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時(shí)間：2024-03-16 08:11:41
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一、中國(guó)企業(yè)稅收現(xiàn)狀
目前中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，企業(yè)承擔(dān)所得稅的情況越來(lái)越普遍了，進(jìn)而規(guī)劃個(gè)人所得稅也逐漸被有長(zhǎng)遠(yuǎn)目光的企業(yè)所重視，這套先進(jìn)方法，是由國(guó)外傳入，中國(guó)對(duì)此研究比較晚，目前，仍然有許多中國(guó)企業(yè)忽視企業(yè)稅收戰(zhàn)略的制定，從而使企業(yè)負(fù)擔(dān)過(guò)多的稅收，據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，中國(guó)約有79%的企業(yè)缺乏有效的企業(yè)稅收戰(zhàn)略，而在美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家善于經(jīng)營(yíng)的企業(yè)往往籌劃好一套稅收戰(zhàn)略，讓以盈利為目的的企業(yè)得到更大的利益。
在與發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的三十年里，中國(guó)企業(yè)漸漸開(kāi)始重視企業(yè)稅收的籌劃，這有利于企業(yè)的發(fā)展，同時(shí)也符合企業(yè)追求長(zhǎng)期利益，一個(gè)稅收籌劃較好的企業(yè)，會(huì)相對(duì)增加更多的收入，比其他企業(yè)更有競(jìng)爭(zhēng)力。
二、合理籌劃企業(yè)稅收對(duì)企業(yè)的影響
不少企業(yè)沒(méi)有合理制定稅收戰(zhàn)略，甚至沒(méi)有制定該戰(zhàn)略，導(dǎo)致該企業(yè)支出過(guò)大，在多方面的競(jìng)爭(zhēng)中缺乏足夠資金而處于劣勢(shì)。這種情況相當(dāng)普遍，一是因?yàn)槠髽I(yè)沒(méi)有意識(shí)到籌劃稅收戰(zhàn)略會(huì)對(duì)企業(yè)造成如何的影響，二是缺乏有效的籌劃稅收方法，三是部分企業(yè)不愿意去籌劃企業(yè)稅收。
而部分擁有合理的稅收戰(zhàn)略的企業(yè)，收入相對(duì)更多，企業(yè)盈利會(huì)更好，因此，讓更多的企業(yè)懂得制定合理的稅收戰(zhàn)略，減少涉稅情況，是提高國(guó)內(nèi)企業(yè)盈利的好方法，在目前激烈的商場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，合理規(guī)劃所得稅方案，有助于企業(yè)勝出。
同時(shí)我們還發(fā)現(xiàn)，也有部分企業(yè)稅收方案不合理，在制定過(guò)程中觸動(dòng)法律，或者沒(méi)有服從財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)，反而讓企業(yè)蒙受了更多損失，這就要求企業(yè)必須制定合理、有效的企業(yè)稅收戰(zhàn)略。
三、籌劃企業(yè)稅收注意事項(xiàng)
（一）企業(yè)稅收制定要在企業(yè)營(yíng)銷(xiāo)戰(zhàn)略的基礎(chǔ)上
企業(yè)營(yíng)銷(xiāo)戰(zhàn)略是企業(yè)盈利的戰(zhàn)略，如果不能基于此戰(zhàn)略，盲目地制定稅收戰(zhàn)略，就會(huì)徒勞無(wú)功。也就是說(shuō)，籌劃戰(zhàn)略要求基于企業(yè)的實(shí)際情況，即使是銷(xiāo)售相同產(chǎn)品的企業(yè)的實(shí)際情況也不完全一樣，那么戰(zhàn)略籌劃也會(huì)有所不同。企業(yè)稅收籌劃是在企業(yè)經(jīng)營(yíng)方案內(nèi)形成，不能獨(dú)立于企業(yè)經(jīng)營(yíng)方案，一旦脫離了企業(yè)經(jīng)營(yíng)方案制定，便有可能影響企業(yè)的銷(xiāo)售、投資等活動(dòng)，不利于企業(yè)的發(fā)展。
（二）企業(yè)稅收制定要在法律允許范圍內(nèi)
企業(yè)稅收籌劃是在法律允許范圍內(nèi)所進(jìn)行的，最大程度上減少企業(yè)支出的方案。如果沒(méi)有保證在國(guó)家法律允許的范圍內(nèi)籌劃稅收戰(zhàn)略，往往會(huì)受到法律的制裁，因此稅收籌劃要求遵守國(guó)家法律法規(guī)、當(dāng)?shù)卣摺?/p>
（三）稅收戰(zhàn)略要不斷反省
有的企業(yè)制定好稅收方案后，就不再考慮它的效果，部分方案在理論上是可行的，實(shí)際上不一定可行，這便要求企業(yè)要關(guān)注該方案實(shí)施的可行性，要及時(shí)關(guān)注方案的進(jìn)展情況。
（四）企業(yè)收入才是重點(diǎn)
有的企業(yè)非常注重稅收戰(zhàn)略的制定，卻忘記了企業(yè)收入才是重點(diǎn)，稅收方案只是在同一收入情況下相當(dāng)減少企業(yè)支出，如果收入不高，即使有很好的稅收戰(zhàn)略，也無(wú)濟(jì)于事。
（五）企業(yè)稅收籌劃不能影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略
企業(yè)稅收籌劃作為減少企業(yè)支出的方案，不能干擾到企業(yè)經(jīng)營(yíng)方案，必須服從企業(yè)經(jīng)營(yíng)方案。許多企業(yè)把稅收方案獨(dú)立于經(jīng)營(yíng)方案之外，容易讓兩者產(chǎn)生沖突，甚至稅收戰(zhàn)略會(huì)左右到經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，對(duì)企業(yè)造成一定程度上的沖擊。
四、企業(yè)稅收籌劃的方法
（一）信息收集
企業(yè)在制定稅收戰(zhàn)略之前，要做好信息收集，包括企業(yè)產(chǎn)品、國(guó)家在相關(guān)產(chǎn)品方面的政策、同類(lèi)企業(yè)所制定的稅收戰(zhàn)略等。在收集信息時(shí)要注意有針對(duì)性地去收集，排除無(wú)關(guān)信息，減少企業(yè)的工作量。同時(shí)要保證信息來(lái)源可靠。
（二）精心挑選企業(yè)籌劃人員
籌劃人員的才識(shí)、素質(zhì)等決定籌劃方案的實(shí)用性，同時(shí)企業(yè)有必要要求籌劃人員進(jìn)行多方面的交流，互相學(xué)習(xí)，互相提高。由于不同人所學(xué)的知識(shí)和經(jīng)歷不同，不同人的優(yōu)點(diǎn)具有互補(bǔ)的特點(diǎn)，互補(bǔ)不足，有助于全面提高籌劃人員的素質(zhì)。
（三）企業(yè)稅收籌劃目標(biāo)的制定
在進(jìn)行籌劃前，應(yīng)當(dāng)制定目標(biāo)，需要知道，企業(yè)真正想要的是什么，才能在制定時(shí)明確該怎么做。如果沒(méi)有目標(biāo)，盲目進(jìn)行籌劃，可能會(huì)搞錯(cuò)了方向。稅收鏈需要多次重視。稅收籌劃要求從稅收鏈上尋找最容易籌劃出企業(yè)利潤(rùn)的地方，從而制定戰(zhàn)略，然而，由于政策的變動(dòng)，人為的忽視，我們需要多次重復(fù)觀察稅收鏈。
（四）備選戰(zhàn)略
在制定完一個(gè)戰(zhàn)略之后，我們要考慮到市場(chǎng)的變動(dòng)、政策的改變和多種方面，特別是不確定因素過(guò)多，加上會(huì)有人為誤判。因此企業(yè)需要一個(gè)備選方案，做到不管什么情況都能用一個(gè)完美的籌劃方案。
（五）及時(shí)反省
在制定完成初期、實(shí)施過(guò)程中要不斷反省，及時(shí)發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤，并及時(shí)改正。許多完美的稅收戰(zhàn)略，都是在一次次反省中修改而成的，很少有一次性便能制定完美的方案。
結(jié)束語(yǔ)
在上述的探討中，相信大家認(rèn)識(shí)到了企業(yè)稅收戰(zhàn)略的重要性以及制定的方法。在實(shí)踐過(guò)程中，我們還需要具體情況具體分析，不能僅通過(guò)紙面上理論分析。同時(shí)企業(yè)也很容易忽視上述所說(shuō)的注意事項(xiàng)，特別是在法律允許范圍內(nèi)這一點(diǎn)。而上面談到的稅收籌劃方法，只是比較簡(jiǎn)單地探討，在實(shí)際運(yùn)用中，還需企業(yè)從多方面地去了解，多方面去擴(kuò)張和學(xué)習(xí)更多的方法，而不僅局限于舊方法。
1.稅收籌劃的含義。稅收籌劃就是企業(yè)納稅人在法律法規(guī)規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)事項(xiàng)的事先籌劃，如籌資、經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)然顒?dòng)，主要目的是為了盡可能使不必要的納稅支出減小到最低，從而獲得最大限度的納稅利益，實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后利潤(rùn)及現(xiàn)金流量的最大化。從定義中我們很容易發(fā)現(xiàn)稅收籌劃的本質(zhì)是節(jié)稅。使納稅人少繳納稅款的手段和方式很多，但是不能把他們都稱(chēng)為稅收籌劃。因此，在稅收籌劃中，區(qū)別各種少繳稅款的手段和方式很重要。要使企業(yè)能夠更合法的進(jìn)行籌劃就應(yīng)該把稅收籌劃同違法的避稅、偷稅等活動(dòng)區(qū)別開(kāi)來(lái)。
2.稅收籌劃的特點(diǎn):稅收籌劃主要有四大特征，即合法性、事前計(jì)劃性、目的性和綜合性。
二、會(huì)計(jì)政策以及會(huì)計(jì)政策選擇
1.會(huì)計(jì)政策的含義。按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義，會(huì)計(jì)政策是指“企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)所采用的具體原則、基礎(chǔ)、慣例、規(guī)則和實(shí)務(wù)”。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在國(guó)家法規(guī)的指導(dǎo)下，根據(jù)自己的具體情況，選擇最能恰當(dāng)?shù)姆从潮酒髽I(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)的某種會(huì)計(jì)原則、方法和程序，就是會(huì)計(jì)政策的選擇。
2.會(huì)計(jì)政策的特征。
(1)為了保證企業(yè)會(huì)計(jì)政策間的可比性，會(huì)計(jì)政策的選擇必須符合會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則的規(guī)范要求。
(2)會(huì)計(jì)政策必須符合企業(yè)實(shí)際情況。會(huì)計(jì)政策的選擇必須站在企業(yè)的角度，從本企業(yè)實(shí)際情況出發(fā)，選擇適應(yīng)本企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和編制報(bào)表以及會(huì)計(jì)管理需要的會(huì)計(jì)政策。
(3)會(huì)計(jì)政策是面向現(xiàn)在和未來(lái)。企業(yè)每個(gè)時(shí)期的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)不同，相應(yīng)的在不同的會(huì)計(jì)期間同一種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所選擇的會(huì)計(jì)政策相應(yīng)的也會(huì)有所差別。
(4)會(huì)計(jì)政策主要是解決大大小小的全局問(wèn)題，而不是僅解決局部問(wèn)題。
(5)會(huì)計(jì)政策的內(nèi)容廣泛，主要包括具體會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)處理方法。例如，對(duì)資產(chǎn)是以市價(jià)計(jì)價(jià)還是以歷史成本計(jì)價(jià)就屬于計(jì)價(jià)的具體原則，而在以市價(jià)計(jì)價(jià)的情況下，重置成本、可變現(xiàn)凈值等就屬于具體會(huì)計(jì)處理方法。再如，以發(fā)出商品、開(kāi)出發(fā)票賬單作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，還是以商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方等條件作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，就屬于收入確認(rèn)的具體準(zhǔn)則，而完工百分比法、完成合同法等則屬于具體會(huì)計(jì)處理方法。
3.會(huì)計(jì)政策的選擇。我們所指的會(huì)計(jì)政策的選擇，不單是指某一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)第一次發(fā)生時(shí)的初始選擇，而且還包括客觀環(huán)境的變化引起的會(huì)計(jì)政策的變更。就一般情況而言，一個(gè)國(guó)家或者一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇空間受多方面的影響，比如：國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)程度、法律環(huán)境、審計(jì)要求、企業(yè)的資本來(lái)源等等。通常情況下，當(dāng)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)越發(fā)達(dá)、法律環(huán)境越健全、資本來(lái)源越分散、審計(jì)要求越高，會(huì)計(jì)政策選擇的空間越大。
我國(guó)新《會(huì)計(jì)法》和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)和實(shí)施，不僅提高了會(huì)計(jì)信息的可比性，而且促進(jìn)了企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng)，使企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)一步向國(guó)際慣例靠攏，同時(shí)也擴(kuò)展了會(huì)計(jì)政策的選擇空間。作為納稅人，有必要認(rèn)真分析并充分利用會(huì)計(jì)政策的可選擇空間，在政策允許的范圍內(nèi)靈活地選擇會(huì)計(jì)政策。
三、稅收籌劃的現(xiàn)實(shí)意義
稅收籌劃能夠增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力。稅收籌劃能夠影響企業(yè)的投資決策，從國(guó)家的角度來(lái)說(shuō)，由于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，更有利于國(guó)家擴(kuò)大稅源。稅收籌劃可以使資金的運(yùn)用具有靈活性。正確的稅收籌劃可以規(guī)范企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為。正確的稅收籌劃可以規(guī)避企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)。
四、稅收籌劃中會(huì)計(jì)政策選擇的運(yùn)用
1.折舊方法的稅收籌劃。折舊是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行的系統(tǒng)分?jǐn)?。固定資產(chǎn)在生產(chǎn)過(guò)程中不斷發(fā)揮作用而逐漸損耗，這部分因損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去的價(jià)值，就是資產(chǎn)折舊。折舊作為成本的重要組成部分，是計(jì)算應(yīng)稅所得的一項(xiàng)重要的允許扣除費(fèi)用，對(duì)納稅人的應(yīng)納稅額影響很大。通常情況下，在其他因素相同的情況下，折舊越多，節(jié)約的稅額就越多；在允許扣除的折舊額相同的情況下，折舊的期限越短，初期折舊越多，相對(duì)節(jié)減的稅額就越多。
按照我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法和雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。不同的方法計(jì)算出的折舊額是不相等的，所以分?jǐn)偟礁髌谏a(chǎn)成本中的值也不相同。因此，折舊的計(jì)提和提取必將影響到成本的大小，從而影響到企業(yè)的利潤(rùn)水平，最終影響到企業(yè)的稅負(fù)。由于折舊方法上存有差異，就使納稅籌劃成為可能。
2.利潤(rùn)分配的籌劃。我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅中規(guī)定：聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資方從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)，如果投資方企業(yè)所得稅稅率比聯(lián)營(yíng)企業(yè)低，不退還給投資方所得稅；如果投資方所得稅稅率高于聯(lián)營(yíng)企業(yè)的，投資方分回的稅后利潤(rùn)應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)繳所得稅。從上面的規(guī)定可以看出，如果投資企業(yè)的利潤(rùn)不向投資者分配并轉(zhuǎn)為投資成本，可以減輕投資者的稅收負(fù)擔(dān),聯(lián)營(yíng)企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模得到了擴(kuò)大，對(duì)兩個(gè)公司的發(fā)展都是有利的。
五、利用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行稅收籌劃時(shí)的注意事項(xiàng)
（一）稅收籌劃的概念
稅收籌劃一般是指企業(yè)在法律的許可范圍內(nèi)，合理優(yōu)化以及選擇企業(yè)的納稅方式和方案，以便使企業(yè)在不違背法律的框架內(nèi)享受一定的稅收優(yōu)勢(shì)，從而維護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益使企業(yè)利潤(rùn)最大化的過(guò)程。稅收籌劃在我國(guó)出現(xiàn)的時(shí)間相對(duì)較短，以至于一部分人把稅收籌劃等同于偷稅漏稅。另外還有些人則認(rèn)為，在不違反國(guó)家稅法的前提下進(jìn)行合理的避稅是不可能的，結(jié)果導(dǎo)致許多企業(yè)忽視稅收籌劃工作。
（二）稅收籌劃的意義
納稅籌劃通過(guò)對(duì)稅收方案的多重比較，選擇納稅較輕的方案，最大程度減少納稅人的現(xiàn)金流出或者盡可能減少本期現(xiàn)金的流出，從而增加可支配資金數(shù)量，從財(cái)務(wù)方面有利于納稅人的生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)。例如，某公司多年來(lái)一直以廢煤渣為原料生產(chǎn)建筑材料。按照我國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例，使用“三廢”作為原材料進(jìn)行生產(chǎn)的可以免繳所得稅5年，但該企業(yè)多年來(lái)卻一直在申報(bào)繳稅。該企業(yè)如果進(jìn)行納稅籌劃，對(duì)稅法進(jìn)行深入研究，至少可以不繳這種“冤枉稅”。
二、負(fù)債籌資稅收籌劃實(shí)例分析
負(fù)債籌資中產(chǎn)生的利息是債務(wù)資金的主要成本，這部分成本按規(guī)定可以在稅前進(jìn)行扣除，因而具有很強(qiáng)的抵稅作用，或者說(shuō)，負(fù)債籌資可以帶來(lái)節(jié)稅效益，一定程度提高權(quán)益資金的收益水平。
例如，某公司總資產(chǎn)為1200萬(wàn)元，假設(shè)息稅前投資收益率定為10%，年息稅前利潤(rùn)為120萬(wàn)元，所得稅率為33%。假設(shè)有五種籌資方案（見(jiàn)表1）。
從表1可以看出：
（1）方案二和方案三利用了負(fù)債籌資。由于負(fù)債融資中財(cái)務(wù)杠桿的作用，導(dǎo)致這兩個(gè)方案的權(quán)益資本收益率和每股普通股收益額水平都超過(guò)未使用負(fù)債的方案一，這組數(shù)據(jù)充分體現(xiàn)了負(fù)債的杠桿效應(yīng)。
（2）隨著負(fù)債總量的增加和負(fù)債比例的逐漸提高，利息成本總體呈現(xiàn)上升趨勢(shì)。
（3）權(quán)益資本收益率及普通股收益額并非總是與負(fù)債比例的關(guān)系呈正向相關(guān)，而是存在一個(gè)臨界點(diǎn)，超過(guò)臨界點(diǎn)之后則表現(xiàn)為反向杠桿效應(yīng)。
（4）負(fù)債具有擋避應(yīng)稅所得額的功效，其特點(diǎn)是負(fù)債比率與成本水平越高，帶來(lái)的節(jié)稅作用越大。例如，沒(méi)有使用負(fù)債的方案一與使用負(fù)債率50%的方案二，息稅前利潤(rùn)是相同的，而實(shí)際稅負(fù)相差為11.88萬(wàn)元。原因是方案二的負(fù)債利息成本36萬(wàn)元（6000000×6%）一定程度上擋避了相應(yīng)的應(yīng)稅所得額，減少應(yīng)納稅額11.88萬(wàn)元（360000×33%）。同樣道理，由于方案三負(fù)債成本產(chǎn)生的應(yīng)稅所得額擋避稅額數(shù)量更大，因而節(jié)稅效果更加明顯。
方案四中，由于使用的負(fù)債總額超過(guò)了臨界點(diǎn)，節(jié)稅利益最終超過(guò)風(fēng)險(xiǎn)成本的增加，導(dǎo)致企業(yè)的所有者權(quán)益下降，已經(jīng)脫離了稅收籌劃的初衷。
雖然方案五的節(jié)稅效應(yīng)最大，但由于出現(xiàn)企業(yè)所有者權(quán)益收益率水平的下降也就是說(shuō)節(jié)稅的機(jī)會(huì)成本超過(guò)了節(jié)稅的收益，最終導(dǎo)致企業(yè)收益的減少。
三、稅收籌劃的注意事項(xiàng)
（一）必須遵守國(guó)家的法律法規(guī)
一是稅收籌劃必須限定在稅收法律許可的范圍內(nèi)，不能違反稅收法律規(guī)定和國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)及其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)。二是稅收籌劃必須隨時(shí)關(guān)注國(guó)家法律法規(guī)的變更。稅收籌劃都是在特定背景下制定的，一旦有關(guān)的法律法規(guī)發(fā)生變更，財(cái)務(wù)人員必須盡快對(duì)稅收籌劃方案進(jìn)行修正和完善，否則，將給企業(yè)帶來(lái)不必要的損失。
（二）必須進(jìn)行成本效益分析
一、加強(qiáng)海外施工企業(yè)的稅收籌劃認(rèn)識(shí)
我國(guó)海外施工起步晚，經(jīng)驗(yàn)相比西方國(guó)家還比較弱，在海外施工時(shí)有很多關(guān)于稅收籌劃方面的認(rèn)識(shí)還不足。隨著稅收在企業(yè)收益中的占比的提高，稅收籌劃在企業(yè)利益中起到越來(lái)越重要的作用，加強(qiáng)海外施工企業(yè)的稅收籌劃不僅是財(cái)務(wù)部門(mén)的事，需要全公司各個(gè)層級(jí)、各個(gè)部門(mén)配合和支持才能把稅收籌劃執(zhí)行好。企業(yè)應(yīng)積極進(jìn)行內(nèi)部宣傳教育，使得全體員工從上到下都對(duì)稅收籌劃有所了解有所認(rèn)識(shí)。財(cái)務(wù)部門(mén)在海外施工時(shí)應(yīng)清楚的認(rèn)識(shí)到施工國(guó)家的稅種設(shè)置及征收方式。由于各個(gè)國(guó)家對(duì)企業(yè)各個(gè)環(huán)節(jié)都有嚴(yán)格的稅法規(guī)定，只有針對(duì)性的加強(qiáng)認(rèn)識(shí)才能更好的實(shí)施稅收籌劃。
二、充分理解征稅政策
我國(guó)與世界大部分合作國(guó)家都簽訂了避免雙重征稅協(xié)定。避免雙重征稅協(xié)定減少了海外施工企業(yè)的稅收重復(fù)征收，降低了企業(yè)賦稅增加了企業(yè)的利潤(rùn)提高了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。避免雙重征稅協(xié)定的簽訂是國(guó)家實(shí)力的象征也為國(guó)內(nèi)企業(yè)營(yíng)造了更多國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，使得更多的企業(yè)變得有機(jī)會(huì)走出去。[1]企業(yè)應(yīng)充分理解避免雙重征稅協(xié)定中的條款做好稅收籌劃。很多海外施工企業(yè)承包的項(xiàng)目屬于援外項(xiàng)目可以享受施工國(guó)家的免稅待遇。在工程開(kāi)始前應(yīng)該密切關(guān)注施工國(guó)家的政策，及時(shí)向施工國(guó)家的財(cái)政部、稅務(wù)機(jī)關(guān)及其他有關(guān)部門(mén)申請(qǐng)免稅額度。
三、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的稅收籌劃
(一)由于各國(guó)的稅收標(biāo)準(zhǔn)不同，企業(yè)在注冊(cè)時(shí)進(jìn)行稅收籌劃選擇稅收標(biāo)準(zhǔn)比較低的國(guó)家進(jìn)行注冊(cè)。很多國(guó)家都有招商引資的需求可以選擇優(yōu)惠政策力度比較大的地區(qū)進(jìn)行注冊(cè)。根據(jù)投資的預(yù)期收益進(jìn)行機(jī)構(gòu)的選擇。當(dāng)預(yù)期有收益時(shí)設(shè)立子公司比設(shè)置分公司要多，應(yīng)選擇設(shè)置子公司。[2]當(dāng)下屬公司預(yù)計(jì)虧損的情況下企業(yè)設(shè)置子公司時(shí)繳納的所得稅要高于設(shè)置分公司時(shí)繳納的所得稅，企業(yè)應(yīng)選擇設(shè)立分公司的組織形式。(二)海外施工過(guò)程中牽扯到一些物資問(wèn)題，施工物資有些需要從國(guó)內(nèi)出口到施工國(guó)家，對(duì)于施工國(guó)家來(lái)說(shuō)屬于設(shè)備進(jìn)口，有些材料可以留在施工國(guó)家，有些需要運(yùn)回國(guó)內(nèi)，這使得設(shè)備進(jìn)口可以分為永久進(jìn)口和臨時(shí)進(jìn)口。如果沒(méi)有必要將國(guó)內(nèi)設(shè)備運(yùn)回則需要稅收籌劃，可以考慮采用價(jià)格轉(zhuǎn)移的方式進(jìn)行報(bào)關(guān)，特別是低費(fèi)率的材料和設(shè)備，以便相關(guān)的材料和設(shè)備能夠以合理的成本計(jì)入當(dāng)?shù)刭~戶。需要運(yùn)回國(guó)內(nèi)的設(shè)備可以用于將相關(guān)費(fèi)用租給當(dāng)?shù)氐姆绞竭M(jìn)行稅收籌劃。(三)稅收籌劃應(yīng)避免不規(guī)范的發(fā)票流入，很多海外施工國(guó)家稅制不很健全導(dǎo)致不規(guī)范發(fā)票很多。海外施工企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)中收取發(fā)票后要及時(shí)核對(duì)發(fā)票金額與實(shí)際發(fā)生額是否相符，是否含稅，是否可以抵扣，及時(shí)咨詢當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)，并提防可疑發(fā)票。(四)海外施工項(xiàng)目有時(shí)會(huì)有龐大的項(xiàng)目，許多公司將使用分包建設(shè)。分包時(shí)，應(yīng)簽訂正規(guī)分包合同開(kāi)具正規(guī)發(fā)票并繳納相關(guān)稅費(fèi)，簽訂合同時(shí)應(yīng)充分考慮到關(guān)稅的免稅額度、對(duì)分包商的合理約束及費(fèi)用的分?jǐn)?，防止由于管理不?dāng)造成的關(guān)稅退稅額度的浪費(fèi)。(五)通過(guò)調(diào)整公司的利潤(rùn)分配方式和分配時(shí)間做好稅收籌劃工作，企業(yè)可以從當(dāng)期利潤(rùn)中扣除上一年度的虧損，減少應(yīng)付所得稅。通過(guò)延遲盈利年度，也可以減少可利用與分配的利潤(rùn)或延遲利潤(rùn)分配?；蛲ㄟ^(guò)其他投資或租借等合理方式實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的轉(zhuǎn)移或延遲。利用把剩余利潤(rùn)掛賬1年，從第二年進(jìn)行延期分配的方式，增加本期資金周轉(zhuǎn)和流動(dòng)資金都是利潤(rùn)分配過(guò)程中的稅收籌劃。(六)關(guān)于固定資產(chǎn)折舊年限和計(jì)提方法的選擇，海外施工國(guó)家中有的國(guó)家對(duì)折舊有稅法規(guī)定有的沒(méi)有規(guī)定，如果有規(guī)定的應(yīng)按照規(guī)定執(zhí)行，固定資產(chǎn)的折舊可以降低利潤(rùn)減少賦稅，當(dāng)一項(xiàng)固定資產(chǎn)選擇折舊的年數(shù)長(zhǎng)的時(shí)候，每年平均的折舊金額下降，相對(duì)降低了企業(yè)的成本。[3]當(dāng)固定資產(chǎn)折舊時(shí)間短的時(shí)候，每年平均的折舊金額增加，相對(duì)提高了企業(yè)的成本，不同的折舊時(shí)間呈現(xiàn)在利潤(rùn)表中，影響企業(yè)的賦稅。根據(jù)施工國(guó)家對(duì)折舊方法折舊年限的規(guī)定選擇不同的折舊法，折舊方法無(wú)外乎直線法和加速折舊。當(dāng)企業(yè)利潤(rùn)高的時(shí)候可以采用加速折舊的方法增加成本降低利潤(rùn)以達(dá)到減少賦稅的目的。(七)個(gè)人所得稅的稅收籌劃，中國(guó)的稅法規(guī)定，中國(guó)居民的收入不管是國(guó)內(nèi)還是國(guó)外收入都應(yīng)根據(jù)中國(guó)稅法進(jìn)行計(jì)算。對(duì)于已經(jīng)在國(guó)外進(jìn)行過(guò)應(yīng)稅的，您可以按照中國(guó)稅法的規(guī)定進(jìn)行申請(qǐng)所得稅的稅收抵免。如果在外國(guó)支付的所得稅金額高于根據(jù)中國(guó)稅法計(jì)算的稅額，可以在國(guó)內(nèi)進(jìn)行申報(bào)無(wú)需納稅，海外建設(shè)項(xiàng)目可以使用建筑國(guó)家的最低稅率來(lái)制定設(shè)計(jì)工資單，并在當(dāng)?shù)貫閱T工申報(bào)納稅項(xiàng)目。項(xiàng)目建成后，將在國(guó)內(nèi)減稅，實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得稅的稅收籌劃。
四、規(guī)避稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)
為了便于比較分析，統(tǒng)一計(jì)算口徑，現(xiàn)假定有一家盈利的甲農(nóng)貿(mào)企業(yè)，適用的企業(yè)所得稅率為25%，增值稅率為13%，城市維護(hù)建設(shè)稅率（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“城建稅率”）為7%，教育費(fèi)附加率為3%。該企業(yè)欲購(gòu)進(jìn)1，000公斤蘋(píng)果，16元/公斤（含稅），之后以20元/公斤（含稅）出售給乙企業(yè)，假設(shè)不考慮其他因素，逐一計(jì)算分析不同渠道購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品時(shí)甲企業(yè)的稅負(fù)。
（一）對(duì)于從個(gè)體工商戶購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品沒(méi)有取得正規(guī)發(fā)票的稅收負(fù)擔(dān)分析
根據(jù)《稅收征收管理法》第二十一條規(guī)定：?jiǎn)挝?、個(gè)人在購(gòu)銷(xiāo)商品、提供或者接受經(jīng)營(yíng)服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定開(kāi)具、使用、取得發(fā)票。再結(jié)合《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
如果甲企業(yè)從某家個(gè)體工商戶購(gòu)進(jìn)1，000公斤蘋(píng)果沒(méi)有取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，那么增值稅就無(wú)法進(jìn)行正常抵扣，計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)進(jìn)貨成本也不能結(jié)轉(zhuǎn)扣除，企業(yè)的稅負(fù)異常沉重。
1、應(yīng)交增值稅
1，000×20÷（1+13%）×13%=2，300.88（元）
2、應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加
2，300.88×（7%+3%）=230.09（元）
3、應(yīng)交企業(yè)所得稅
[1，000×20÷（1+13%）-230.09]×25%=4，367.26（元）
4、應(yīng)交稅費(fèi)合計(jì)
2，300.88+230.09+4，367.26=6，898.23（元）
以上各項(xiàng)應(yīng)納稅費(fèi)占蘋(píng)果采購(gòu)金額16，000元的43.11%，稅負(fù)之高真令人咋舌。
（二）對(duì)于從批發(fā)或零售企業(yè)購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品取得普通發(fā)票的稅收負(fù)擔(dān)分析
如果甲企業(yè)在商品批發(fā)或零售市場(chǎng)上采購(gòu)1，000公斤蘋(píng)果，但僅能取得銷(xiāo)貨單位開(kāi)具的增值稅普通發(fā)票，那么，增值稅照樣不能正常抵扣，但在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，由于有正規(guī)貨物采購(gòu)發(fā)票，含稅成本可以全額結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
1、應(yīng)交增值稅
1，000×20÷（1+13%）×13%=2，300.88（元）
2、應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加
2，300.88×（7%+3%）=230.09（元）
3、應(yīng)交企業(yè)所得稅
[1，000×20÷（1+13%）-230.09-16，000]×25%=367.26（元）
4、應(yīng)交稅費(fèi)合計(jì)
2，300.88+230.09+367.26=2，898.23（元）
以上各項(xiàng)應(yīng)交稅費(fèi)占蘋(píng)果采購(gòu)金額16，000元的18.11%，比第一種無(wú)票情形少繳稅費(fèi)4，000元，相對(duì)減輕了企業(yè)稅負(fù)。
（三）對(duì)于從商貿(mào)企業(yè)購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的稅收負(fù)擔(dān)分析
如果甲企業(yè)自某家商貿(mào)企業(yè)購(gòu)進(jìn)1，000公斤蘋(píng)果，價(jià)格不變，取得了增值稅專(zhuān)用發(fā)票，那么一切問(wèn)題都迎刃而解。甲企業(yè)既能正常抵扣增值稅，且在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)不含稅成本也能結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
1、應(yīng)交增值稅
1，000×20÷（1+13%）×13%-1，000×16÷（1+13%）×13%=460.17（元）
2、應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加
460.17×（7%+3%）=46.02（元）
3、應(yīng)交企業(yè)所得稅
[1，000×20÷（1+13%）-46.02-1，000×16÷（1+13%）]×25%=873.45（元）
4、應(yīng)交稅費(fèi)合計(jì)
460.17+46.02+873.45=1，379.64（元）
以上各項(xiàng)應(yīng)交稅費(fèi)占蘋(píng)果采購(gòu)金額16，000元的8.62%，比第二種情形取得普通發(fā)票少繳稅費(fèi)1，518.59元，進(jìn)一步減輕了企業(yè)稅負(fù)。
（四）對(duì)于從農(nóng)業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)分析
根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第五條第三款規(guī)定：購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷(xiāo)售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。
可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=買(mǎi)價(jià)×13%（扣除率）
基于上述稅收政策的規(guī)定，如果甲企業(yè)自某家農(nóng)業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)1，000公斤蘋(píng)果，價(jià)格不變，并自該合作社取得了免稅農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售發(fā)票，各項(xiàng)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)如下。
1、應(yīng)交增值稅
1，000×20÷（1+13%）×13%-1，000×16×13%=220.88（元）
2、應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加
220.88×（7%+3%）=22.09（元）
3、應(yīng)交企業(yè)所得稅
[1，000×20÷（1+13%）-22.09-1，000×16×（1-13%）]×25%=939.26（元）
4、應(yīng)交稅費(fèi)合計(jì)
220.88+22.09 +939.26=1，182.23（元）
以上各項(xiàng)應(yīng)交稅費(fèi)占蘋(píng)果采購(gòu)金額16，000元的7.39%，比第三種情形取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票少繳稅費(fèi)197.41元，企業(yè)稅負(fù)明顯減輕。
（五）對(duì)于從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個(gè)人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)分析
根據(jù)增值相關(guān)條例及實(shí)施細(xì)則和發(fā)票管理辦法的相關(guān)規(guī)定，有收購(gòu)業(yè)務(wù)的工業(yè)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)，向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個(gè)人收購(gòu)屬于《關(guān)于印發(fā)〈農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋〉的通知》（財(cái)稅字[1995]52號(hào)）中所列農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的業(yè)務(wù)，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)領(lǐng)購(gòu)并針對(duì)其收購(gòu)業(yè)務(wù)開(kāi)具《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票》。
假定甲企業(yè)符合上述稅收政策，向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個(gè)人收購(gòu)免稅農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，已向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)領(lǐng)購(gòu)了《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票》，那么，甲企業(yè)就可以像自農(nóng)業(yè)合作社購(gòu)買(mǎi)農(nóng)產(chǎn)品一樣計(jì)算增值稅及其他稅費(fèi)，實(shí)際稅負(fù)同“自農(nóng)業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品”，在此不再贅述。
二、選擇合適渠道購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品稅收籌劃思路
有比較才會(huì)有鑒別，通過(guò)上面的對(duì)比分析不難發(fā)現(xiàn)，屬于增值稅一般納稅人且盈利性的農(nóng)貿(mào)企業(yè)，自外部購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品因渠道不同企業(yè)實(shí)際稅負(fù)可謂大相徑庭。在農(nóng)產(chǎn)品購(gòu)進(jìn)價(jià)格相同的情況下，無(wú)法取得發(fā)票時(shí)稅負(fù)最高，其次是僅取得了普通發(fā)票，再次是取得了增值稅專(zhuān)用發(fā)票，最理想的情況是自農(nóng)業(yè)生產(chǎn)合作社購(gòu)買(mǎi)或者從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個(gè)人手中購(gòu)進(jìn)后，準(zhǔn)備好相關(guān)資料到當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)領(lǐng)購(gòu)并開(kāi)具農(nóng)業(yè)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票。
這就要求我們農(nóng)貿(mào)企業(yè)的廣大財(cái)務(wù)工作者，在本企業(yè)對(duì)外采購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品之前針對(duì)不同渠道的稅負(fù)進(jìn)行全面系統(tǒng)的分析，并結(jié)合本企業(yè)實(shí)際情況提出可行的稅收籌劃方案以供領(lǐng)導(dǎo)參考，積極維護(hù)企業(yè)正當(dāng)合法的經(jīng)濟(jì)利益。在遵紀(jì)守法的前提下，通過(guò)行之有效的稅收籌劃方案減少企業(yè)稅費(fèi)開(kāi)支，為企業(yè)開(kāi)源節(jié)流創(chuàng)造管理效益。
三、企業(yè)在實(shí)際稅收籌劃過(guò)程中的注意事項(xiàng)
（一）不違法性
國(guó)家為了鼓勵(lì)農(nóng)產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展的需要，針對(duì)不同地區(qū)、不同農(nóng)產(chǎn)品品種適時(shí)出臺(tái)了多種稅收優(yōu)惠政策和試行條文。這就要求我們?cè)谶\(yùn)用稅收籌劃時(shí)必需掌握相關(guān)政策文件，不能違反稅法或?qū)Χ愂照呃斫忮e(cuò)誤的情況單純?yōu)榱似髽I(yè)節(jié)稅而做出違法行為。應(yīng)熟知，稅收籌劃與偷稅、漏稅、欠稅，以及騙稅有者本質(zhì)的區(qū)別，切不可將二者混同。
（二）事先性
事先性是指稅收籌劃在納稅義務(wù)發(fā)生之前對(duì)涉稅事項(xiàng)所做的規(guī)劃和安排。在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，納稅義務(wù)通常具有滯后性，企業(yè)在交易行為發(fā)生之后才產(chǎn)生貨物和勞務(wù)稅納稅義務(wù)；在收益實(shí)現(xiàn)或分配之后才產(chǎn)生所得稅納稅義務(wù)；在財(cái)產(chǎn)取得之后才產(chǎn)生財(cái)產(chǎn)稅納稅義務(wù)等，這就要求我們農(nóng)貿(mào)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員在本企業(yè)對(duì)外采購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品之前，因地制宜向領(lǐng)導(dǎo)提出各種渠道購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品稅收負(fù)擔(dān)的比較分析方案，指引領(lǐng)導(dǎo)做出正確的決策。
（三）風(fēng)險(xiǎn)性
二、稅收籌劃能力建設(shè)的著力點(diǎn)
這里拋開(kāi)稅收籌劃技巧存而不論，針對(duì)以上所提出的三大挑戰(zhàn)，從組織建設(shè)視角出發(fā)應(yīng)著力于以下三點(diǎn)：1.著力于推行全員參與下的稅收籌劃。在傳統(tǒng)視域下，稅收籌劃工作似乎為財(cái)務(wù)部門(mén)的專(zhuān)屬職能范圍。然而，從上文所列舉的挑戰(zhàn)中可以發(fā)現(xiàn)，為了防止在稅收籌劃中出現(xiàn)系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，則需要推行全員參與下的稅收籌劃模式。這里的全員歸屬于不同的職能部門(mén)，他們?cè)陂_(kāi)展諸如采購(gòu)和外包活動(dòng)時(shí)，應(yīng)具有稅收籌劃意識(shí)，并在供應(yīng)商選擇、會(huì)計(jì)憑證規(guī)范化上盡責(zé)。這里就引申出一個(gè)需要解決的問(wèn)題，即如何在全員范圍內(nèi)精準(zhǔn)實(shí)施稅收籌劃知識(shí)培訓(xùn)。2.著力于重塑供電企業(yè)組織運(yùn)行架構(gòu)?；鶎庸╇娖髽I(yè)的組織架構(gòu)屬于直線職能型，總公司的組織架構(gòu)則為事業(yè)部型。但無(wú)論以何種組織架構(gòu)形態(tài)出現(xiàn)，其都或多或少的存在著職能壁壘問(wèn)題。我們無(wú)法在供電企業(yè)內(nèi)部開(kāi)展組織變革的情形下，則需要著力于重塑供電企業(yè)組織運(yùn)行架構(gòu)，即以財(cái)務(wù)部門(mén)為核心、以會(huì)計(jì)管理為手段，全過(guò)程對(duì)各部門(mén)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行跟蹤與督導(dǎo)。筆者需要指出的是，稅收籌劃能力建設(shè)的中堅(jiān)力量仍是供電企業(yè)的財(cái)務(wù)人員。3.著力于形成共享下的知識(shí)外溢效應(yīng)。從上文“第三個(gè)挑戰(zhàn)”中可以知曉，供電企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)的人員并不一定具備稅收籌劃的“經(jīng)驗(yàn)”。筆者之所以強(qiáng)調(diào)“經(jīng)驗(yàn)”二字在于，稅收籌劃工作需要在合規(guī)的基礎(chǔ)上降低企業(yè)的納稅額，而供電企業(yè)每個(gè)月度、每個(gè)季度的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容多樣，所以稅收籌劃經(jīng)驗(yàn)所涵蓋的“知識(shí)”和“自覺(jué)”，能夠保證相關(guān)工作被高效的完成。為此，這里需著力于在財(cái)務(wù)部門(mén)人員間，形成經(jīng)驗(yàn)共享下的知識(shí)外溢效應(yīng)。
三、稅收籌劃能力建設(shè)的路徑
一、境外稅收籌劃的重要性
一般中資工程承包企業(yè)在境外開(kāi)展業(yè)務(wù)都有幾個(gè)特點(diǎn)，一是項(xiàng)目開(kāi)發(fā)投標(biāo)階段，人數(shù)很少，公司出于成本考慮，通常不配備財(cái)務(wù)稅務(wù)的專(zhuān)業(yè)人員。二是業(yè)務(wù)分布區(qū)域廣，很多國(guó)際工程承包公司同時(shí)在十幾個(gè)、甚至幾十個(gè)國(guó)家開(kāi)發(fā)和執(zhí)行業(yè)務(wù)。對(duì)于業(yè)務(wù)所在國(guó)家的法律和稅務(wù)環(huán)境并不熟悉。三是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)高，目前廣大不發(fā)達(dá)國(guó)家也日益重視對(duì)外資公司的稅務(wù)檢查，特別是對(duì)于這些工程企業(yè)的業(yè)務(wù)，項(xiàng)目金額大，工期長(zhǎng)，很容易成為所在國(guó)稅務(wù)檢查的目標(biāo)。四是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)影響大，由于工程金額大，無(wú)論是在投標(biāo)報(bào)價(jià)期間出現(xiàn)沒(méi)有充分考慮稅收風(fēng)險(xiǎn)，還是項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中因?yàn)椴缓弦?guī)的文件票據(jù)出現(xiàn)的稅務(wù)問(wèn)題，都可能導(dǎo)致巨額納稅義務(wù)和罰款，從而對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的成敗產(chǎn)生決定性影響。隨著走出去的企業(yè)不斷發(fā)展壯大，過(guò)去中資公司那種常見(jiàn)的粗放式的管理已經(jīng)不合時(shí)宜，項(xiàng)目開(kāi)始后才安排財(cái)務(wù)人員處理稅務(wù)事項(xiàng)的方式由于管理時(shí)間上的滯后，常常導(dǎo)致當(dāng)企業(yè)開(kāi)始關(guān)注稅務(wù)問(wèn)題時(shí)，很多稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)形成，事后能采取的補(bǔ)救效果也通常是事倍功半。如何科學(xué)地進(jìn)行稅收籌劃，在項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)階段就做好整個(gè)項(xiàng)目的稅務(wù)安排，成了目前的涉外工程企業(yè)面臨的共同課題。
二、稅收籌劃的啟動(dòng)
稅收風(fēng)險(xiǎn)存在于稅收管理的整個(gè)過(guò)程和各個(gè)環(huán)節(jié)，境外EPC工程承包項(xiàng)目的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)涉及兩個(gè)國(guó)家的稅務(wù)，以及所得稅、流轉(zhuǎn)稅、個(gè)人所得稅等諸多稅種，在實(shí)務(wù)中，境外工程企業(yè)比較常見(jiàn)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)主要如下。
（一）企業(yè)對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)稅收制度缺乏了解
對(duì)項(xiàng)目稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主體由于各國(guó)政治體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平及策略等不同，各國(guó)稅制及征管方式存在較大的差異，企業(yè)對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)稅收制度及征管方式不了解，對(duì)征管的嚴(yán)格程度缺乏估計(jì)。
（二）企業(yè)對(duì)其涉外項(xiàng)目缺乏科學(xué)統(tǒng)籌與管理
企業(yè)本部和項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)缺乏溝通，缺乏前期策劃，未選定合適的合同主體、組織形式。
（三）項(xiàng)目執(zhí)行期間未嚴(yán)格按方案依法辦理涉稅事務(wù)
一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，特別是負(fù)責(zé)稅務(wù)的財(cái)務(wù)人員，或者駐外的財(cái)務(wù)經(jīng)理是組織實(shí)施稅收籌劃的主體。稅收籌劃的啟動(dòng)時(shí)機(jī)，主要是綜合衡量項(xiàng)目的稅收風(fēng)險(xiǎn)和稅收籌劃的成本。在項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段，綜合評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)和成本時(shí)，財(cái)務(wù)人員就應(yīng)該及時(shí)介入項(xiàng)目，和業(yè)務(wù)人員緊密合作，一起了解項(xiàng)目進(jìn)展，由于項(xiàng)目所在國(guó)的環(huán)境對(duì)于財(cái)務(wù)人員是完全陌生的，通常稅收籌劃的起點(diǎn)通常都是業(yè)務(wù)部門(mén)的計(jì)劃，擬簽訂的業(yè)務(wù)合同的主要責(zé)任義務(wù)條款。財(cái)務(wù)人員和項(xiàng)目經(jīng)理進(jìn)行充分溝通，吃透業(yè)務(wù)的流程是一個(gè)成功的稅收籌劃的第一步。一般在決定進(jìn)入這個(gè)市場(chǎng)開(kāi)展業(yè)務(wù)之初，在有了一些跟蹤的項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，業(yè)務(wù)開(kāi)發(fā)有了一個(gè)整體規(guī)劃的前提下就要考慮啟動(dòng)稅務(wù)籌劃。特別是在有一些項(xiàng)目雙方已經(jīng)達(dá)成意向，在進(jìn)行工程承包合同的條款的談判期間是進(jìn)行稅收籌劃正式啟動(dòng)的比較好的時(shí)機(jī)。
三、合理利用中介機(jī)構(gòu)的工作
不同國(guó)家有各自的法律體系和稅務(wù)系統(tǒng)，而且由于語(yǔ)言障礙，財(cái)務(wù)人員短時(shí)間不太可能全面掌握公司業(yè)務(wù)涉及的主要法律和稅務(wù)規(guī)定，聘請(qǐng)一個(gè)合格的中介機(jī)構(gòu)幫助我們進(jìn)行稅務(wù)咨詢和稅務(wù)規(guī)劃就是在實(shí)務(wù)中最常用的做法。有的項(xiàng)目本身規(guī)模較大，有的業(yè)務(wù)涉稅風(fēng)險(xiǎn)比較高，或者有的市場(chǎng)是公司的重點(diǎn)開(kāi)發(fā)的市場(chǎng)，這種情況下我們建議優(yōu)先選擇一般“四大”事務(wù)所或者當(dāng)?shù)刂亩悇?wù)事務(wù)所以及著名國(guó)際律師事務(wù)所。這些中介的國(guó)際化和專(zhuān)業(yè)水準(zhǔn)比較高，溝通相對(duì)容易，但缺點(diǎn)是成本偏高。如果該市場(chǎng)項(xiàng)目本身規(guī)模不大，業(yè)務(wù)相對(duì)簡(jiǎn)單，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)可控，也可以僅僅聘請(qǐng)當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)師事務(wù)所，或者會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行直接報(bào)稅和記賬，從而不進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)咨詢來(lái)節(jié)約成本。盡管中介機(jī)構(gòu)能給稅務(wù)籌劃工作帶來(lái)巨大幫助，稅務(wù)籌劃的主體仍是財(cái)務(wù)人員，中介機(jī)構(gòu)的工作具有局限性，不可能替代財(cái)務(wù)人員完成稅務(wù)籌劃的全部功能。一般情況下，中介機(jī)構(gòu)的工作方式是在和公司充分交流業(yè)務(wù)模式、交易細(xì)節(jié)、擬簽訂合同的主要條款、納稅主體這些重要信息的基礎(chǔ)上，根據(jù)公司的要求出具標(biāo)準(zhǔn)化的報(bào)告，報(bào)告一般只涉及原則性問(wèn)題，要繳納的稅種，稅務(wù)籌劃的原則和整體思路。通常情況下，大部分操作中的具體問(wèn)題光憑這一份報(bào)告是無(wú)法真正解決的。以筆者經(jīng)驗(yàn)，通常需要就稅收籌劃報(bào)告和中介進(jìn)行大量的細(xì)節(jié)溝通，比如：分包合同的發(fā)票如何取得；當(dāng)?shù)毓蛦T的工資如何登記注冊(cè)，如何可以抵扣成本；和總公司的資金往來(lái)是否涉及滯留稅；分包合同如何簽訂；采購(gòu)合同和建設(shè)合同如何分開(kāi)簽訂，從中國(guó)出口的貨物的收貨人是業(yè)主還是我們的公司等等。實(shí)踐操作中的每一個(gè)步驟都需要認(rèn)真思考，這些細(xì)節(jié)，中介機(jī)構(gòu)有的可能認(rèn)為太簡(jiǎn)單而不會(huì)寫(xiě)在報(bào)告上，同時(shí)他們關(guān)心的重點(diǎn)也不是這些操作層面的細(xì)節(jié)，出于報(bào)告的內(nèi)容限制，都不會(huì)主動(dòng)告訴企業(yè)。只有具體操作的財(cái)務(wù)人員和業(yè)務(wù)人員認(rèn)真考慮每個(gè)細(xì)節(jié)，并充分利用中介的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，一個(gè)個(gè)問(wèn)題的落實(shí)和澄清，才能形成真正有操作性的稅務(wù)籌劃方案，所聘請(qǐng)當(dāng)?shù)刂薪榈恼嬲齼r(jià)值才能得到體現(xiàn)。
四、稅收籌劃的框架搭建
在中介的幫助下，需要對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)的納稅方案進(jìn)行整體策劃，納稅籌劃方案應(yīng)包括項(xiàng)目全周期、全流程的涉稅事項(xiàng)，涉及項(xiàng)目商業(yè)談判階段的稅務(wù)管理，主要包括合同稅務(wù)成本核算、合同的分拆、合同方和負(fù)稅方的確定；項(xiàng)目啟動(dòng)階段的稅務(wù)管理，主要包括納稅主體組織形式和運(yùn)作模式，轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理和供應(yīng)鏈管理；項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的稅務(wù)管理，主要包括運(yùn)營(yíng)階段的稅務(wù)申報(bào)和出口退稅管理，稅收優(yōu)惠申請(qǐng)，抵免處理，分包商扣繳稅款，項(xiàng)目所在國(guó)和母公司所在國(guó)的全球稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理。受篇幅所限，只討論稅收籌劃框架的幾個(gè)作為境外工程公司境外稅務(wù)管理中最常見(jiàn)的問(wèn)題。
（一）納稅主體的選擇
納稅主體一般是也是合同簽約主體，需要在項(xiàng)目前期盡快確定。而且考慮如果需要在當(dāng)?shù)爻闪⒎种C(jī)構(gòu)，通常注冊(cè)、開(kāi)戶、注資都需要一定的時(shí)間，所以為了保證項(xiàng)目進(jìn)度，一般需要優(yōu)先落實(shí)這個(gè)問(wèn)題。通常有以下幾個(gè)選擇：離岸的中資公司、中資公司在當(dāng)?shù)爻闪⒌姆止尽⒅匈Y公司在當(dāng)?shù)爻闪⒌淖庸?。?zhí)行海外工程承包業(yè)務(wù)，通常都要在當(dāng)?shù)剡M(jìn)行設(shè)計(jì)、土建等服務(wù)，而且工程項(xiàng)目的周期較長(zhǎng)，一般都在一年以上，有的要幾年才能完成。通常情況執(zhí)行這些項(xiàng)目的主體會(huì)被看成是業(yè)務(wù)所在國(guó)的居民納稅人進(jìn)行征稅，所以如果決定用分子公司執(zhí)行項(xiàng)目時(shí)，一般要避免母公司被認(rèn)定成居民納稅人帶來(lái)不必要的麻煩。母公司派駐人員去執(zhí)行業(yè)務(wù)也要考慮當(dāng)?shù)氐南嚓P(guān)規(guī)定，控制出境時(shí)間和頻次，尤其簽署文件時(shí)需要注意。避免留下過(guò)多證據(jù)讓當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)這些認(rèn)定母公司為居民納稅人。
（二）工程合同的分拆
對(duì)于工程承包交鑰匙合同，通常包括大量的土建設(shè)計(jì)等勞務(wù)性質(zhì)工作，還包括施工材料、機(jī)器設(shè)備、工具用具的銷(xiāo)售。而實(shí)物貿(mào)易這部分業(yè)務(wù)如果是出口貿(mào)易銷(xiāo)售到當(dāng)?shù)氐脑?，通常不需要繳納所得稅。但是在簽訂合同時(shí)，因?yàn)閷?duì)外承包工程多為交鑰匙工程，業(yè)主只關(guān)注最終整個(gè)工程的功能性和質(zhì)量的實(shí)現(xiàn)。在對(duì)外合同簽訂時(shí)，如果作為工程承建方不提出來(lái)的話，一般是會(huì)簽訂一個(gè)總的合同，把所有土建設(shè)計(jì)和施工都混在一起不進(jìn)行區(qū)分，業(yè)主按照總體進(jìn)度把土建和設(shè)備確認(rèn)工程量量單，并按照工程量單支付進(jìn)度款。從而會(huì)導(dǎo)致整個(gè)工程承包合同總額都變成所在國(guó)應(yīng)納稅的業(yè)務(wù)。實(shí)際上，工程總承包項(xiàng)目?jī)r(jià)款的大部分是設(shè)備的進(jìn)口貿(mào)易和機(jī)料物消耗，這部分可以歸做出口貿(mào)易，通常不需要在項(xiàng)目所在國(guó)考慮所得稅和一些銷(xiāo)售稅，也就是說(shuō)這部分收入可以免除部分稅種的納稅義務(wù)，所以在簽約時(shí)最好要區(qū)分土建和出口貿(mào)易部分，簽訂工程量單時(shí)最好也要區(qū)分土建部分和貿(mào)易部分。避免這部分不必要的稅收風(fēng)險(xiǎn)。
（三）稅收風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策
對(duì)于籌劃過(guò)程發(fā)現(xiàn)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)通常有三種方式應(yīng)對(duì)：一是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避；根據(jù)項(xiàng)目的具體情況，因地制宜的規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避可以分為兩類(lèi)，一類(lèi)是全部稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避，比如一些政府項(xiàng)目，特別是利用中國(guó)優(yōu)惠貸款的政府項(xiàng)目，很多時(shí)候業(yè)主有能力爭(zhēng)取一些免稅政策，努力爭(zhēng)取讓業(yè)主取得免稅的政策，從而避免稅務(wù)方面的支出是解決稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的最有力措施。另一類(lèi)是部分規(guī)避，方式是通過(guò)工程總承包的合同分拆，把其中機(jī)物料消耗的部分分拆成出口貿(mào)易形式，從而可以部分減輕稅務(wù)方面的風(fēng)險(xiǎn)。第二種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)策略是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)嫁，主要是在工程總承包的過(guò)程中，要分包商的選擇上要充分考慮分包商的稅務(wù)能力，比如很多時(shí)候我們?cè)敢膺x擇價(jià)格合理，工作效率高的中資企業(yè)作為分包商，但是很多時(shí)候，有些中資的建設(shè)單位不具備在當(dāng)?shù)厝〉煤戏ǖ某杀举M(fèi)用票據(jù)的能力，這時(shí)候就要綜合考慮稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和工程成本，審慎選擇這種企業(yè)，也要考慮一些性價(jià)比不如中資公司，但是可以取得合法抵扣成本票據(jù)的當(dāng)?shù)仄髽I(yè)。第三種應(yīng)對(duì)方式是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)。在充分考慮稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避和轉(zhuǎn)嫁后，剩下的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就是企業(yè)要承擔(dān)的稅務(wù)成本了。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，最重要的是要在事前充分預(yù)計(jì)這部分稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)確計(jì)算其對(duì)項(xiàng)目成本預(yù)算中的影響。列入項(xiàng)目的預(yù)算，在報(bào)價(jià)階段前要完成這部分工作，以避免出現(xiàn)重大稅務(wù)成本的漏算，如果處理不當(dāng)?shù)脑?，甚至?xí)?dǎo)致整個(gè)項(xiàng)目的失敗。
五、稅收籌劃的落地中的注意事項(xiàng)
稅收籌劃報(bào)告完成，整個(gè)稅收風(fēng)險(xiǎn)管理才完成第一步，如果要實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的落地，在整個(gè)項(xiàng)目執(zhí)行中指導(dǎo)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)稅務(wù)工作，主要注意兩點(diǎn)。第一是業(yè)務(wù)人員的全程參與和充分理解。財(cái)務(wù)人員在稅務(wù)籌劃中要有意識(shí)的引導(dǎo)業(yè)務(wù)人員參與稅收籌劃過(guò)程。在稅收籌劃前期，向業(yè)務(wù)人員充分了解業(yè)務(wù)的流程，在稅收籌劃過(guò)程，要和業(yè)務(wù)人員一起探討項(xiàng)目執(zhí)行中可能碰到的稅務(wù)問(wèn)題，向中介進(jìn)行咨詢。在稅收?qǐng)?bào)告完成后，要組織業(yè)務(wù)相關(guān)人員學(xué)習(xí)，確保業(yè)務(wù)人員了解稅務(wù)籌劃的思路。只要業(yè)務(wù)人員也理解和執(zhí)行了稅務(wù)籌劃的思路，才能保證籌劃的真正落地。第二是財(cái)務(wù)人員對(duì)關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)的把控，業(yè)務(wù)人員的充分參與不能取代財(cái)務(wù)人員在稅務(wù)籌劃過(guò)程中的主導(dǎo)和控制功能，財(cái)務(wù)人員需要在控制業(yè)務(wù)的執(zhí)行按照稅務(wù)籌劃的思路執(zhí)行。具體來(lái)說(shuō)，合同簽訂的審批節(jié)點(diǎn)、業(yè)務(wù)付款的審核節(jié)點(diǎn)、發(fā)票的取得節(jié)點(diǎn)等等都是財(cái)務(wù)人員需要重點(diǎn)審核的節(jié)點(diǎn)，需要在執(zhí)行中重要關(guān)注稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，是否符合既定的稅收籌劃的思路，對(duì)于那些比較復(fù)雜，財(cái)務(wù)人員也不好把握的重點(diǎn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，還需要再次就這些專(zhuān)項(xiàng)問(wèn)題專(zhuān)門(mén)咨詢中介，實(shí)時(shí)對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行把控。
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中圖分類(lèi)號(hào)：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
文章編號(hào)：1005-913X（2016）02-0066-02
一、境外稅收籌劃的重要性
一般中資工程承包企業(yè)在境外開(kāi)展業(yè)務(wù)都有幾個(gè)特點(diǎn)，一是項(xiàng)目開(kāi)發(fā)投標(biāo)階段，人數(shù)很少，公司出于成本考慮，通常不配備財(cái)務(wù)稅務(wù)的專(zhuān)業(yè)人員。二是業(yè)務(wù)分布區(qū)域廣，很多國(guó)際工程承包公司同時(shí)在十幾個(gè)、甚至幾十個(gè)國(guó)家開(kāi)發(fā)和執(zhí)行業(yè)務(wù)。對(duì)于業(yè)務(wù)所在國(guó)家的法律和稅務(wù)環(huán)境并不熟悉。三是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)高，目前廣大不發(fā)達(dá)國(guó)家也日益重視對(duì)外資公司的稅務(wù)檢查，特別是對(duì)于這些工程企業(yè)的業(yè)務(wù)，項(xiàng)目金額大，工期長(zhǎng)，很容易成為所在國(guó)稅務(wù)檢查的目標(biāo)。四是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)影響大，由于工程金額大，無(wú)論是在投標(biāo)報(bào)價(jià)期間出現(xiàn)沒(méi)有充分考慮稅收風(fēng)險(xiǎn)，還是項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中因?yàn)椴缓弦?guī)的文件票據(jù)出現(xiàn)的稅務(wù)問(wèn)題，都可能導(dǎo)致巨額納稅義務(wù)和罰款，從而對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的成敗產(chǎn)生決定性影響。
隨著走出去的企業(yè)不斷發(fā)展壯大，過(guò)去中資公司那種常見(jiàn)的粗放式的管理已經(jīng)不合時(shí)宜，項(xiàng)目開(kāi)始后才安排財(cái)務(wù)人員處理稅務(wù)事項(xiàng)的方式由于管理時(shí)間上的滯后，常常導(dǎo)致當(dāng)企業(yè)開(kāi)始關(guān)注稅務(wù)問(wèn)題時(shí)，很多稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)形成，事后能采取的補(bǔ)救效果也通常是事倍功半。如何科學(xué)地進(jìn)行稅收籌劃，在項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)階段就做好整個(gè)項(xiàng)目的稅務(wù)安排，成了目前的涉外工程企業(yè)面臨的共同課題。
二、稅收籌劃的啟動(dòng)
稅收風(fēng)險(xiǎn)存在于稅收管理的整個(gè)過(guò)程和各個(gè)環(huán)節(jié)，境外EPC工程承包項(xiàng)目的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)涉及兩個(gè)國(guó)家的稅務(wù)，以及所得稅、流轉(zhuǎn)稅、個(gè)人所得稅等諸多稅種，在實(shí)務(wù)中，境外工程企業(yè)比較常見(jiàn)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)主要如下。
（一）企業(yè)對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)稅收制度缺乏了解
對(duì)項(xiàng)目稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主體由于各國(guó)政治體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平及策略等不同，各國(guó)稅制及征管方式存在較大的差異，企業(yè)對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)稅收制度及征管方式不了解，對(duì)征管的嚴(yán)格程度缺乏估計(jì)。
（二）企業(yè)對(duì)其涉外項(xiàng)目缺乏科學(xué)統(tǒng)籌與管理
企業(yè)本部和項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)缺乏溝通，缺乏前期策劃，未選定合適的合同主體、組織形式。
（三）項(xiàng)目執(zhí)行期間未嚴(yán)格按方案依法辦理涉稅事務(wù)
一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，特別是負(fù)責(zé)稅務(wù)的財(cái)務(wù)人員，或者駐外的財(cái)務(wù)經(jīng)理是組織實(shí)施稅收籌劃的主體。稅收籌劃的啟動(dòng)時(shí)機(jī)，主要是綜合衡量項(xiàng)目的稅收風(fēng)險(xiǎn)和稅收籌劃的成本。
在項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段，綜合評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)和成本時(shí)，財(cái)務(wù)人員就應(yīng)該及時(shí)介入項(xiàng)目，和業(yè)務(wù)人員緊密合作，一起了解項(xiàng)目進(jìn)展，由于項(xiàng)目所在國(guó)的環(huán)境對(duì)于財(cái)務(wù)人員是完全陌生的，通常稅收籌劃的起點(diǎn)通常都是業(yè)務(wù)部門(mén)的計(jì)劃，擬簽訂的業(yè)務(wù)合同的主要責(zé)任義務(wù)條款。財(cái)務(wù)人員和項(xiàng)目經(jīng)理進(jìn)行充分溝通，吃透業(yè)務(wù)的流程是一個(gè)成功的稅收籌劃的第一步。
一般在決定進(jìn)入這個(gè)市場(chǎng)開(kāi)展業(yè)務(wù)之初，在有了一些跟蹤的項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，業(yè)務(wù)開(kāi)發(fā)有了一個(gè)整體規(guī)劃的前提下就要考慮啟動(dòng)稅務(wù)籌劃。特別是在有一些項(xiàng)目雙方已經(jīng)達(dá)成意向，在進(jìn)行工程承包合同的條款的談判期間是進(jìn)行稅收籌劃正式啟動(dòng)的比較好的時(shí)機(jī)。
三、合理利用中介機(jī)構(gòu)的工作
不同國(guó)家有各自的法律體系和稅務(wù)系統(tǒng)，而且由于語(yǔ)言障礙，財(cái)務(wù)人員短時(shí)間不太可能全面掌握公司業(yè)務(wù)涉及的主要法律和稅務(wù)規(guī)定，聘請(qǐng)一個(gè)合格的中介機(jī)構(gòu)幫助我們進(jìn)行稅務(wù)咨詢和稅務(wù)規(guī)劃就是在實(shí)務(wù)中最常用的做法。
有的項(xiàng)目本身規(guī)模較大，有的業(yè)務(wù)涉稅風(fēng)險(xiǎn)比較高，或者有的市場(chǎng)是公司的重點(diǎn)開(kāi)發(fā)的市場(chǎng)，這種情況下我們建議優(yōu)先選擇一般“四大”事務(wù)所或者當(dāng)?shù)刂亩悇?wù)事務(wù)所以及著名國(guó)際律師事務(wù)所。這些中介的國(guó)際化和專(zhuān)業(yè)水準(zhǔn)比較高，溝通相對(duì)容易，但缺點(diǎn)是成本偏高。如果該市場(chǎng)項(xiàng)目本身規(guī)模不大，業(yè)務(wù)相對(duì)簡(jiǎn)單，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)可控，也可以僅僅聘請(qǐng)當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)師事務(wù)所，或者會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行直接報(bào)稅和記賬，從而不進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)咨詢來(lái)節(jié)約成本。
盡管中介機(jī)構(gòu)能給稅務(wù)籌劃工作帶來(lái)巨大幫助，稅務(wù)籌劃的主體仍是財(cái)務(wù)人員，中介機(jī)構(gòu)的工作具有局限性，不可能替代財(cái)務(wù)人員完成稅務(wù)籌劃的全部功能。一般情況下，中介機(jī)構(gòu)的工作方式是在和公司充分交流業(yè)務(wù)模式、交易細(xì)節(jié)、擬簽訂合同的主要條款、納稅主體這些重要信息的基礎(chǔ)上，根據(jù)公司的要求出具標(biāo)準(zhǔn)化的報(bào)告，報(bào)告一般只涉及原則性問(wèn)題，要繳納的稅種，稅務(wù)籌劃的原則和整體思路。通常情況下，大部分操作中的具體問(wèn)題光憑這一份報(bào)告是無(wú)法真正解決的。
以筆者經(jīng)驗(yàn)，通常需要就稅收籌劃報(bào)告和中介進(jìn)行大量的細(xì)節(jié)溝通，比如：分包合同的發(fā)票如何取得；當(dāng)?shù)毓蛦T的工資如何登記注冊(cè)，如何可以抵扣成本；和總公司的資金往來(lái)是否涉及滯留稅；分包合同如何簽訂；采購(gòu)合同和建設(shè)合同如何分開(kāi)簽訂，從中國(guó)出口的貨物的收貨人是業(yè)主還是我們的公司等等。實(shí)踐操作中的每一個(gè)步驟都需要認(rèn)真思考，這些細(xì)節(jié)，中介機(jī)構(gòu)有的可能認(rèn)為太簡(jiǎn)單而不會(huì)寫(xiě)在報(bào)告上，同時(shí)他們關(guān)心的重點(diǎn)也不是這些操作層面的細(xì)節(jié)，出于報(bào)告的內(nèi)容限制，都不會(huì)主動(dòng)告訴企業(yè)。只有具體操作的財(cái)務(wù)人員和業(yè)務(wù)人員認(rèn)真考慮每個(gè)細(xì)節(jié)，并充分利用中介的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，一個(gè)個(gè)問(wèn)題的落實(shí)和澄清，才能形成真正有操作性的稅務(wù)籌劃方案，所聘請(qǐng)當(dāng)?shù)刂薪榈恼嬲齼r(jià)值才能得到體現(xiàn)。
四、稅收籌劃的框架搭建
在中介的幫助下，需要對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)的納稅方案進(jìn)行整體策劃，納稅籌劃方案應(yīng)包括項(xiàng)目全周期、全流程的涉稅事項(xiàng)，涉及項(xiàng)目商業(yè)談判階段的稅務(wù)管理，主要包括合同稅務(wù)成本核算、合同的分拆、合同方和負(fù)稅方的確定；項(xiàng)目啟動(dòng)階段的稅務(wù)管理，主要包括納稅主體組織形式和運(yùn)作模式，轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理和供應(yīng)鏈管理；項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的稅務(wù)管理，主要包括運(yùn)營(yíng)階段的稅務(wù)申報(bào)和出口退稅管理，稅收優(yōu)惠申請(qǐng)，抵免處理，分包商扣繳稅款，項(xiàng)目所在國(guó)和母公司所在國(guó)的全球稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理。
受篇幅所限，只討論稅收籌劃框架的幾個(gè)作為境外工程公司境外稅務(wù)管理中最常見(jiàn)的問(wèn)題。
（一）納稅主體的選擇
納稅主體一般是也是合同簽約主體，需要在項(xiàng)目前期盡快確定。而且考慮如果需要在當(dāng)?shù)爻闪⒎种C(jī)構(gòu)，通常注冊(cè)、開(kāi)戶、注資都需要一定的時(shí)間，所以為了保證項(xiàng)目進(jìn)度，一般需要優(yōu)先落實(shí)這個(gè)問(wèn)題。通常有以下幾個(gè)選擇：離岸的中資公司、中資公司在當(dāng)?shù)爻闪⒌姆止?、中資公司在當(dāng)?shù)爻闪⒌淖庸?。?zhí)行海外工程承包業(yè)務(wù)，通常都要在當(dāng)?shù)剡M(jìn)行設(shè)計(jì)、土建等服務(wù)，而且工程項(xiàng)目的周期較長(zhǎng)，一般都在一年以上，有的要幾年才能完成。通常情況執(zhí)行這些項(xiàng)目的主體會(huì)被看成是業(yè)務(wù)所在國(guó)的居民納稅人進(jìn)行征稅，所以如果決定用分子公司執(zhí)行項(xiàng)目時(shí)，一般要避免母公司被認(rèn)定成居民納稅人帶來(lái)不必要的麻煩。母公司派駐人員去執(zhí)行業(yè)務(wù)也要考慮當(dāng)?shù)氐南嚓P(guān)規(guī)定，控制出境時(shí)間和頻次，尤其簽署文件時(shí)需要注意。避免留下過(guò)多證據(jù)讓當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)這些認(rèn)定母公司為居民納稅人。
（二）工程合同的分拆
對(duì)于工程承包交鑰匙合同，通常包括大量的土建設(shè)計(jì)等勞務(wù)性質(zhì)工作，還包括施工材料、機(jī)器設(shè)備、工具用具的銷(xiāo)售。而實(shí)物貿(mào)易這部分業(yè)務(wù)如果是出口貿(mào)易銷(xiāo)售到當(dāng)?shù)氐脑?，通常不需要繳納所得稅。但是在簽訂合同時(shí)，因?yàn)閷?duì)外承包工程多為交鑰匙工程，業(yè)主只關(guān)注最終整個(gè)工程的功能性和質(zhì)量的實(shí)現(xiàn)。在對(duì)外合同簽訂時(shí)，如果作為工程承建方不提出來(lái)的話，一般是會(huì)簽訂一個(gè)總的合同，把所有土建設(shè)計(jì)和施工都混在一起不進(jìn)行區(qū)分，業(yè)主按照總體進(jìn)度把土建和設(shè)備確認(rèn)工程量量單，并按照工程量單支付進(jìn)度款。從而會(huì)導(dǎo)致整個(gè)工程承包合同總額都變成所在國(guó)應(yīng)納稅的業(yè)務(wù)。
實(shí)際上，工程總承包項(xiàng)目?jī)r(jià)款的大部分是設(shè)備的進(jìn)口貿(mào)易和機(jī)料物消耗，這部分可以歸做出口貿(mào)易，通常不需要在項(xiàng)目所在國(guó)考慮所得稅和一些銷(xiāo)售稅，也就是說(shuō)這部分收入可以免除部分稅種的納稅義務(wù)，所以在簽約時(shí)最好要區(qū)分土建和出口貿(mào)易部分，簽訂工程量單時(shí)最好也要區(qū)分土建部分和貿(mào)易部分。避免這部分不必要的稅收風(fēng)險(xiǎn)。
（三）稅收風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策
對(duì)于籌劃過(guò)程發(fā)現(xiàn)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)通常有三種方式應(yīng)對(duì)：一是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避；根據(jù)項(xiàng)目的具體情況，因地制宜的規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避可以分為兩類(lèi)，一類(lèi)是全部稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避，比如一些政府項(xiàng)目，特別是利用中國(guó)優(yōu)惠貸款的政府項(xiàng)目，很多時(shí)候業(yè)主有能力爭(zhēng)取一些免稅政策，努力爭(zhēng)取讓業(yè)主取得免稅的政策，從而避免稅務(wù)方面的支出是解決稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的最有力措施。另一類(lèi)是部分規(guī)避，方式是通過(guò)工程總承包的合同分拆，把其中機(jī)物料消耗的部分分拆成出口貿(mào)易形式，從而可以部分減輕稅務(wù)方面的風(fēng)險(xiǎn)。
第二種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)策略是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)嫁，主要是在工程總承包的過(guò)程中，要分包商的選擇上要充分考慮分包商的稅務(wù)能力，比如很多時(shí)候我們?cè)敢膺x擇價(jià)格合理，工作效率高的中資企業(yè)作為分包商，但是很多時(shí)候，有些中資的建設(shè)單位不具備在當(dāng)?shù)厝〉煤戏ǖ某杀举M(fèi)用票據(jù)的能力，這時(shí)候就要綜合考慮稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和工程成本，審慎選擇這種企業(yè)，也要考慮一些性優(yōu)比不如中資公司，但是可以取得合法抵扣成本票據(jù)的當(dāng)?shù)仄髽I(yè)。
第三種應(yīng)對(duì)方式是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)。在充分考慮稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避和轉(zhuǎn)嫁后，剩下的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就是企業(yè)要承擔(dān)的稅務(wù)成本了。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，最重要的是要在事前充分預(yù)計(jì)這部分稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)確計(jì)算其對(duì)項(xiàng)目成本預(yù)算中的影響。列入項(xiàng)目的預(yù)算，在報(bào)價(jià)階段前要完成這部分工作，以避免出現(xiàn)重大稅務(wù)成本的漏算，如果處理不當(dāng)?shù)脑挘踔習(xí)?dǎo)致整個(gè)項(xiàng)目的失敗。
五、稅收籌劃的落地中的注意事項(xiàng)
2納稅籌劃的發(fā)展歷程及意義
2.1納稅籌劃發(fā)展歷程
（1）納稅籌劃在國(guó)外的發(fā)展。納稅籌劃思想的提出最早是由英國(guó)上議院議員湯姆林爵士于20世紀(jì)30年代在“稅務(wù)局長(zhǎng)訴溫斯特大公”一案中提出的，他說(shuō)“任何人都有權(quán)安排自己的事業(yè)，依據(jù)法律這樣做可以少繳稅。為了保證從這些安排中得到利益……不能強(qiáng)迫他多繳稅”。這是法律第一次對(duì)稅收籌劃做出認(rèn)可；納稅籌劃于20世紀(jì)50年代呈現(xiàn)出專(zhuān)業(yè)化發(fā)展態(tài)勢(shì)，1959年成立的歐洲稅務(wù)聯(lián)合會(huì)明確提出納稅籌劃的概念；與此同時(shí)，納稅籌劃的研究也開(kāi)始向縱深化發(fā)展；目前在歐美等發(fā)達(dá)國(guó)家，納稅籌劃在理論上有比較完整的研究成果，在實(shí)踐中也得到了廣泛的應(yīng)用，納稅籌劃已經(jīng)進(jìn)入到比較成熟的階段。
（2）納稅籌劃在國(guó)內(nèi)的發(fā)展。我國(guó)納稅籌劃的起步比較晚，從20世紀(jì)80年代開(kāi)始，納稅籌劃與偷稅漏稅進(jìn)入分離階段；90年代納稅籌劃開(kāi)始與避稅節(jié)稅相分離，在此階段我國(guó)出現(xiàn)了第一部納稅籌劃專(zhuān)著《稅收籌劃》，由我國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家唐翔編著，此書(shū)首次將避稅與納稅籌劃區(qū)分開(kāi)來(lái)；2000年后納稅籌劃進(jìn)入公開(kāi)化階段，政府確立了納稅籌劃的法律地位，國(guó)家稅務(wù)總局在機(jī)關(guān)報(bào)《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》開(kāi)辟了納稅籌劃專(zhuān)欄，明確了納稅籌劃的積極意義。以此為契機(jī)，全國(guó)各高校、研究機(jī)構(gòu)紛紛舉辦納稅籌劃培訓(xùn)班，普及稅務(wù)知識(shí)。由于個(gè)人所得稅稅負(fù)的輕重直接關(guān)系到納稅人及家庭的凈收入，因此個(gè)人所得稅納稅籌劃成為納稅籌劃的重點(diǎn)。
2.2個(gè)人所得稅納稅籌劃的意義
（1）有助于納稅人實(shí)現(xiàn)利益最大化，維護(hù)自身利益。納稅義務(wù)人在不違反國(guó)家稅法的前提下，提出多個(gè)納稅方案，通過(guò)比對(duì)選擇稅負(fù)最少，對(duì)自己最有利的方案，一方面可以減少個(gè)人所得稅繳納的稅金，另一方面可以延遲現(xiàn)金流出的時(shí)間，從而獲得貨幣的時(shí)間價(jià)值，提高資金的使用效率，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化，這正是個(gè)人所得稅納稅籌劃要達(dá)到的最終目的。
（2）有助于納稅人增強(qiáng)納稅意識(shí)。納稅人意識(shí)包括三個(gè)層面：第一層面是納稅意識(shí)淡薄，納稅人通常采用偷稅、漏稅、抗稅等非法手段來(lái)減少誰(shuí)進(jìn)的繳納；第二階段是依法納稅，接受監(jiān)督，此時(shí)運(yùn)用的手段為合理避稅、節(jié)稅；第三個(gè)層面是運(yùn)用稅法知識(shí)，采用合理的方法對(duì)個(gè)人所得進(jìn)行籌劃，減少稅金的繳納，維護(hù)自身利益。因此，合理運(yùn)用個(gè)人所得稅納稅籌劃是納稅人稅收意識(shí)增強(qiáng)的表現(xiàn)。
（3）有助于國(guó)家不斷完善稅收政策。個(gè)人所得稅納稅籌劃是針對(duì)稅法中尚未明確規(guī)定的行為及稅法中優(yōu)惠政策而進(jìn)行的，是納稅人對(duì)國(guó)家稅法以及有關(guān)稅收政策的反饋。充分利用納稅人納稅籌劃行為反饋來(lái)的信息，可以完善現(xiàn)行法律法規(guī)和改進(jìn)有關(guān)稅收政策，進(jìn)而可以不斷完善和健全我國(guó)的稅法和稅收制度。
3個(gè)人所得稅納稅籌劃的實(shí)施及注意事項(xiàng)
3.1將個(gè)人獲得的收益轉(zhuǎn)化為對(duì)企業(yè)的再投資
為了鼓勵(lì)企業(yè)與個(gè)人進(jìn)行投資和再投資，國(guó)家規(guī)定對(duì)于企業(yè)的留存收益不再征收所得稅。因此，個(gè)人可以將購(gòu)買(mǎi)股票、企業(yè)債券獲得的利息、分紅等收益留存在企業(yè)作為對(duì)企業(yè)的再投資。企業(yè)將這些投資以債券或股權(quán)的形式記到個(gè)人名下，這樣就可以有效的對(duì)個(gè)人所得進(jìn)行納稅籌劃，既可以保護(hù)個(gè)人的利益，也對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生推動(dòng)作用。
3.2均衡納稅人的收入
個(gè)人所得稅通常采用超額累進(jìn)稅率，納稅人的應(yīng)稅所得越多，使用的稅率就越高，因此納稅人的平均稅率和實(shí)際有效稅率都可能提高。所以在納稅人收入總額既定的情況下，將收入均衡分?jǐn)偟礁鱾€(gè)納稅期間，以避免收入大起大落增加納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。
3.3延遲納稅時(shí)間
為了方便納稅人繳納稅金，個(gè)人所得稅規(guī)定了納稅期限，允許納稅人在規(guī)定時(shí)間內(nèi)任意選擇時(shí)間繳納稅金。延遲納稅時(shí)間，可以在不減少納稅總量的前提下獲得貨幣的時(shí)間價(jià)值，有助于提高納稅人的資金使用率。
3.4利用公積金、保險(xiǎn)優(yōu)惠政策
根據(jù)國(guó)家相關(guān)規(guī)定，企業(yè)和個(gè)人按照國(guó)家或地方政府規(guī)定的比例計(jì)提并向指定機(jī)構(gòu)實(shí)際繳納支付的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)，養(yǎng)老金等，不計(jì)入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，免征個(gè)人所得稅。個(gè)人領(lǐng)取以上保險(xiǎn)、公積金時(shí)也是免征個(gè)人所得稅。單位可以充分利用上述政策，以當(dāng)?shù)卣?guī)定的住房公積金、各類(lèi)保險(xiǎn)最高繳存比例為職工繳納公積金和保險(xiǎn)，為職工建立長(zhǎng)期儲(chǔ)備。
3.5個(gè)人所得稅納稅籌劃應(yīng)以合法為前提
個(gè)人所得稅納稅籌劃是在對(duì)稅法體系進(jìn)行認(rèn)真比較分析后做出的納稅最優(yōu)化選擇，它從形式到內(nèi)容都是合法的，是受到稅法和稅收政策保護(hù)的。
3.6個(gè)人所得稅納稅籌劃具有風(fēng)險(xiǎn)性
由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，稅法與稅收體制改革迅速，使得納稅籌劃帶有大量不確定性因素，有可能達(dá)不到預(yù)期效果。另外，稅法中比較模糊的概念有可能使稅務(wù)當(dāng)局與納稅人的理解產(chǎn)生分歧。因此，在進(jìn)行個(gè)人所得稅納稅籌劃時(shí)，不僅要掌握納稅籌劃的基本方法，還要了解征稅主體對(duì)納稅籌劃的認(rèn)定和判斷。
一、投資方主體的選擇
外商投資企業(yè)組建之時(shí)，投資方主體的選擇至關(guān)重要，因?yàn)殡m然兩稅合并以后，外商投資企業(yè)所得稅的稅率為25％，但是對(duì)于不同的投資主體，其在股東(或投資者)分取股息紅利時(shí)所征收的稅率是不同的，一般外國(guó)企業(yè)投資者要征10％所得稅，香港企業(yè)投資所得稅征收稅率為5％，外國(guó)個(gè)人稅率則是0％。同時(shí)，針對(duì)投資者提供專(zhuān)利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的特許權(quán)使用費(fèi)所得，不同投資主體的稅率差異也很大，一般外國(guó)企業(yè)征收的所得稅稅率為10％，香港企業(yè)為5％，外國(guó)個(gè)人則是20％(但大多數(shù)雙邊協(xié)定按10％)，同時(shí)不少歐盟國(guó)家與中國(guó)的雙邊稅收協(xié)定，如中德雙邊協(xié)定，都規(guī)定了特許權(quán)使用費(fèi)的中國(guó)稅收在國(guó)外的抵免規(guī)定，很多國(guó)家在中國(guó)交10％的所得稅，可以在本國(guó)抵免15％。由此可見(jiàn)，國(guó)家對(duì)不同投資方主體組織形式的選擇采用了不同的稅收政策，在全球一體化的今天，完全可以便利地通過(guò)在國(guó)外、香港等地建立不同組織形式的投資企業(yè)來(lái)組建外商投資企業(yè)，從而利用國(guó)家對(duì)投資方稅收優(yōu)惠政策來(lái)節(jié)省投資人稅負(fù)，進(jìn)而調(diào)動(dòng)投資方的積極性。
二、被投資客體的選擇
1、并購(gòu)或投資虧損企業(yè)
稅法規(guī)定，“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年?！币虼?，預(yù)測(cè)盈利的外商投資可以選擇那些在一年中嚴(yán)重虧損或連續(xù)幾年不曾盈利、已擁有相當(dāng)數(shù)量虧損的企業(yè)作為兼并對(duì)象和目標(biāo)公司，以虧損企業(yè)的賬面虧損，沖抵盈利外商投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，以充分利用盈虧互抵減少納稅的優(yōu)惠政策，使兼并企業(yè)所得稅稅負(fù)減輕。按照國(guó)家稅務(wù)總局的有關(guān)規(guī)定，被兼并企業(yè)兼并后繼續(xù)具有獨(dú)立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營(yíng)虧損，在稅收法規(guī)規(guī)定的期限內(nèi)，由其以后年度的所得逐年延續(xù)彌補(bǔ)，不得用兼并企業(yè)的所得彌補(bǔ)；被兼并企業(yè)在被兼并后不具有獨(dú)立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營(yíng)虧損，在稅收法規(guī)規(guī)定的期限內(nèi)，可由兼并企業(yè)用以后年度的所得逐年延續(xù)彌補(bǔ)。因此，在企業(yè)兼并的稅收籌劃中，取消被兼并企業(yè)的獨(dú)立納稅人資格，可以適用彌補(bǔ)虧損的政策，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。實(shí)際操作中，外商可以通過(guò)收購(gòu)相同或類(lèi)似行業(yè)虧損外商公司的股權(quán)，注入盈利項(xiàng)目，充分享受未彌補(bǔ)虧損帶來(lái)的稅收抵減，并且不受并購(gòu)的復(fù)雜審批及操作手續(xù)的限制。
2、投資享有稅收優(yōu)惠的企業(yè)
我國(guó)2008年以前的外商投資及外國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定許多減免稅條款，主要以減免稅，如制造型企業(yè)“兩免三減半”及低稅率為主，同時(shí)根據(jù)國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知規(guī)定，自2008年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關(guān)文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計(jì)算。同時(shí)原先低稅率的外商投資企業(yè)，稅率在5年內(nèi)逐步過(guò)渡到25％。因此。外商投資企業(yè)在投資時(shí)可以優(yōu)先考慮收購(gòu)上述享有優(yōu)惠措施的企業(yè)的股權(quán)，以最大限度節(jié)省整體稅負(fù)。
3、通過(guò)對(duì)投資地區(qū)、行業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)等的選擇
新的企業(yè)所得稅法淡化了區(qū)域性稅率優(yōu)惠，僅就民族自治地方的企業(yè)可以定期減征或免征企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分做出了規(guī)定，地區(qū)性稅率優(yōu)惠幾乎不復(fù)存在，這對(duì)外商投資地區(qū)選擇有了更廣闊的余地。新的企業(yè)所得稅法對(duì)農(nóng)、林、牧、漁，國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓?zhuān)瑖?guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，給予了不同程度的稅收優(yōu)惠。顯見(jiàn)，外商投資企業(yè)可以通過(guò)注冊(cè)從事相應(yīng)的享有稅收優(yōu)惠政策的行業(yè)，來(lái)降低稅收成本，獲取最大的稅收利益。
4、產(chǎn)品出口外商投資企業(yè)的投資
由于制造公司出口不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出成本是以銷(xiāo)售額計(jì)算的，而貿(mào)易公司出口不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出成本是以進(jìn)項(xiàng)采購(gòu)額計(jì)算的。這樣，外商產(chǎn)品出口企業(yè)，應(yīng)同時(shí)考慮設(shè)立制造公司及相應(yīng)貿(mào)易公司，把合理的利潤(rùn)大頭留在貿(mào)易公司。在現(xiàn)今大多數(shù)產(chǎn)品出口退稅率大幅下降的情況下，高利潤(rùn)產(chǎn)品的出口由制造公司賣(mài)給貿(mào)易公司，再由貿(mào)易公司出口，這樣可以大幅減少增值稅進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出成本。同時(shí)由于制造業(yè)公司的稅收優(yōu)惠減少，大多數(shù)稅率與貿(mào)易公司一致，這樣外商投資企業(yè)可以提高真正的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。
三、企業(yè)法律主體形式的選擇
1、外國(guó)公司投資的有限責(zé)任公司
企業(yè)組織形式的選擇是企業(yè)組建時(shí)納稅籌劃的重要環(huán)節(jié)，對(duì)組織形式不同的企業(yè)，國(guó)家的稅收政策不同，這為稅收籌劃提供了空間。由于現(xiàn)階段新稅法大多數(shù)稅收優(yōu)惠已經(jīng)取消，新設(shè)外國(guó)公司投資的外商投資有限責(zé)任公司，一般是所得稅稅收不經(jīng)濟(jì)的一種組織形式。
2、外國(guó)個(gè)人投資的有限責(zé)任公司
對(duì)于外商個(gè)人設(shè)立的獨(dú)資企業(yè)而言，不適用中國(guó)的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法，其實(shí)際上都認(rèn)定為有限責(zé)任公司，但是按目前的個(gè)人所得稅法，這些外商個(gè)人投資的企業(yè)可以省掉在中國(guó)的紅利稅，同時(shí)許多歐盟國(guó)家與中國(guó)的雙邊稅收協(xié)定，如德國(guó)規(guī)定了即使中國(guó)紅利免稅，仍能在德國(guó)視同抵免稅收為紅利所得的10％。
3、不構(gòu)成法人的中外合作企業(yè)
通過(guò)設(shè)立不構(gòu)成法人的中外合作企業(yè)，由合作各方分別計(jì)算納稅的，對(duì)合作外方應(yīng)視為外國(guó)公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，那么外方投資方將直接以非居民企業(yè)納稅，這樣同樣可以省了紅利稅。
4、外商代表處
近年來(lái)，中國(guó)履行其國(guó)際稅收承諾，基本放開(kāi)符合條件的按收入征稅的外商辦事處的設(shè)立，僅就該外商代表處的收入按核定利潤(rùn)率征收營(yíng)業(yè)稅及企業(yè)所得稅，如果沒(méi)有收入則不征稅。而不像過(guò)去大多數(shù)外商代表處按費(fèi)用倒推收入及核定利潤(rùn)率征收營(yíng)業(yè)稅及所得稅。這樣，很多從事國(guó)際貿(mào)易的外國(guó)企業(yè)就可以通過(guò)設(shè)立代表處，聯(lián)絡(luò)生意，安排讓母公司或境外關(guān)聯(lián)公司直接從事進(jìn)出口貿(mào)易，而該代表處不在中國(guó)承擔(dān)任何稅負(fù)。同時(shí)這些代表處由于不構(gòu)成法人，其發(fā)生的費(fèi)用如主要為母公司或關(guān)聯(lián)公司交易服務(wù)，按照大多數(shù)歐美國(guó)家的稅法規(guī)定，可以在母公司或關(guān)聯(lián)公司的稅前列支。在新的所得稅法實(shí)施后，這樣的外商辦事處在2008年如雨后春筍般涌出，有潛在
需求的外商應(yīng)該考慮盡快設(shè)立該種零稅負(fù)代表處，國(guó)家可能出臺(tái)限制該形式認(rèn)定的外商代表處的有關(guān)稅法規(guī)定。
5、外商合伙企業(yè)
外商投資合伙企業(yè)，包括無(wú)限合伙及有限合伙的組織形式，理論上已經(jīng)有了法律基礎(chǔ)，但是具體操作規(guī)范尚未出臺(tái)，尚不具可操作性，但是應(yīng)密切關(guān)注，所得稅方面的稅收籌劃應(yīng)有所為。
四、投資方式的選擇
1、無(wú)形資產(chǎn)投資
現(xiàn)階段新所得稅法可以考慮無(wú)形資產(chǎn)方面的稅收籌劃，尤其企業(yè)本身就可能要購(gòu)買(mǎi)的無(wú)形資產(chǎn)及特許權(quán)使用費(fèi)；因?yàn)樵谠S多歐美發(fā)達(dá)國(guó)家本國(guó)的稅法中，如為境外子公司提供了一系列無(wú)形資產(chǎn)或不同類(lèi)型的銷(xiāo)售、技術(shù)、資源支持。稅法會(huì)視同收入在境外交稅，同時(shí)中國(guó)境內(nèi)一般也要代扣代繳營(yíng)業(yè)稅及所得稅，而用無(wú)形資產(chǎn)投資，即使溢價(jià)投出，在投出時(shí)一般在國(guó)外不征所得稅，且屬出口而無(wú)流轉(zhuǎn)稅，而國(guó)內(nèi)又可以隨著攤銷(xiāo)列支成本，抵減企業(yè)所得稅。
2、再投資退稅
新所得稅法對(duì)外商投資企業(yè)有關(guān)的再投資退稅基本上已取消，所以分紅再投資基本沒(méi)有稅收優(yōu)惠。但是仍有部分再投資退稅優(yōu)惠值得關(guān)注，如關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知中補(bǔ)充對(duì)西部地區(qū)的特殊行業(yè)進(jìn)行再投資退稅，具體規(guī)定為“自2008年1月1日起至2010年底，對(duì)國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)組織作為投資者，以其在境內(nèi)取得的繳納企業(yè)所得稅后的利潤(rùn)，作為資本投資于西部地區(qū)開(kāi)辦集成電路生產(chǎn)企業(yè)、封裝企業(yè)或軟件產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的。按80％的比例退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款。再投資不滿5年撤出該項(xiàng)投資的，追繳已退的企業(yè)所得稅稅款?！?/p>
3、放棄債權(quán)
許多外商投資企業(yè)，往往營(yíng)運(yùn)資金不夠，長(zhǎng)年虧欠母公司或關(guān)聯(lián)企業(yè)款項(xiàng)，而境外公司的這些債權(quán)在本國(guó)會(huì)視同有利息收入要征稅，所以有時(shí)候情愿放棄大量債權(quán)。這時(shí)候，應(yīng)首先考慮，用債轉(zhuǎn)增資本，這樣在中國(guó)及母公司所在國(guó)均沒(méi)有所得稅稅負(fù)，可以有效地節(jié)省企業(yè)較大稅收負(fù)擔(dān)。而實(shí)踐中，外商投資企業(yè)中債權(quán)轉(zhuǎn)增資本，由于受到外匯管制的限制，貿(mào)易項(xiàng)下的債權(quán)轉(zhuǎn)增資本實(shí)踐中不易操作，很多企業(yè)執(zhí)行舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把母公司放棄的債權(quán)計(jì)入資本公積，同時(shí)作為應(yīng)納稅所得交稅。按新的公司法，該種資本公積不能做任何用途，只能清算時(shí)作為清算所得，征20％所得稅。而根據(jù)我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，外商投資企業(yè)如有這種大量債務(wù)獲得債權(quán)人豁免，應(yīng)作為營(yíng)業(yè)外收入進(jìn)入企業(yè)未分配利潤(rùn)，雖然同樣為應(yīng)納稅所得，但可以進(jìn)行分配，最多僅交納10％紅利稅。
4、變債權(quán)投資為優(yōu)先股
高校稅收籌劃是一種用來(lái)實(shí)現(xiàn)納稅最少、利益最大的行為。該行為是在符合國(guó)家頒布的有關(guān)稅收方面的立法的前提下，運(yùn)用到高校投資、辦學(xué)、經(jīng)營(yíng)、管理等方面。通過(guò)稅收優(yōu)惠和有效的稅收籌劃，能夠達(dá)到減輕稅務(wù)負(fù)擔(dān)、提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。由于國(guó)家對(duì)高校教育的重視而出臺(tái)高等教育優(yōu)惠政策，筆者粗淺談?wù)剬?duì)高校稅收籌劃給高校財(cái)務(wù)管理方面帶來(lái)的益處。
一、高校稅收籌劃的意義
在國(guó)家越來(lái)越重視高校教育的前提下，高校稅收籌劃在高校財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)中起到了至關(guān)重要的作用。
（一）實(shí)現(xiàn)高效經(jīng)濟(jì)利益最大化
國(guó)家高等教育辦學(xué)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的經(jīng)費(fèi)來(lái)源多元化，不但要滿足國(guó)家稅收條例，還要實(shí)現(xiàn)高校經(jīng)濟(jì)利益最大化，這就體現(xiàn)出了高校稅收籌劃的意義。
（二）提高高校納稅意識(shí)
高校稅收籌劃符合國(guó)家稅收立法意圖，遵守國(guó)家稅收法律、法規(guī)和規(guī)章，并通過(guò)這些稅法中提供的優(yōu)惠減免政策實(shí)現(xiàn)少繳稅或不繳稅的目標(biāo)。所以，要保證稅收籌劃方案合理有效的進(jìn)行，高校納稅人必須學(xué)習(xí)研究稅收法律法規(guī)，提高自身稅收政策水平，依法履行納稅義務(wù)。同時(shí)，高校稅收法律意識(shí)得到提高。
（三）提高高校會(huì)計(jì)水平與經(jīng)營(yíng)管理水平
在高校財(cái)務(wù)部門(mén)和其它相關(guān)部門(mén)有效地協(xié)作和配合下，進(jìn)行稅收籌劃，可以提高高校的經(jīng)營(yíng)管理水平。同時(shí)，學(xué)校的會(huì)計(jì)人員要精通會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，增強(qiáng)依法納稅觀念，熟知現(xiàn)行稅收法律、法規(guī)和規(guī)章。
二、營(yíng)業(yè)稅的籌劃
高校涉及最多的流轉(zhuǎn)稅之一就是營(yíng)業(yè)稅。其優(yōu)惠政策有以下幾點(diǎn)：
（一）對(duì)高校在后勤服務(wù)如：學(xué)生公寓、食堂；教師公寓、食堂；取得的租金和提供人性化服務(wù)所取得的收入，不收營(yíng)業(yè)稅。
（二）對(duì)不是學(xué)校投資建筑的學(xué)生公寓，學(xué)校也按照國(guó)家高校公寓收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)學(xué)生進(jìn)行收費(fèi)，但是此項(xiàng)收入，不收營(yíng)業(yè)稅。
（三）對(duì)由教育勞務(wù)取得的收入，如學(xué)歷教育學(xué)校，不收營(yíng)業(yè)稅。
“教育學(xué)歷”指的是學(xué)生為了取得學(xué)歷經(jīng)過(guò)特定的學(xué)習(xí)以后，通過(guò)國(guó)家規(guī)定的考試，得到國(guó)家承認(rèn)的學(xué)歷證書(shū)?！皩W(xué)歷教育學(xué)?！笔侵竾?guó)家承認(rèn)學(xué)歷的普通院校或經(jīng)市級(jí)人民政府或教育部門(mén)批準(zhǔn)成立的學(xué)歷教育學(xué)校。
（四）對(duì)殘疾子女、單親子女、孤兒提供勤工儉學(xué)取得的費(fèi)用，不收營(yíng)業(yè)稅。
（五）對(duì)政府在高等學(xué)校舉辦的各種培訓(xùn)班，其培訓(xùn)的社會(huì)需要的各種技能和知識(shí)，培訓(xùn)人員需要上交一定的學(xué)費(fèi)，取得的收入，全部歸學(xué)校，不收營(yíng)業(yè)稅。
由此可見(jiàn)，國(guó)家對(duì)高校營(yíng)業(yè)稅的優(yōu)惠政策之多，營(yíng)業(yè)稅籌劃可有以下方面：
1、科學(xué)的設(shè)帳管理
高校享受很多營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策，作為高校的財(cái)務(wù)人員，要能做到熟知并運(yùn)用這些優(yōu)惠政策。例如：國(guó)家規(guī)定對(duì)一些高校進(jìn)修班和培訓(xùn)班收入免征營(yíng)業(yè)稅，財(cái)務(wù)人員設(shè)帳時(shí)考慮符合免稅的條件，及學(xué)校屬于免稅范疇之列，而下屬單位培訓(xùn)收入則不滿足免征營(yíng)業(yè)稅的條件，所以，要保證設(shè)帳的科學(xué)性和正確性，財(cái)務(wù)管理人員要做到在財(cái)務(wù)管理上考慮周到，態(tài)度嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致。
2、職業(yè)學(xué)校自辦企業(yè)的注意事項(xiàng)
職業(yè)學(xué)校開(kāi)設(shè)企業(yè)時(shí)要注意幾點(diǎn)事宜，如下：
（1）經(jīng)營(yíng)范疇
以為在校學(xué)生提供實(shí)習(xí)場(chǎng)所為目的自辦企業(yè)，滿足國(guó)家規(guī)定免營(yíng)業(yè)稅的條件，可以免征營(yíng)業(yè)稅。所以，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍要符合高校的教學(xué)科目和教學(xué)發(fā)展目標(biāo)，還要滿足國(guó)家規(guī)定的服務(wù)行業(yè)范圍（桑拿、網(wǎng)吧、按摩、廣告業(yè)等除外），才可以享受營(yíng)業(yè)稅減免。
（2）出資方式
只有學(xué)校全部投資開(kāi)設(shè)自辦企業(yè)的資本金，才能滿足減免營(yíng)業(yè)稅的條件。所以，在自辦企業(yè)的注冊(cè)和賬務(wù)處理中，學(xué)校出資自辦的體現(xiàn)是至關(guān)重要的。
（3）經(jīng)營(yíng)管理
企業(yè)章程和企業(yè)注冊(cè)資金名冊(cè)中明確指出其經(jīng)營(yíng)管理由高校負(fù)責(zé)。
（4）收入的歸屬
自辦企業(yè)取得的收入歸出資學(xué)校所有。學(xué)校的對(duì)外報(bào)表會(huì)體現(xiàn)企業(yè)的收、支項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)狀況。國(guó)家稅收相關(guān)條例規(guī)定免征營(yíng)業(yè)稅。
三、房產(chǎn)稅的籌劃
高校的教學(xué)樓、實(shí)驗(yàn)樓、實(shí)訓(xùn)樓等享受免征房產(chǎn)稅待遇產(chǎn)，對(duì)外出租或把教學(xué)樓變成超市等方式改變了房產(chǎn)用途，則必須交納房產(chǎn)稅。高校房產(chǎn)稅的籌劃有以下幾個(gè)方面：
（一）明確房屋
由屋面及維護(hù)結(jié)構(gòu)組成，可供人們遮風(fēng)避雨、生產(chǎn)生活的場(chǎng)所稱(chēng)為房屋。而房屋之外的圍墻、菜園、停車(chē)房、儲(chǔ)藏室、洗車(chē)房等不屬于房產(chǎn)。
高校若要將房產(chǎn)向外出租，必須簽訂房產(chǎn)出租合同。而且應(yīng)單獨(dú)標(biāo)明其中不屬于房產(chǎn)的出租物，減少房產(chǎn)稅的繳納。例如，高校在出租房屋時(shí)，可同時(shí)出租房屋器械和用具，出租合同要分為上下兩部分，合同上部分標(biāo)明出租房屋的價(jià)錢(qián)及相關(guān)條例；合同下部分標(biāo)明屋內(nèi)器械和用具的價(jià)錢(qián)和相關(guān)法律條例。這樣，只有房屋出租價(jià)款部分按12%繳納房產(chǎn)稅，而設(shè)備的租金就不用繳費(fèi)。
（二）適當(dāng)選擇出租方式
高校房產(chǎn)的出租方式有兩種，分別是有償出租和無(wú)償出租。我國(guó)關(guān)于房產(chǎn)出租的相關(guān)法律中指出，居民等擁有自家所占房產(chǎn)的稅率是1.2%，而出租房產(chǎn)稅率是非常高的，出租房產(chǎn)稅率是12%。但由于計(jì)稅依據(jù)不同，按何種情況計(jì)稅視具體情況而定。當(dāng)房屋按價(jià)計(jì)算房產(chǎn)稅費(fèi)用高于按租計(jì)算房產(chǎn)稅費(fèi)用時(shí)，可以把高校的房屋由無(wú)償使用變?yōu)橛袃敵鲎猓瑢?shí)現(xiàn)少繳房產(chǎn)稅的目標(biāo)。例如：某高校把空閑的教室出租出去用來(lái)陳放物品，按市場(chǎng)價(jià)出租，每年可收租金6萬(wàn)元，實(shí)際減少了該校的應(yīng)繳稅金。
a、按對(duì)外出租，高校應(yīng)繳納稅金為：營(yíng)業(yè)稅=6萬(wàn)元*5%=3000元
城市維護(hù)建設(shè)費(fèi)+教育費(fèi)附加=3000*10%=300元 房產(chǎn)稅=6萬(wàn)元*12%=7200元（不考慮企業(yè)所得稅）
b、按無(wú)償提供使用，30萬(wàn)元*（1-20%）*1.2%=0.288萬(wàn)元 所以，無(wú)償使用教室轉(zhuǎn)變成有償出租，較少了高校繳房產(chǎn)稅。相反，當(dāng)房屋按價(jià)計(jì)算房產(chǎn)稅費(fèi)用低于按租計(jì)算房產(chǎn)稅費(fèi)用時(shí)，可把有償出租房變?yōu)闊o(wú)償使用。
（三）增加出租加服務(wù)業(yè)務(wù)
若高校后勤服務(wù)公司經(jīng)營(yíng)物業(yè)管理服務(wù)，那么高校對(duì)外出租業(yè)務(wù)可以變?yōu)槌鲎饧犹峁┓?wù)，來(lái)增加物業(yè)服務(wù)收費(fèi)項(xiàng)目，房屋出租的價(jià)格降低了，出租者增多了，一定程度上增加了房屋的利用值，房產(chǎn)稅也減少了。
四、個(gè)人所得稅的籌劃
隨著國(guó)家對(duì)教育的重視，涉及稅率的變化，教職工薪金數(shù)額也不斷變化，不同方式發(fā)放薪金對(duì)教職工的繳稅也有很大影響。如果不能合理的發(fā)放教職工的薪金，不僅影響職工個(gè)人繳納所得稅，職工的待遇也會(huì)受到影響，進(jìn)而影響教職工對(duì)工作的積極性。可見(jiàn)，個(gè)人所得稅的籌劃在高校稅收籌劃中占有很重要位置。學(xué)校的人事部門(mén)通過(guò)稅收籌劃幫助教職工節(jié)稅，也等效于增加教職工的工資，教職工的工作積極性增加了，教學(xué)質(zhì)量提高了，達(dá)到了雙贏的目標(biāo)。例如，大多數(shù)高校都會(huì)在年終一次性發(fā)放獎(jiǎng)金，這樣教職工個(gè)人所得稅就增加了；若是采用另外一種方式比如按月發(fā)放獎(jiǎng)金，這樣教職工就可以少繳或不繳個(gè)人所得稅，無(wú)形中增加了教職工的工資。例如，某高校語(yǔ)文教師每個(gè)月工資是2000元，學(xué)校每年給這位教師的津貼是10000多元，如果學(xué)校把所有津貼都積攢到年終發(fā)放，該教師每年應(yīng)繳個(gè)人所得稅5000多元，但是如果采用按月發(fā)放的方式，則該教師每年只需繳納400多元個(gè)人所得稅?？梢?jiàn)，有效的教職工薪金發(fā)放方式可以給教職工帶來(lái)很大的經(jīng)濟(jì)效益。所以，高校財(cái)務(wù)人員要以職工利益為出發(fā)點(diǎn)，依法籌劃個(gè)人所得稅，增加教職工實(shí)際收入。
五、結(jié)語(yǔ)
國(guó)家高等教育辦學(xué)要滿足市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的經(jīng)費(fèi)來(lái)源多元化，科研成果產(chǎn)業(yè)化，后勤服務(wù)人性化、社會(huì)化，這就要求高校稅收政策更加完善，所以高校稅收籌劃研究是至關(guān)重要的。因此，要全面了解我國(guó)高校的稅收政策，合理的運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策，加快高校各項(xiàng)工作穩(wěn)定的發(fā)展，來(lái)實(shí)現(xiàn)高校稅收籌劃健康發(fā)展的目標(biāo)。
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