也提出了新的要求,即成本管理必須要有前瞻性,對于管理對象來說,必須圍繞企業(yè)的價值鏈進(jìn)行全方位、多角度的分析,從開放的競爭市場洞察其變化的成本動因,正是企業(yè)增長方式的轉(zhuǎn)變使企業(yè)不得不轉(zhuǎn)變戰(zhàn)略管理方法。
企業(yè)管理目標(biāo)由成本的最小化和利潤的最大化轉(zhuǎn)為了提升企業(yè)的核心競爭力。傳統(tǒng)成本管理通過最大限度的降低企業(yè)各種經(jīng)營活動的成本來謀求利潤的最大化,盡管降低成本對企業(yè)來說任何時候都不能忽視,但傳統(tǒng)成本管理過多的為降低成本而降低成本,而沒有很好的把成本管理與競爭的優(yōu)勢聯(lián)系起來,企業(yè)只有通過戰(zhàn)略的制定實施形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢,創(chuàng)造出企業(yè)的核心競爭力,像新產(chǎn)品的開發(fā)與售后服務(wù)的完善都能夠為企業(yè)取得長期競爭的優(yōu)勢,即便短期成本有所提高也是正常的,作業(yè)成本管理正是通過立足于企業(yè)長期的盈利和競爭優(yōu)勢,而不是短期成本的削減才使企業(yè)有了良好的發(fā)展機(jī)會。
二、作業(yè)成本管理在運(yùn)用中存在的問題
1.我國的科技發(fā)展水平同西方發(fā)達(dá)國家相比,差距仍然很大,企業(yè)整體的裝備水平仍然很落后,高新技術(shù)企業(yè)的比重還較低,適應(yīng)作業(yè)成本會計應(yīng)用的制造環(huán)境還不具備或不充分。
2.很多中小型企業(yè)一貫都應(yīng)用傳統(tǒng)成本管理,對于作業(yè)成本管理并不熟悉,而且有的準(zhǔn)則只能夠規(guī)定只可以應(yīng)用制造成本法,對作業(yè)成本的推廣造成阻礙作用,而且作業(yè)成本管理應(yīng)該面對著這么多千變?nèi)f化的企業(yè)經(jīng)營情況,有著更多的適應(yīng)方法,這樣才能使作業(yè)成本管理的應(yīng)用范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。
3.作業(yè)成本管理的發(fā)展與應(yīng)用與經(jīng)濟(jì)環(huán)境、生產(chǎn)環(huán)境、會計環(huán)境相關(guān),雖然作業(yè)成本管理在理論上已經(jīng)較為成熟,但是我國作業(yè)成本法還在介紹和引進(jìn)階段,并未有太多的研究。另外作業(yè)成本管理的理論和方法要通過企業(yè)管理人員、會計人員作用到企業(yè)的經(jīng)營中去,而現(xiàn)狀卻是管理人員的素質(zhì)不高,生產(chǎn)管理的范圍狹窄、生產(chǎn)控制弱、生產(chǎn)設(shè)備組織不合理,總體的會計素質(zhì)就更成問題,比如由于我國會計人員計算機(jī)知識有限,會計電算化并未得到普及,這也屬于會計人員的素質(zhì)問題,正是這些問題影響著作業(yè)成本管理在實際中的應(yīng)用。
4.目前,大多數(shù)企業(yè)沒有先進(jìn)的管理水平與作業(yè)成本法相配合,這樣利用作業(yè)成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正運(yùn)用于成本分析、作業(yè)成本預(yù)算、業(yè)績評價指標(biāo)的制定、產(chǎn)品定價及內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價的制定、顧客及合同的選擇等作業(yè)分析及作業(yè)成本管理中,作業(yè)成本法的效果將很難顯現(xiàn)出來。
三、推廣作業(yè)成本的舉措
1.加大宣傳力度。首先,要介紹清楚傳統(tǒng)成本法在新制造環(huán)境下所產(chǎn)生的局限性,以及這種局限性對企業(yè)的經(jīng)營決策和企業(yè)競爭地位的影響。其次,應(yīng)介紹清楚作業(yè)成本法的先進(jìn)性、合理性、有效性及科學(xué)性,特別是作業(yè)分析法在降低成本方面的突破性進(jìn)展,讓作業(yè)成本和作業(yè)管理的理念得到廣泛的認(rèn)同,為推行作業(yè)成本法創(chuàng)造良好的環(huán)境。再次,應(yīng)介紹清楚作業(yè)成本法的適用范圍。最后,對作業(yè)成本法的簡易實施法進(jìn)行介紹。
2.將其更好地與責(zé)任會計及全面預(yù)算管理相結(jié)合。責(zé)任會計是適應(yīng)分權(quán)管理的要求,在企業(yè)內(nèi)部建立若干責(zé)任單位,對各責(zé)任單位權(quán)責(zé)范圍內(nèi)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行規(guī)劃及業(yè)績考評的內(nèi)部控制制度。責(zé)任會計所建立的“責(zé)任中心”與作業(yè)成本管理所建立的“作業(yè)中心”是相一致的,他們之間是相互促動的,成本動因中除了產(chǎn)量、作業(yè)量等客觀因素的影響外,還有人的一些主觀因素的影響,像員工的工作態(tài)度,管理意識、員工之間的人際關(guān)系、員工對于公司的信賴程度和責(zé)任感等等,正確處理好這些關(guān)系比單純?nèi)p少企業(yè)成本要更加有效,按照作業(yè)設(shè)置責(zé)任中心,更加易于成本合理的分配,也更加易于區(qū)分清楚責(zé)任,而對于全面預(yù)算管理方法,預(yù)算編制的成功在于對未來預(yù)測的把握,而對未來預(yù)測的把握關(guān)鍵在于歷史數(shù)據(jù)的分析與應(yīng)用,而隨著高科技的發(fā)展,新的管理理念的形成,傳統(tǒng)成本管理下產(chǎn)生的成本數(shù)據(jù)并不能代表產(chǎn)品成本的信息,作業(yè)成本管理下所創(chuàng)造的按成本動因所計算出來的成本相對能夠如是的反映成本構(gòu)成狀況,在此基礎(chǔ)上所編制的預(yù)算能達(dá)到全面預(yù)算管理的目標(biāo)要求,作業(yè)成本管理與責(zé)任會計、戰(zhàn)略規(guī)劃、全面預(yù)算管理方法相伴相生,相互促動。
一、導(dǎo)致作業(yè)成本管理產(chǎn)生的幾個變化因素
1.環(huán)境的變化。
新技術(shù)的廣泛應(yīng)用帶來的成本結(jié)構(gòu)的巨大變化以及成本重心的嚴(yán)重轉(zhuǎn)移,使傳統(tǒng)成本管理不再適合企業(yè)。另外,隨著技術(shù)的不斷提升,人們的生活水平也在提高,對于產(chǎn)品質(zhì)量和功能的期望也日益提高,消費(fèi)行為變得有選擇性和挑剔性,產(chǎn)品的質(zhì)量雖然是重要的一個方面,但服務(wù)以及針對性又成了企業(yè)的一項新挑戰(zhàn),傳統(tǒng)的“規(guī)模經(jīng)濟(jì)”,即大批量的生產(chǎn)來滿足顧客已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠,對于顧客多樣化的需求應(yīng)該采用顧客化的生產(chǎn)方式,通過對價值鏈的分析來減少各個環(huán)節(jié)的非增值作業(yè)成本,用全面質(zhì)量管理來增加企業(yè)可取得的“顧客價值”,正是市場需求由統(tǒng)一化向多樣化的轉(zhuǎn)變導(dǎo)致企業(yè)必須的成本控制觀念的轉(zhuǎn)變,管理觀念的轉(zhuǎn)變使制造成本轉(zhuǎn)變成了企業(yè)成本,顧客成本,更有利于企業(yè)分析成本。
對于企業(yè)的管理方法,由以前賣方市場導(dǎo)致的生產(chǎn)管理轉(zhuǎn)變成為了現(xiàn)在買方市場形成的營銷管理上,企業(yè)的管理方法轉(zhuǎn)變的最終目的是要提升企業(yè)的核心競爭力,把各種資源有效的結(jié)合起來,促使企業(yè)根據(jù)有限的資源提供差異化的服務(wù),建立有效的管理團(tuán)隊和基礎(chǔ)架構(gòu),滿足不斷提高的顧客的期望。所以管理方法的不斷更新和整合,需要成本管理的轉(zhuǎn)變。
2.成本管理中成本動因的轉(zhuǎn)變。
傳統(tǒng)成本法成本的計算對象是企業(yè)所生產(chǎn)的各種產(chǎn)品,產(chǎn)量則是產(chǎn)品成本的唯一動因,直接材料、直接人工、制造費(fèi)用全部都追溯到產(chǎn)品成本中去。作業(yè)成本法的基礎(chǔ)是產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,生產(chǎn)所產(chǎn)生的費(fèi)用按其成本動因不同匯集到作業(yè)中去,計算作業(yè)成本,再按照產(chǎn)品生產(chǎn)消耗的作業(yè)量,將其計入產(chǎn)品成本。兩者的區(qū)別在于長期的變動成本,在傳統(tǒng)成本法下大多都被計入固定成本,而在作業(yè)成本法下,作業(yè)作為其成本動因,是會有所變化的。因此,作業(yè)成本法的成本動因由“產(chǎn)品”轉(zhuǎn)為“作業(yè)”,不僅克服了傳統(tǒng)成本法中嚴(yán)重扭曲成本的缺陷,而且?guī)椭芾碚邚某杀井a(chǎn)生的源頭入手,目光關(guān)注于資源消耗的動因,分析成本發(fā)生的前因后果,成本的分配由單一的產(chǎn)品轉(zhuǎn)化為多種動因標(biāo)準(zhǔn),為管理者提供更為準(zhǔn)確的成本信息,另外作業(yè)成本法也對所有作業(yè)活動進(jìn)行跟蹤反映,這樣可以提高成本預(yù)測、成本決策、成本計劃、成本管理、成本控制,等各個方面的效率和準(zhǔn)確性,實現(xiàn)前饋和反饋成本控制相結(jié)合,實現(xiàn)一個良好的成本計算和管理系統(tǒng)。
3.成本管理中分析成本的角度發(fā)生變化。
傳統(tǒng)成本法是將企業(yè)的成本分為直接材料、直接人工、制造費(fèi)用,也是按此來分析成本,而作業(yè)成本法是將企業(yè)的全部經(jīng)營按照業(yè)務(wù)流程的不同分解成為一系列作業(yè),再將總的成本按照這些活動消耗資源的多少分配到這些活動中去。傳統(tǒng)成本法是著眼于量,按量把成本分?jǐn)偟疆a(chǎn)品中去,不能夠有利于企業(yè)判斷出什么顧客,產(chǎn)品給企業(yè)創(chuàng)造價值,什么顧客,產(chǎn)品在侵蝕價值,而作業(yè)成本法著眼于流程。例如,某企業(yè)采用作業(yè)成本法,從產(chǎn)品的研制開發(fā)到組織訂貨,從安排生產(chǎn)到對外銷售,以及最后的售后服務(wù)等等,這一系列作業(yè)的集合,也就是所謂的“作業(yè)鏈”。由于生產(chǎn)消耗了作業(yè),而作業(yè)又消耗了資源,作業(yè)的轉(zhuǎn)移實質(zhì)上伴隨著價值的轉(zhuǎn)移,最終產(chǎn)品既是全部作業(yè)的集合,又是價值量的集合,作業(yè)的形成,也就是價值鏈的形成,作業(yè)成本法對作業(yè)成本的確認(rèn),計量,報告提供了動態(tài)連續(xù)的信息。正是作業(yè)成本法價值鏈的形成,對企業(yè)內(nèi)跨部門工作的規(guī)范計入提供了共同語言,有利于各部門之間了解業(yè)務(wù),規(guī)劃并進(jìn)行資源管理,考核及提高績效,使管理者雖業(yè)務(wù)做到心中有數(shù);對企業(yè)中員工,小組有著激勵作用,由于他對業(yè)務(wù)流程有著詳細(xì)的記錄,在此基礎(chǔ)上再將作業(yè)與績效考評相結(jié)合,使得薪酬系統(tǒng)不僅準(zhǔn)確,而且易于管理激勵,使管理者對企業(yè)激勵機(jī)制心中有數(shù)。
4.企業(yè)增長方式及管理目標(biāo)的轉(zhuǎn)變。
企業(yè)的增長方式正由外延增長到內(nèi)涵增長的劇烈轉(zhuǎn)變,從管理觀念上來看,傳統(tǒng)成本管理講求的是降低成本,從管理方法上分析,傳統(tǒng)成本管理以事中控制與事后反饋為主,強(qiáng)調(diào)對活動的規(guī)范和約束,從管理對象上看,它主要是企業(yè)的制造成本,而看不到企業(yè)的價值鏈和隱性成本?，F(xiàn)在企業(yè)增長方式的轉(zhuǎn)變要求企業(yè)立足于全局和長遠(yuǎn)的利益,尋找企業(yè)新的持續(xù)的效益增長點,而不是傳統(tǒng)成本中所謂的成本節(jié)約,對于成本管理方法上,也提出了新的要求,即成本管理必須要有前瞻性,對于管理對象來說,必須圍繞企業(yè)的價值鏈進(jìn)行全方位、多角度的分析,從開放的競爭市場洞察其變化的成本動因,正是企業(yè)增長方式的轉(zhuǎn)變使企業(yè)不得不轉(zhuǎn)變戰(zhàn)略管理方法。
企業(yè)管理目標(biāo)由成本的最小化和利潤的最大化轉(zhuǎn)為了提升企業(yè)的核心競爭力。傳統(tǒng)成本管理通過最大限度的降低企業(yè)各種經(jīng)營活動的成本來謀求利潤的最大化,盡管降低成本對企業(yè)來說任何時候都不能忽視,但傳統(tǒng)成本管理過多的為降低成本而降低成本,而沒有很好的把成本管理與競爭的優(yōu)勢聯(lián)系起來,企業(yè)只有通過戰(zhàn)略的制定實施形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢,創(chuàng)造出企業(yè)的核心競爭力,像新產(chǎn)品的開發(fā)與售后服務(wù)的完善都能夠為企業(yè)取得長期競爭的優(yōu)勢,即便短期成本有所提高也是正常的,作業(yè)成本管理正是通過立足于企業(yè)長期的盈利和競爭優(yōu)勢,而不是短期成本的削減才使企業(yè)有了良好的發(fā)展機(jī)會。
二、作業(yè)成本管理在運(yùn)用中存在的問題
1.我國的科技發(fā)展水平同西方發(fā)達(dá)國家相比,差距仍然很大,企業(yè)整體的裝備水平仍然很落后,高新技術(shù)企業(yè)的比重還較低,適應(yīng)作業(yè)成本會計應(yīng)用的制造環(huán)境還不具備或不充分。
2.很多中小型企業(yè)一貫都應(yīng)用傳統(tǒng)成本管理,對于作業(yè)成本管理并不熟悉,而且有的準(zhǔn)則只能夠規(guī)定只可以應(yīng)用制造成本法,對作業(yè)成本的推廣造成阻礙作用,而且作業(yè)成本管理應(yīng)該面對著這么多千變?nèi)f化的企業(yè)經(jīng)營情況,有著更多的適應(yīng)方法,這樣才能使作業(yè)成本管理的應(yīng)用范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。
3.作業(yè)成本管理的發(fā)展與應(yīng)用與經(jīng)濟(jì)環(huán)境、生產(chǎn)環(huán)境、會計環(huán)境相關(guān),雖然作業(yè)成本管理在理論上已經(jīng)較為成熟,但是我國作業(yè)成本法還在介紹和引進(jìn)階段,并未有太多的研究。另外作業(yè)成本管理的理論和方法要通過企業(yè)管理人員、會計人員作用到企業(yè)的經(jīng)營中去,而現(xiàn)狀卻是管理人員的素質(zhì)不高,生產(chǎn)管理的范圍狹窄、生產(chǎn)控制弱、生產(chǎn)設(shè)備組織不合理,總體的會計素質(zhì)就更成問題,比如由于我國會計人員計算機(jī)知識有限,會計電算化并未得到普及,這也屬于會計人員的素質(zhì)問題,正是這些問題影響著作業(yè)成本管理在實際中的應(yīng)用。
4.目前,大多數(shù)企業(yè)沒有先進(jìn)的管理水平與作業(yè)成本法相配合,這樣利用作業(yè)成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正運(yùn)用于成本分析、作業(yè)成本預(yù)算、業(yè)績評價指標(biāo)的制定、產(chǎn)品定價及內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價的制定、顧客及合同的選擇等作業(yè)分析及作業(yè)成本管理中,作業(yè)成本法的效果將很難顯現(xiàn)出來。
三、推廣作業(yè)成本的舉措
1.加大宣傳力度。首先,要介紹清楚傳統(tǒng)成本法在新制造環(huán)境下所產(chǎn)生的局限性,以及這種局限性對企業(yè)的經(jīng)營決策和企業(yè)競爭地位的影響。其次,應(yīng)介紹清楚作業(yè)成本法的先進(jìn)性、合理性、有效性及科學(xué)性,特別是作業(yè)分析法在降低成本方面的突破性進(jìn)展,讓作業(yè)成本和作業(yè)管理的理念得到廣泛的認(rèn)同,為推行作業(yè)成本法創(chuàng)造良好的環(huán)境。再次,應(yīng)介紹清楚作業(yè)成本法的適用范圍。最后,對作業(yè)成本法的簡易實施法進(jìn)行介紹。
2.將其更好地與責(zé)任會計及全面預(yù)算管理相結(jié)合。責(zé)任會計是適應(yīng)分權(quán)管理的要求,在企業(yè)內(nèi)部建立若干責(zé)任單位,對各責(zé)任單位權(quán)責(zé)范圍內(nèi)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行規(guī)劃及業(yè)績考評的內(nèi)部控制制度。責(zé)任會計所建立的“責(zé)任中心”與作業(yè)成本管理所建立的“作業(yè)中心”是相一致的,他們之間是相互促動的,成本動因中除了產(chǎn)量、作業(yè)量等客觀因素的影響外,還有人的一些主觀因素的影響,像員工的工作態(tài)度,管理意識、員工之間的人際關(guān)系、員工對于公司的信賴程度和責(zé)任感等等,正確處理好這些關(guān)系比單純?nèi)p少企業(yè)成本要更加有效,按照作業(yè)設(shè)置責(zé)任中心,更加易于成本合理的分配,也更加易于區(qū)分清楚責(zé)任,而對于全面預(yù)算管理方法,預(yù)算編制的成功在于對未來預(yù)測的把握,而對未來預(yù)測的把握關(guān)鍵在于歷史數(shù)據(jù)的分析與應(yīng)用,而隨著高科技的發(fā)展,新的管理理念的形成,傳統(tǒng)成本管理下產(chǎn)生的成本數(shù)據(jù)并不能代表產(chǎn)品成本的信息,作業(yè)成本管理下所創(chuàng)造的按成本動因所計算出來的成本相對能夠如是的反映成本構(gòu)成狀況,在此基礎(chǔ)上所編制的預(yù)算能達(dá)到全面預(yù)算管理的目標(biāo)要求,作業(yè)成本管理與責(zé)任會計、戰(zhàn)略規(guī)劃、全面預(yù)算管理方法相伴相生,相互促動。
