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1990年兩德統(tǒng)一后，德國經(jīng)濟并未如預(yù)期般蓬勃發(fā)展，此后幾年經(jīng)濟增速放緩，失業(yè)率上升，民眾情緒低落。1994年，德國經(jīng)濟界人士對阻礙經(jīng)濟發(fā)展的稅制提出猛烈抨擊，認(rèn)為已經(jīng)到了必須改革的境地。
1997年，總理科爾領(lǐng)導(dǎo)下的德國政府表示將在未來兩年內(nèi)實施稅改。但在減稅幅度及補償措施等方面，社會各界出現(xiàn)巨大爭議，改革因此擱淺。
施羅德上臺后繼續(xù)推行稅改，但其方案遭到社會及政府內(nèi)部的反對，從而又被暫時擱置。2000年初，德國稅改草案第一版終于出臺，并于當(dāng)年7月在參議院獲得通過，被稱為德歷史上“最為激進的減稅改革”。
施羅德政府稅改方案的核心在于降低稅率，這深得民心。但由于政府計劃實施的社會保障體系改革因民眾反對而未能深入推行，加上2001年后IT泡沫破滅造成的負(fù)面影響，德國經(jīng)濟增長乏力，減稅后社會保障體系不堪重負(fù)，財政赤字嚴(yán)重超標(biāo)。
2005年，默克爾政府上臺，一系列稅改方案也隨之出臺。2007年初起，占全部稅收比重最大的增值稅稅率從16％提高到19％，個人所得稅最高稅率也有小幅提高。而自2008年起，公司所得稅率則大幅下調(diào)，政府還采取了配套措施，為在2011年實現(xiàn)財政收支平衡進行全面準(zhǔn)備。
個稅改革為民眾減負(fù)
在施羅德政府的減稅政策中，改革幅度最大的是個人所得稅。僅此一項，減稅總額每年就達到300億到400億歐元。改革使低收入階層的收入得以增加，原來因稅率太高而移居他國的部分高收入者也回到德國。在減稅的同時，稅收制度也得以簡化。
2006年10月，默克爾政府對個人所得稅率進行了微調(diào)，規(guī)定自2007年起，年收入超過25萬歐元時個人所得稅最高稅率將從42％提高到45％。不過，德國個人所得稅的征收是以家庭而非個人為單位的。
政府的個稅征管也不斷加強。按規(guī)定，納稅人必須將應(yīng)交稅款匯到指定的銀行賬號，不按時交稅者將被罰款。此外，稅務(wù)系統(tǒng)還與其他政府部門和民間機構(gòu)建立良好的信息交換機制，從而避免了稅務(wù)部門單打獨斗的局面，提升了稅收征管的效率和質(zhì)量。
上調(diào)增值稅得到實惠
在默克爾政府的稅改中，最先得以實施的是增值稅率的大幅提高。自2007年初起，增值稅率上調(diào)3個百分點。由于增值稅是德國財政最大的稅收來源，稅率提高對緩解財政虧空起到了巨大的促進作用。
但增值稅的提高對民眾的消費能力和零售業(yè)發(fā)展也產(chǎn)生了一定不利影響，同時推動了物價上漲。值得慶幸的是，增值稅的上調(diào)并未如此前預(yù)期的那樣大幅影響德國經(jīng)濟增長勢頭，據(jù)預(yù)計去年德國經(jīng)濟仍將實現(xiàn)2.5％到2.7％的增長。
公司稅改革大刀闊斧
長期以來，德國公司都在抱怨，過高的公司所得稅率使得其獲利空間過于窄小，并導(dǎo)致資金外流，影響了德國的國際競爭力。為刺激經(jīng)濟增長、增強國家競爭力，德國各黨派之間已達成共識，大刀闊斧的公司所得稅改革勢在必行。
早在施羅德政府時，德國就大幅降低了公司所得稅率，使企業(yè)總體稅務(wù)負(fù)擔(dān)大幅下降，與美日等國大致相當(dāng)。去年5月，默克爾政府的2008年企業(yè)稅改方案獲得通過。根據(jù)該方案，企業(yè)總體稅務(wù)負(fù)擔(dān)將再次下降，遠低于美日的水平。
專家指出，近年來德國政府實施的一系列稅改有助于降低總體稅務(wù)負(fù)擔(dān)，也有助于實現(xiàn)政府預(yù)算平衡?？傮w而言，這將有利于德國經(jīng)濟的長遠發(fā)展。
德國稅改的經(jīng)驗與教訓(xùn)
從十余年來德國稅改的經(jīng)驗與教訓(xùn)中，我們可以看出，低稅制正成為其改革趨勢。由于實行高福利制度，德國的稅務(wù)負(fù)擔(dān)在西方各國中一直位居前列。經(jīng)過幾次大幅改革，德國的公司稅已低于美英等國，這對提高企業(yè)競爭力將有很大幫助。
個人所得稅是對個人（自然人） 取得各項應(yīng)稅所得征收的一種稅。我國從1980年起開征個人所得稅以來，我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)發(fā)生了重大變革，個人所得稅的發(fā)展也與我國不同時期的特殊國情基本吻合。隨著中國經(jīng)濟的發(fā)展和全民收入水平的提升，個人所得稅在中國經(jīng)濟發(fā)展中所扮演的角色也愈發(fā)重要。
一、我國個人所得稅制存在的問題
近年來，未來個稅改革所需要解決的問題包括以下幾個方面。
（1）稅率設(shè)計不合理，工薪族成為納稅主體。我國現(xiàn)行所得稅法在稅率設(shè)計上采用超額累進稅制和比率稅制兩種形式。具體來講就是：對于工薪所得實行5%-45%的九級超額累進稅率；對于收入所得普遍較高的個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得和企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營所得實行5%-35%的五級累進超額累進稅率。這種設(shè)計傾向于重課工薪階層的勤勞所得，而對于資本擁有者的資本所得卻沒有起到更有力的調(diào)節(jié)作用。
（2）累進稅率級數(shù)過多，最高邊際稅率過高。與其他國家相比，中國個人所得稅的累進稅率級數(shù)過多，對于工薪所得的累進稅率級數(shù)有九級，而英國、美國、日本等國家都為五級。與累進稅率級數(shù)相拌生的，是最高邊際稅率過高，工薪所得最高稅率達到了45%。這對于稅收和國家的經(jīng)濟發(fā)展都會造成負(fù)面影響，真正依法繳納個人所得稅的是處于中下收入水平的工薪階層， 這從某種意義上更加劇了縱向不公平。
（3）起征點設(shè)定不合理。個人所得稅應(yīng)納稅所得額是取得的收入減去稅法規(guī)定的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)后的余額。我國個人所得稅法分別規(guī)定了工資薪金、個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營所得以及勞五報酬等各分項所得的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)。新的修訂案，實際上也沒有給出一個能夠更科學(xué)的、禁得住時間考驗的扣除費用定義。
二、國外個稅改革特征與經(jīng)驗
西方主要的發(fā)達國家最近的一次個人所得稅改革是自上個世紀(jì)90年代開始的，其基本經(jīng)驗可以歸納為以下幾點：
（1）由分類所得稅制向綜合所得稅制轉(zhuǎn)換。綜合所得稅制是以綜合收入為稅基，以家庭為基本納稅單位，實行自行申報的現(xiàn)代個人所得稅模式。具體地說，這種稅制就是將納稅人在一定期間內(nèi)各種不同來源得所得綜合起來，減去法定減免和扣除項目得數(shù)額后，就其余額按照累進水綠計征所得稅。美國和加拿大是典型的采用綜合個人所得稅制的國家，目前西歐主要的國家也已經(jīng)采用了這種稅制。
（2）縮減個人所得稅扣除政策。取消或減少某些特定的稅負(fù)減免項目，也包括對各種特定支出減免稅的取消或縮減。有資料顯示，英國取消了對新的人壽保險、國外收入、慈善捐款和新的住宅修繕貸款的課稅扣除，以及其他一些稅收見面和扣除條款。美國取消的扣除包括“第二收入者”扣除、州和地方銷售稅扣除、招待費用扣除等，還有許多扣除受到限制，如故園經(jīng)營費用扣除、旅行費用扣除、招待費用扣除等。
（3）個人所得稅指數(shù)化。稅收指數(shù)化是指按照每年消費物價指數(shù)的漲落，自動確定應(yīng)納稅所得額的使用稅率和納稅扣除額，以便消除通貨膨脹的名義所得增減的影響。個人所得稅的指數(shù)化主要包括免稅額和納稅檔次的指數(shù)化調(diào)整，使稅收政策處于一種動態(tài)調(diào)整的狀態(tài)，而不是一成不變的。此外，各國在稅收征管方面也在積極采用新的手段。特別是伴隨著科技的進步在個人所得稅征管中引入信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，增強了信息的透明度和共享性，為稅務(wù)局工作人員提供了有效的征管工具。
三、完善個人所得稅制的思考
（1）建立新的所得稅稅制模式。根據(jù)個人所得稅的三種模式及我國經(jīng)濟社會的發(fā)展水平和稅收征管的實際狀況，宜將現(xiàn)行的分類征收模式改為分類與綜合相結(jié)合的混合稅制。對利息、股息、紅利所得、偶然所得等其他所得則繼續(xù)實行分類征收。在我國，家庭是最基本的利益共同體，家庭的收入狀況比個人更能反映納稅能力。因此，在個人所得稅計稅單位建立上，確立以家庭為基本納稅單位比較科學(xué)、合理，也便于對居民的收入和消費進行調(diào)節(jié)。
（2）適時進行財稅體制改革進行財稅體制改革，適時把個人所得稅納入中央稅體系。在西方發(fā)達國家，個人所得稅一般是中央政府稅收收入的主要來源，把個人所得稅逐步納入中央稅體系，符合稅制演變的總體趨勢。在當(dāng)前個人所得稅是地方稅重要來源的情況下，將其納入中央稅，應(yīng)分步驟、分階段進行，要考慮對地方政府收入的影響?？稍谀壳皞€人所得稅屬中央、地方共享稅的基礎(chǔ)上，逐步提高中央分享收入的比重。個人所得稅收入應(yīng)主要用于機關(guān)事業(yè)單位的工資發(fā)放及地方轉(zhuǎn)移支付。
（3）確定適當(dāng)?shù)馁M用扣除標(biāo)準(zhǔn)成本費用扣除，旨在彌補納稅人為取得某一特定收入的支出。具體考慮以下幾方面：一是納稅人年基本免征額。該免征額是指對有收入來源的納稅人年度基本免征額，主要用于彌補納稅人本人基本生存費用。二是家庭撫養(yǎng)人口扣除額。該扣除額主要用于彌補納稅人在撫養(yǎng)直系尊親、子女、無收入的同胞兄弟姊妹，以及其他親屬必要的支出。在扣除標(biāo)準(zhǔn)的確定主體上，鑒于立法修正往往滯后于經(jīng)濟發(fā)展的現(xiàn)實，中央可適度放權(quán)地方，由各地根據(jù)本地區(qū)的物價水平及其變化情況及時自行確定相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)。
總之，隨著我國社會經(jīng)濟的發(fā)展和對外開放程度的提高，必須大力推進立足于我國國情的個人所得稅稅制改革，建立適合我國國情的分類與綜合稅制相結(jié)合的個人所得稅課稅模式，進一步實現(xiàn)社會的公平高效。
中圖分類號：F 810.424 文獻標(biāo)志碼：A 文章編號：1673—291X（2012）26—0108—02
一、個稅改革的狀況
1996年3月八屆人大四次會議通過的《國民經(jīng)濟和社會發(fā)展“九五”計劃及2010年遠景目標(biāo)綱要》中提出建立覆蓋全部個人收入的“分類與綜合相結(jié)合”的個人所得稅制；2001年3月九屆人大四次會議通過的《國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十個五年計劃綱要》中提出建立“綜合與分類相結(jié)合”的個人所得稅制度；2003年10月黨的十六屆三中全會通過的《關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟體制的決定》中提出改進個人所得稅，實行綜合和分類相結(jié)合的個人所得稅制；2006年3月，十屆人大四次會議通過的《國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十一個五年規(guī)劃綱要》中提出實行綜合和分類相結(jié)合的個人所得稅制度；2011年3月十一屆人大四次會議通過的《國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃綱要》提出逐步建立健全綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制度，完善個人所得稅征管機制。
個稅綜合制改革從“九五”計劃提出，至 “十五”未能順利推行， “搬家”至“十一五”，仍未能順利推進改革。但在政策層面，我國個稅改革的基本方向已明確，即要走綜合與分類相結(jié)合的模式?！笆濉睍r期是推進“綜合與分類相結(jié)合”的個稅改革的關(guān)鍵時期，應(yīng)借鑒國外個稅的經(jīng)驗，結(jié)合我國現(xiàn)狀推進個稅改革。
二、個稅改革設(shè)計思路
近年來，我國雖未推出“綜合與分類相結(jié)合”的個人所得稅制改革，但也始終在積極調(diào)整與完善，例如全員全額申報制度、年所得12萬元以上納稅人自行申報制度等措施，為推行個稅改革奠定了基礎(chǔ)。
我國個稅改革的設(shè)計思路為：以我國當(dāng)前稅收征管條件和未來發(fā)展為前提，以主要市場經(jīng)濟國家個稅改革趨勢為參考，結(jié)合中國實際國情，在保持現(xiàn)行分類所得稅制穩(wěn)定的基礎(chǔ)上，以較小的征管成本引入綜合制因素，盡快建立初始的“綜合與分類相結(jié)合”的個人所得稅制。
三、個稅改革基本內(nèi)容
（一）方案基礎(chǔ)為現(xiàn)行分類所得稅制
個稅改革方案應(yīng)保持現(xiàn)行分類所得稅制框架的穩(wěn)定，11類所得項目仍按現(xiàn)行稅制進行分類征收，以源泉扣繳為主，以自行申報納稅為輔?，F(xiàn)行分類稅制框架下各分類所得項目的費用扣除、適用稅率等規(guī)定盡可能保持不變。
（二）對年所得12萬元以上高收入群體實行自行申報并綜合計征
以現(xiàn)行年所得超過12萬元納稅人自行申報制度為基礎(chǔ)，選擇部分所得項目進行年終綜合，采用累進稅率和綜合費用扣除標(biāo)準(zhǔn)計算年度應(yīng)納稅額，已代扣代繳的稅款視為預(yù)繳稅款，年度匯算清繳后實行多退少補。由于在初始階段，考慮到征管條件等因素，暫不實行以家庭為單位申報。
年所得未達到12萬元的納稅人不適用綜合計征，也無須申報年度所得，繼續(xù)按現(xiàn)行分類所得稅制計征稅款。在設(shè)計綜合稅率表和綜合費用扣除標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)使年所得未達到12萬元的納稅人分類計征的應(yīng)納稅額不大于綜合計征的稅負(fù)。
由于僅規(guī)定年所得超過12萬元的高收入人群使用綜合計征，減少了需自行申報并匯算清繳的人數(shù)。2007年我國自行納稅申報人數(shù)為213萬，2008年為240萬，2009年為269萬，因此，初始方案實施最初幾年只需處理幾百萬份納稅申報材料就可以很好地控制征管成本。
（三）綜合計征的具體所得項目
以現(xiàn)行11類所得為基礎(chǔ)，對年收入12萬元以上納稅人適用綜合計征的所得項目有如下幾種方案可供選擇。
1.綜合范圍最小
為了降低征管成本，可以僅將工資、薪金所得和勞務(wù)報酬所得兩項納入綜合計征范圍。將工資、薪金所得和勞務(wù)報酬所得按年度綜合計征，有利于解決分類稅制下按月按次計征產(chǎn)生的收入均衡性問題。對勞務(wù)報酬而言，如再配合綜合費用扣除上限的規(guī)定，可以有效解決累計多次費用扣除導(dǎo)致的稅負(fù)不公平問題。
2.綜合范圍中等
將工資、薪金所得，勞務(wù)報酬所得，稿酬所得和特許權(quán)使用費等項目勞動所得納入綜合計征范圍為中等范圍的綜合方案?，F(xiàn)行稅制下，勞務(wù)報酬所得、稿酬所得和特許權(quán)使用費所得具有較大共性。一是這三項所得都具有明確的支付方，可以較好地實施代扣代繳；二是現(xiàn)行個人所得稅法對此三項所得的扣除標(biāo)準(zhǔn)相同。中等范圍綜合方案將資本所得排除在綜合計征范圍之外，僅包括勞動所得項目，比現(xiàn)行分類所得稅制有很大改善，總體權(quán)衡公平與效率中，更多地考慮了效率因素。
3.綜合范圍較大
較大范圍的綜合方案是將方案2中的四項勞動所得和部分資本所得項目納入綜合計征范圍。納入綜合計征范圍的資本所得主要有財產(chǎn)租賃所得和利息所得。財產(chǎn)租賃所得與勞動報酬所得、稿酬所得和特許權(quán)使用費所得具有相同的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)，但實行代扣代繳難度較大。稅務(wù)機關(guān)獲得信息的難度大，將增加稅收征管成本，但對調(diào)節(jié)收入分配具有重大的長遠意義。利息所得具有類似的性質(zhì)。
4.大范圍的綜合
將個體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得也納入綜合計征的范圍稱為大范圍的綜合。這兩項所得的共性在于均屬于非法人的經(jīng)營所得，將此兩項所得納入綜合計征范圍，首先應(yīng)將分類計征階段分別適用于工資、薪金所得及個體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、租賃經(jīng)營所得兩套累進稅率表進行合并，在綜合計征階段再適用統(tǒng)一的超額累進稅率表。
一、現(xiàn)行個人所得稅法的缺陷及改革的必要性及改革趨勢
世界各國的個人所得稅制有分類所所得稅制、綜合所得稅制和分類綜合所得稅制三種。我國現(xiàn)行《個人所得稅法》屬于分類所得稅制，即把個人所得劃分為十一類。
我國現(xiàn)行個人所得稅存在的主要問題為個稅總額占稅收總額比重偏低；稅基狹窄，費用扣除簡單粗暴、缺乏科學(xué)性；征管制度有待健全，偷稅漏稅現(xiàn)象比較嚴(yán)重；個人所得稅法作為調(diào)節(jié)貧富差距的功能正在逐步減弱。
對以上種種弊端，稅務(wù)專家從不同角度進行了一定程度的研究及分析。我國的個人所得稅制與一些稅制比較完善的國家相比，存在著征收模式比較單一、稅率設(shè)計級次過多、費用扣除標(biāo)準(zhǔn)不夠合理、稅基以及稅收征管不完善等缺陷”（胡紹雨2013），[1]這些問題嚴(yán)重制約了個人所得稅籌集財政收入、公平社會財富分配、調(diào)節(jié)經(jīng)濟運行功能的充分發(fā)揮。
我國個人所得稅制要素設(shè)計不合理、征管制度不完善，尤其是計征方式明顯滯后等問題嚴(yán)重制約著其職能的有效發(fā)揮（崔軍，朱曉璐2014）。[2]
也有學(xué)者另一個角度看待這個問題，認(rèn)為我國的個人所得稅制累進性缺失、調(diào)節(jié)功能嚴(yán)重不足，甚至存在“逆向調(diào)節(jié)”問題（安福仁2012）。[3]
從上述分析可見，現(xiàn)行個人所得稅制度已在客觀上造成了收入來源單一的工薪階層成為繳稅主力，而收入來源多元化的高收入階層繳稅較少的問題。因此，個人所得稅的改革迫在眉睫，而綜合稅制與家庭納是改革的必然趨勢。
個人所得稅的改革勢在必行，但改革應(yīng)該“刪繁就簡”，納稅程序與稅額計算應(yīng)該通俗易懂，簡單明了。即“簡稅制”。“簡稅制”是稅制改革的一種理念，在個人所得稅具體制度設(shè)計時應(yīng)貫徹之。[4]
另外，改革后的稅制應(yīng)該能縮小貧富差距，體現(xiàn)稅收公平。至于改革的趨勢，專家有不同的觀點，但不外乎以下幾點，即把分類稅制改革為綜合稅制，改自然人征稅為家庭聯(lián)合申報征稅。
二、個人所得稅改革的難點
個人所提稅改革進程緩慢，與需要建立的信息平臺等配套設(shè)施不夠完善相關(guān)。但這個平臺的完善需要很長一段時間，而這些工作又都是稅改的前提和基礎(chǔ)。
本文認(rèn)為，稅改的難點主要包括以下幾個方面：
1、家庭的界定
個人所得稅按家庭征稅，家庭的界定至關(guān)重要。界定家庭還存在著以下兩個難點：
（1）父母的歸屬問題。因為在納稅時，家庭收入可以扣除所贍養(yǎng)的老年人的費用。所以，在多子女的家庭中，家庭的界定也直接影響到稅額的多少。把父母劃入哪一個子女的“納稅家庭”，直接影響到家庭的納稅數(shù)額。
（2）人口流動性問題。人口流動性大給個人所得稅的家庭征稅帶來了巨大的困難。稅源地的確定，家庭總收入的計算，都將成為個人所得稅改革的重大障礙。據(jù)相關(guān)資料顯示，我國人戶分離的人口2.94億人，其中流動人口2.47億人，這些因素也阻礙了個人所得稅改革的進度。
2、收入來源多元化
目前居民的收入呈現(xiàn)多元化的趨勢。不少家庭總收入除了工資薪金，還有股票債券投資、房屋出租及其他方面收入，而且可能以現(xiàn)金形式獲取。
收入的多元化、隱蔽化且支付方式現(xiàn)金化的情況下，會增加個人所得稅征收的難度?，F(xiàn)行稅制的分類征收，使得個人所得稅成為“工薪稅”，大多數(shù)只有工資收入的工薪階層，成了納稅主力，而真正擁有財富的一些人，利用灰色收入等少交漏交稅款。因此，為了完善我國的個人所得稅，加強稅收征管，首先就是要加強稅源控制。
3、綜合扣除額的審核
家庭綜合納稅制，在考慮家庭總收入的同時，確定綜合扣除額是稅改的關(guān)鍵。綜觀發(fā)達國家的綜合稅制中的扣除項目，涉及的內(nèi)容相當(dāng)多。
日本、英國及我國的臺灣，都采用綜合扣除額的計稅方法。在家庭總收入的基礎(chǔ)上，可以扣除相當(dāng)于家庭必要的生活成本及其他某些方面的費用。比如對老年人、嬰幼兒、殘疾人、自然災(zāi)害、捐贈等方面的扣除。家庭負(fù)擔(dān)越重，能扣除的數(shù)額就越多，也就相應(yīng)地減輕了稅負(fù)。
我國個人所得稅實行綜合稅制，可以參考稅制完善國家的征稅經(jīng)驗，制訂合理完善的扣除額申報制度。
4、家庭自主申報
現(xiàn)行所得稅中最主要的工資薪金是實行代扣代繳為主，而改革趨勢是家庭征稅自主申報為主。納稅意識的淡薄及稅務(wù)知識的缺乏會影響以家庭為單位的綜合稅制的實行。目前我國家庭眾多，能勝任自主申報計算個人所稅的家庭不多，容易造成稅源不明，扣除不正確，最終將導(dǎo)致改革難以順利推行。
三、個人所得稅改革建議
個人所得稅改革勢在必行，家庭征稅及綜合稅制，相對于個人征稅及分類稅制要合理得多，但是目前還存在著需要很多配套，涉及信息管理制度的完善等難點。但這些問題并不是不能解決的，隨著改革的推進，個稅的技術(shù)條件將得到保障。本文認(rèn)為，應(yīng)該從以下幾個方面著手解決：
1、重新界定“納稅家庭”概念
“納稅家庭”是個人納稅改革為家庭納稅的關(guān)鍵，是納稅的最小單元。如果不能做到合理地界定納稅家庭，改革將難以落實。
有專家提出公安部門可以將登記在同一個戶口簿下的家庭成員作為一個家庭納稅主體，掌握納稅人的真實情況。
筆者認(rèn)為把公安部門登記的家庭戶口當(dāng)作納稅家庭戶處理，這個觀點存在問題。在我國當(dāng)前的戶口管理中，把以家庭立戶的，即以“具有血緣婚姻或收養(yǎng)關(guān)系”立戶的稱為家庭戶，也就是所謂的“家庭戶口”。這與納稅家庭具有完全不同的概念。
要真正實行家庭申報制，必須重新界定“納稅家庭”概念，而不純粹就按“戶口簿”操作。因為目前不少家庭，為了不同的原因，比如為了上學(xué)，為了房子拆遷等，戶口與實際情況并不相符。況且多子女的家庭，子女成年后老年父母登記在哪家的戶口簿上，這與納稅扣除息息相關(guān)，所以必須重新界定。
界定過的“納稅家庭”有一個統(tǒng)一的家庭納稅號，每位家庭成員必須通過家庭納稅號進行統(tǒng)一收入信息及扣除信息。
2、有一個完善的收支信息平臺
按家庭征稅，勢必是統(tǒng)一收入與統(tǒng)一扣除。這是一個一環(huán)扣一環(huán)、連續(xù)性的系統(tǒng)性過程，即稅目合并以及與此密切相關(guān)的費用扣除，稅收家庭申報以及相應(yīng)的稅率調(diào)整，等等。因此必須借助于完善的信息平臺。而現(xiàn)行的信息搜集、整理和運用，尚不能滿足要求。
為了加快稅制改革的步伐，相關(guān)部門在信息采集方面開展了大量的工作，但τ詬鋈慫得稅制需要的完整的個人收入及各項支出的信息要求來說，還差得很遠。
2015年，財政部相關(guān)部門已經(jīng)著手個人收入和財產(chǎn)信息系統(tǒng)平臺的建設(shè)工作，但進展相當(dāng)緩慢。這個平臺的建設(shè)需要龐大的信息量，各項收入及扣除，必須都能在信息平臺上聯(lián)網(wǎng)查詢，并在納稅時提供相應(yīng)憑證。否則，綜合稅制的改革就無法開展。
3、開發(fā)納稅APP，實行網(wǎng)上申報繳納
現(xiàn)行個人所得稅法中最主要的稅目是“工資薪金”，目前實行的是單位代扣代繳制度。改革為家庭征稅，必須家庭自主申報，由于大多數(shù)家庭納稅意識及稅務(wù)知識的缺乏，正確及時地申報稅收將成為一個很大的障礙。
建議政府協(xié)同相關(guān)部門設(shè)計納稅APP，實行網(wǎng)上或手機申報，這個納稅軟件的制作，應(yīng)該涵蓋各項收入及扣除項目，讓納稅人一目了然掌握納稅步驟。同時進行納稅知識的免費培訓(xùn)，也鼓勵雇用家庭會計師或家庭稅務(wù)師進行申報，以提高征稅申報的質(zhì)量。
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綜觀世界各國的個人所得稅稅制安排，凡采用綜合計征的國家，都有一套較之分類個人所得稅更為復(fù)雜的稅率結(jié)構(gòu)。一方面，這樣的安排才能在真正意義上體現(xiàn)個人所得綜合匯算清繳的特征；另一方面，綜合稅率的有效設(shè)計，將對分類所得征收向綜合所得征收的轉(zhuǎn)變，有極為重要的激勵效應(yīng)。②
為此，本文以綜合與分類相結(jié)合的稅率設(shè)計為核心，既對接現(xiàn)階段個人所得稅改革的基本要求，又體現(xiàn)綜合稅率設(shè)計與分類稅率的整體一致和有效。參照漸進式改革方案的主要思路，本文為將來的個人所得稅整體推進，提供亟待構(gòu)建的稅率設(shè)計參考。
二、漸進式改革的初始化方案
個人所得稅漸進式改革方案的終極目標(biāo)，是將中國的個人所得稅推向具有綜合特征的稅制安排。在充分借鑒國外個人所得稅經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，結(jié)合中國現(xiàn)階段的征管環(huán)境和征管條件，考慮初始階段的主要目標(biāo)以及未來完善的總體構(gòu)想，本文設(shè)計了中國“綜合與分類相結(jié)合”的個人所得稅稅制，初始化階段的改革方案主要包括如下內(nèi)容：
1.區(qū)別勞動與資本所得，區(qū)分經(jīng)常與偶然所得的綜合制框架
依據(jù)勞動與資本在個人所得發(fā)揮的作用，可以將現(xiàn)行個人所得稅稅目劃分為勞動所得、勞動與資本混合所得、資本所得。在此基礎(chǔ)上，依據(jù)發(fā)生的頻次，又可以區(qū)分為經(jīng)常所得與偶然所得。這樣區(qū)分的最大特點是，實現(xiàn)了與現(xiàn)行個人所得稅制度安排中的稅目劃分原則的平滑對接，同時引入了綜合制框架慣有的依據(jù)所得性質(zhì)的區(qū)分對待、再匯算清繳的通行做法。
2.納稅申報人標(biāo)準(zhǔn)劃定：年綜合所得12萬元
建立在綜合所得基礎(chǔ)上，對年所得超過12萬元的納稅人，以現(xiàn)行自行納稅申報制度為基礎(chǔ)，對部分收入項目適用綜合稅率表進行年度匯總清繳。這一方案的最大特點在于最大限度的減少了自行納稅申報的人數(shù)，充分考慮了信息成本和征管成本，在著重加強對中高收入者征管的同時，部分解決了收入均衡性和費用扣除標(biāo)準(zhǔn)差別化問題。
3.走向綜合與分類相結(jié)合的稅制設(shè)計：費用扣除與稅率結(jié)構(gòu)
個人所得稅走向綜合與分類結(jié)合的稅制安排，將實現(xiàn)綜合收入核算過后的費用扣除，也將考慮綜合稅率結(jié)構(gòu)與分類稅率結(jié)構(gòu)之間的協(xié)調(diào)。目前的分類所得計征稅制，對個人所得的總體把握存在不足，直接導(dǎo)致了工資薪金所得的免征額爭議、勞務(wù)所得的費用扣除不當(dāng)?shù)葐栴}。改革后的個人所得稅綜合制具有費用扣除公平、計征辦法合理的優(yōu)勢，在基本保持現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)扣除不變的基礎(chǔ)上，采用綜合匯算清繳、費用綜合扣除的辦法，將解決分類稅制引發(fā)的系列問題。另外，綜合稅率結(jié)構(gòu)的設(shè)計，也將進一步改善個人所得稅總體稅率結(jié)構(gòu)的離散狀態(tài)，系統(tǒng)優(yōu)化個人所得稅稅率結(jié)構(gòu)，起到平衡分類所得之間稅率差異的作用。
4.納稅人的差別化對待：減免考慮與抵扣激勵
建立以稅收減免和抵扣激勵結(jié)合的個人所得稅納稅人差別化管理辦法，有利于適應(yīng)納稅人收入多元化、社會角色差異化的現(xiàn)實情形，重點實現(xiàn)對低收入者減負(fù)，對高收入群體強化征收的基本目標(biāo)。差別化對待的初始方案：其一，涉及子女撫養(yǎng)扣除的考慮，采用稅額減免的辦法，為今后實現(xiàn)以家庭為單位的納稅人管理，引入贍養(yǎng)扣除做相應(yīng)準(zhǔn)備；其二，為了盡可能實現(xiàn)高收入群體的稅收遵從，社會捐贈抵扣將作為首要考慮的內(nèi)容。同時，個人所得稅抵扣措施的正向激勵將引導(dǎo)高收入人群貢獻公益事業(yè)，還可以為逐步完善差別化抵扣的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)提供有益參照。
總得來講，走向綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅改革初始方案，是要在真正意義上建立我國現(xiàn)有稅制體系中面向自然人的直接稅框架。同時，它肩負(fù)著部分調(diào)節(jié)收入分配差距的最終目標(biāo)。
就個人所得內(nèi)涵而言，綜合所有收入的計稅形式，有利于公平分類所得的稅負(fù)負(fù)擔(dān)。讓高收入者比低收入者多納稅并以此調(diào)節(jié)居民之間的收入分配差距，就要實行綜合所得稅制——以個人申報為基礎(chǔ)，將其所有來源、所有項目的收入加總求和，一并計稅。就個人所得稅現(xiàn)行格局來看，個人所得稅從代扣代繳走向綜合申報的過程，將在我國稅制體系中更好地平衡各稅種之間的相互關(guān)系，實現(xiàn)稅務(wù)機關(guān)與納稅自然人之間直接聯(lián)系的起點。
三、分類所得稅稅率設(shè)計
工資、薪金所得的稅率安排，是個人所得稅改革方案的關(guān)注焦點。解決這個問題需要考慮起始點稅率的基礎(chǔ)上結(jié)合漸進式改革方案的整體部署，做出優(yōu)化設(shè)計，以實現(xiàn)稅率結(jié)構(gòu)的合理性和規(guī)范性。
1.“個人所得稅改革征求意見稿”的稅率標(biāo)準(zhǔn)——工資、薪金所得
梳理現(xiàn)行的工資、薪金所得稅率標(biāo)準(zhǔn)，最主要特征是7級累進。
表1所稱全月應(yīng)納稅所得額是指依照本法第六條的規(guī)定，以每月收入額減除費用3500元后的余額或者減除附加減除費用后的余額。
2.綜合與分類制下的工資薪金所得稅率表
如果采用漸進式改革方案的總體思路，參考各國的稅率設(shè)置經(jīng)驗，以及后續(xù)個人所得稅由分類走向綜合的現(xiàn)實考慮，本文認(rèn)為，在稅率方面有幾個問題需要重新規(guī)劃。
第一，綜合稅率與工資、薪金所得之間的匹配。即按年綜合收入12萬元以上綜合計征和自行申報，年綜合收入12萬元以下暫不納入綜合制的原則。按年收入12萬元全部由工資、薪金所得計算，每月應(yīng)稅部分適用“個人所得稅改革征求意見稿”，20%的稅率標(biāo)準(zhǔn)。決定了納入綜合申報的目標(biāo)人群，未來的個人所得綜合稅率必須小于或等于20%，才有激勵自行申報的動力。
第二，適當(dāng)考慮并降低中等收入人群的稅負(fù)。全月應(yīng)納稅所得額，第3級與第4級之間，超過4500元-9000元的部分，范圍設(shè)定比較粗糙。以年收入24萬元計算，扣除3500元月度免征額，這一部分可以劃定為4500元-7000元（12萬元以下）適用15%稅率，7000元-17000元（12萬-24萬元之間）適用20%稅率。
第三，降低中等及以下收入納稅群體的綜合稅率。而中高收入工資、薪金所得稅率，可適當(dāng)提高。我們設(shè)計在第4級，即年工資、薪金所得超過20 萬元后，從年收入12萬-24萬元適用稅率20%，直接適用下一級的30%稅率，不考慮25%的部分。此舉是培育中等收入群體，特別是以工資、薪金所得為主要收入形式的這類人群。
第四，最高邊際稅率建議降至40%，將提高高收入人群的稅收遵從。個人所得稅最高邊際稅率降低，符合國際趨勢。畢馬威會計師事務(wù)所（KPMG，2010）的研究表明，各國的工資薪金所得的最高邊際稅率降低，有助于提高高收入人群的稅收遵從，降低綜合制下高收入人群稅收籌劃的沖動。此舉還將在簡化稅制的基礎(chǔ)上，增加稅基總量和納稅義務(wù)人數(shù)量，提高綜合制的征管效率。此外，為了引導(dǎo)其自行申報，這類以上的中高收入人群，將在綜合匯算清繳過后，比照綜合稅率予以部分退稅。
基于上述4個方面考慮，中國社會科學(xué)院財政與貿(mào)易經(jīng)濟研究所設(shè)計的綜合與分類結(jié)合的個人所得稅，工資、薪金所得稅率標(biāo)準(zhǔn)如下：
另外，條件允許情況下還應(yīng)縮減工資、薪金所得稅率層級。目前改革方案中的7級稅率，在世界各國范圍內(nèi)仍屬偏多，6級或5級設(shè)置較多。
四、費用：分類扣除與綜合扣除
費用扣除是核定綜合稅基的準(zhǔn)備，也是具有綜合特征的個人所得稅稅制的關(guān)鍵內(nèi)容。一般而言，費用扣除分為分類所得費用扣除和綜合所得費用扣除。即使在綜合制為主的國家，在綜合所得稅制基礎(chǔ)上依然對某些分類采用分類所得的辦法。如法國個稅綜合制當(dāng)中，對法國本土居民在法屬殖民地的所得采取了分類費用扣除，不納入綜合費用扣除，適用相應(yīng)的分類費用扣除標(biāo)準(zhǔn)。
作為個人所得稅綜合制的典型特征，分類所得費用扣除和綜合所得費用扣除之間存在此消彼長的聯(lián)系。但從各國的實踐來看，完全的綜合所得費用扣除可能僵化稅制安排，不利于個人所得稅的一些區(qū)別化的處理。因此，分類費用扣除的特定辦法，有利于完整推行綜合制。
就本文考慮的六類綜合所得而言，都將面臨綜合費用扣除的問題，為此做出如下設(shè)計：
未納入初始階段，綜合制改革的個人所得分類項目，延用現(xiàn)有的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)，主要涉及個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等產(chǎn)生的費用扣除。分類稅率和費用扣除的整理過后，綜合稅制的稅率設(shè)計成為接下來的核心內(nèi)容。
五、綜合稅率設(shè)計與匯算清繳
綜合稅率設(shè)計和匯算清繳是連同一體的制度安排。在保持現(xiàn)行分類核算與費用扣除的基礎(chǔ)上，匯算清繳是綜合稅率實施的前提。綜合稅率設(shè)計與匯算清繳的結(jié)合，始終是個人所得稅綜合制改革方向中繞不開的關(guān)鍵一環(huán)。本文在綜合考慮多種因素過后，沿著漸進式綜合制框架，設(shè)計了其中尚未觸及的綜合稅率及其匯算清繳內(nèi)容。
1.分類稅率走向綜合稅率的前提是綜合制框架的有效執(zhí)行。綜合制框架的有效執(zhí)行，是將先期選出的六類所得匯總金額，然后比照分類稅率繳納。
2.分類稅率之間存在的數(shù)量差異，不宜短時間內(nèi)采用一刀切的單一綜合稅率，還應(yīng)繼續(xù)采取綜合制下的區(qū)別對待。
從數(shù)量關(guān)系上，對于高收入群體，即工資、薪金所得適用稅率標(biāo)準(zhǔn)超過20%的納稅義務(wù)人而言，其他納入綜合匯算的所得適用20%的比例稅率，存在不對等的情況?；舅悸肥?，分類稅率要與綜合稅率之間存在級差關(guān)系，即分類所得平均稅率高于綜合計征適用稅率。在設(shè)置綜合稅率時，有兩個解決此問題的稅率設(shè)計。
設(shè)計1：工資、薪金所得高額累進部分，予以稅收優(yōu)惠，平衡綜合過后與其他所得之間的稅率差異。建議工資、薪金所得應(yīng)稅額適用稅率超過20%的部分，可按2%退稅。
設(shè)計2：將其他所得納入綜合累進稅率，同時調(diào)低工資、薪金所得的累進與現(xiàn)行其他分類比例稅率之間的落差。這里需要大量數(shù)據(jù)和運算，橫向平衡與縱向比較相結(jié)合，確定適用綜合匯總應(yīng)稅所得的多級稅率標(biāo)準(zhǔn)。
3.綜合稅率的另一個配套，是綜合費用扣除與綜合稅收減免。撫養(yǎng)、贍養(yǎng)和其他社會公益支出的考慮，將是實現(xiàn)綜合稅率的必備條件。同時，在征管信息系統(tǒng)當(dāng)中，對綜合稅率的適用，也應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎考慮。
根據(jù)稅率基本平衡的原則，本文采用累進綜合稅率的辦法，設(shè)計了綜合稅率表。
六、稅率結(jié)構(gòu)：綜合與分類的平衡
綜合稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計，是使個人所得稅具有綜合制特征的必要一環(huán)，也是平衡綜合與分類稅率結(jié)構(gòu)的一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程。當(dāng)前，我國綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅改革，面臨分類稅率向綜合稅率過渡的任務(wù)。為了實現(xiàn)這一目標(biāo)，現(xiàn)階段的主要工作是構(gòu)筑分類所得稅率與綜合所得稅率之間的平衡關(guān)系。二者之間的平衡關(guān)系，包含兩個方面的內(nèi)容。
縱向來看，現(xiàn)行的分類稅率結(jié)構(gòu)和分類征收方式實際上形成了11種個人所得“稅收”，而設(shè)計的綜合稅率適用的綜合匯算所得征收，是真正意義上的個人所得總稅率。由于加總的綜合所得依然存在內(nèi)部分類，并已經(jīng)在代扣代繳環(huán)節(jié)按分類適用了不同的所得稅率，因此再向上綜合過程，就存在匹配分類稅率的問題，這是所謂的縱向平衡。
橫向來看，走向綜合與分類的個人所得稅改革，是一個有階段性安排的制度設(shè)計。我們的設(shè)計中，考慮了征管環(huán)境約束，也顧及了綜合項目的特征，按照六類應(yīng)稅所得先期綜合的原則，實現(xiàn)部分的綜合稅制。由于個人生產(chǎn)經(jīng)營所得、財產(chǎn)所得、股息紅利所得等依然采取分類管理，適用分類稅率，那么同屬個人所得的此類項目，與將要實行的綜合項目之間，存在稅率結(jié)構(gòu)的對接，這是所謂的橫向平衡。
比例稅率與累進稅率的選擇，是貫穿于分類所得稅率與綜合所得稅率之間平衡關(guān)系的一個要點。現(xiàn)階段，工資、薪金所得，大額勞務(wù)報酬所得，個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得，企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，這四類所得適用累進稅率和免征額扣除，其他分類所得適用比例稅率。按照二元稅制的觀點，對勞動課稅容易、且適用累進稅率，而對資本課稅困難、適用比例稅率的原則，形成了上述分類稅率的基本構(gòu)成。從個人所得稅綜合制國家和地區(qū)的經(jīng)驗來看，綜合稅率一般具有累進特征，如美國、英國、我國臺灣地區(qū)等，那么現(xiàn)行的比例稅率在走向綜合制的過程中，如何取舍成為現(xiàn)實的問題。對于這個現(xiàn)實問題，本文建議把握兩點：
個人所得稅是對納稅人的應(yīng)稅收入所征收的一種稅，個人所得稅承擔(dān)著組織財政收入和調(diào)節(jié)收入分配的基本職能。當(dāng)前我國的社會貧富差距較大，這種情況下更應(yīng)該發(fā)揮個人所得稅的收入分配職能，但由于我國個人所得稅起步較晚，在稅制體系中占比也很小，這種職能得不到有效發(fā)揮。我國個人所得稅經(jīng)過幾次改革，仍沒有打到預(yù)期的目的，究其原因在于改革集中于免征額的調(diào)整，未能設(shè)計深層次的問題。
一、分類征收模式難以體現(xiàn)稅收公平的原則
稅收公平包括橫向公平和縱向公平兩個方面。我國現(xiàn)階段實行分類征收的模式是由我國國情決定的：我國目前的稅收征管的技術(shù)手段還比較落后、稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)也還待加強、納稅人的自覺納稅意思淡薄。實行分類征收模式可以有效的節(jié)約征收成本，同時可以嚴(yán)格控制稅源，減少稅款的流失。但是該種征收模式對不同來源的收入適用不同稅率和扣除額，這就為為那些收入來源渠道多的納稅人提供了合理避稅的空間，因此不能很好的體現(xiàn)稅收公平的原則，阻礙了個人所得稅收入分配職能的有效發(fā)揮。
二、稅制設(shè)計未與家庭掛鉤
在稅制設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)一致的情況下，乍一看兩個相同收入的人所承擔(dān)的稅費是一樣的，而在實際情況中，取得相同收入的兩個人實際繳納稅費所承擔(dān)的成本是不一樣的，因為每個家庭的實際情不一樣，相同收入的兩個人在家庭方面比如家庭人口數(shù)量、家庭有固定收入人數(shù)、所贍養(yǎng)老人數(shù)量和家庭成員健康情況等不一樣，故在其實際家庭開支中所承擔(dān)的壓力也是千差萬別的。而稅制標(biāo)準(zhǔn)的扣除率只以所取得收入為衡量尺度是明顯不合理的，也是不公平的，故將稅制設(shè)計與家庭因素掛鉤，嚴(yán)格制定稅制設(shè)計中家庭因素的量化標(biāo)準(zhǔn)和相對應(yīng)的權(quán)數(shù)，確保稅制更加人性化和操作性更強的同時也堅決避免偷稅漏稅情況的發(fā)生。
三、稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計缺乏科學(xué)性
現(xiàn)階段我國所采用的分類所得稅制，個人所得稅稅率根據(jù)所得的性質(zhì)不同而不同。大體上有以下幾種情況：一是對工薪所得實行3%--45%的超額累進稅率，對個體工商戶的個體經(jīng)營、承包租賃經(jīng)營所得適用5%--35%的超額累進稅率;二是對其他的八項所得統(tǒng)統(tǒng)適用20%的比例稅率的基礎(chǔ)上根據(jù)國家的政策導(dǎo)向給予一定的減成征收或者加成征收，例如，稿酬所得在適用20%的基礎(chǔ)上減征30%，而對一次性收入畸高的勞務(wù)報酬所得適用加成征收。這種稅率的設(shè)計過于復(fù)雜、繁瑣，既不利于納稅人計算稅費和繳納稅費也不利于相關(guān)部門的稅務(wù)征收和進行管理及其稅費歷史記錄查詢。尤其是工薪階級的工資薪金的個人所得稅征收，因現(xiàn)行稅率結(jié)構(gòu)對工資薪金的征稅結(jié)構(gòu)達到了七級，這是與稅率結(jié)構(gòu)檔次就簡原則相悖馳的，同時邊際稅率達到了驚人的45%，不利于調(diào)動勞動者的勞動積極性。另外，勞動不分高低貴賤，工資薪金為勞動所得，勞務(wù)報酬一樣是等同的勞動所得，那么就應(yīng)該在稅費征收中等同對待，而在實際稅費征收時是將工資薪金所得和勞務(wù)報酬區(qū)別開來，這是有悖與科學(xué)常理的，是稅率結(jié)構(gòu)不合理的集中體現(xiàn)之一。
四、對高收入行業(yè)和人群的稅收征管不力
個人所得稅涉及的面廣，由于當(dāng)前我國社會信用結(jié)算制度尚不健全，對納稅人的隱性收入缺乏有效的監(jiān)管措施，高收入群體的納稅意識總體上也還有待提高，個人所得稅應(yīng)經(jīng)成為稅收征管中比較薄弱、征管比較困難的一種稅種。雖然我國對于個人所得稅的征管、特別是對高收入重點行業(yè)和重點群體采取了一些加強稅收征管的措施，但是目前仍存在以下的問題和不足：
（一）、對隱形收入缺乏有效監(jiān)管
現(xiàn)階段，我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不合理、行業(yè)壟斷經(jīng)營嚴(yán)重、收入分配失衡、金融系統(tǒng)發(fā)展滯后等問題突出，權(quán)錢交易現(xiàn)象嚴(yán)重，使得經(jīng)濟生活中貨幣化程度低，現(xiàn)金交易頻繁，大量的隱形收入和灰色收入處在公眾的視野之下，相關(guān)部門也缺乏有效的監(jiān)管手段。所以在我國要想確定有多少富人或者誰是真正的富人都是很難的。其實現(xiàn)在稅務(wù)機關(guān)重點監(jiān)控的私營業(yè)主和演繹明星只是高收入者中的一小部分而已，還有很大一部分富人隱藏在大眾的視野之下。
（二）個人福利收入難以掌握
不少企業(yè)和單位為了幫助納稅人進行合理的避稅，將員工的收入轉(zhuǎn)化為員工福利，給稅務(wù)機關(guān)的稅收管理帶來了極大地挑戰(zhàn)?，F(xiàn)在各單位支付渠道增多、隱蔽性增強，很多單位“低工資、高福利”現(xiàn)象普遍。從賬面上看，員工領(lǐng)取的工資并不多，但實際上很大一部分收入是以分紅、實物、入股等方式支付的，在賬簿上不做記載，或者化整為零，或者在企業(yè)、單位的小金庫中支出，或者巧立名目，直接化作費用支出。在稅收征管過程中，這部分收入難以并入應(yīng)稅所得，造成稅源的流失。
（三）稅務(wù)部門征管信息難以互通
我國沒有建立全國統(tǒng)一的稅務(wù)代碼制度，納稅人的納稅信息不完整、不規(guī)范。在全國個人所得稅征管系統(tǒng)應(yīng)用之前，征管信息傳遞并不準(zhǔn)確，時差性也很差，納稅人的信息資料難以跨區(qū)域?qū)崿F(xiàn)順利的傳遞。同時，稅務(wù)部門跟其他相關(guān)部門缺乏實質(zhì)性的配合措施，信息不能實現(xiàn)共享，造成外部信息來源不暢，稅務(wù)機關(guān)不能準(zhǔn)確判斷稅源，從而實施征收管理工作。如果納稅人不主動地、準(zhǔn)確地進行納稅申報，那么同一納稅人在不同時間、不同區(qū)域取得的各種所得難以實現(xiàn)匯總。
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個人所得稅的改革既要立足現(xiàn)實又要展望社會經(jīng)濟的發(fā)展;既要讓低收入人群獲得改革紅利，又要讓高收入者體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)。讓高收入者享用更多社會公共服務(wù)的同時，也能依法繳稅，為均衡社會分配格局做出應(yīng)有貢獻。總之，應(yīng)當(dāng)在調(diào)解個人收入、穩(wěn)定經(jīng)濟運行、體現(xiàn)公平公正方面發(fā)揮更有效的作用。首先，個稅在調(diào)節(jié)個人收入、體現(xiàn)公平公正方面發(fā)揮應(yīng)有效力。徐建煒等(2013年)《個人所得稅改善中國收入分配了嗎》一文中表明，在2005年以前調(diào)節(jié)個人收入效力是比較顯著的，但是2005年以后調(diào)節(jié)收入的效力逐漸弱化。這主要是由于征稅模式落后，稅率結(jié)構(gòu)不合理，已經(jīng)不適應(yīng)現(xiàn)今社會分配新形態(tài)造成的。其次，個稅在穩(wěn)定經(jīng)濟運行中發(fā)揮更強大的作用。越是在市場經(jīng)濟較為發(fā)達的國家，所得稅在調(diào)節(jié)經(jīng)濟運行中的穩(wěn)定器作用越為顯著。改革開放初期我國個人收入以個人工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得等為主，經(jīng)歷了近30多年的改革和市場經(jīng)濟的發(fā)展，個人收入結(jié)構(gòu)已悄然發(fā)生變化，資本性收入占個人收入總體比重越來越大，按照資本衍生的特性，社會貧富懸殊居高不下，全國個人收入基尼系數(shù)徘徊在國際警戒線0.45之上。加之個稅占整個稅收收入的比重也日趨增加，因此，我國個人所得稅在穩(wěn)定經(jīng)濟運行中發(fā)揮更強大的作用成為當(dāng)務(wù)之急。本文將在介紹發(fā)達部分國家采取綜合征稅模式成功經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，重點分析我國如何細化稅目和合理費用扣除及強化征管工作。
一、發(fā)達國家個人所得稅模式轉(zhuǎn)換征管方面的經(jīng)驗
個人所得稅在國外已經(jīng)有200余年的發(fā)展歷史，所以，國外的研究理論對我國今后稅制模式及征管辦法有一定的積極作用，本文特選擇英國、美國兩國的個人所得稅模式及征管辦法加以簡要介紹。
(一)美國個人所得稅模式及稅收征管辦法
美國個人所得稅1862年開征，1866年，聯(lián)邦政府全部財政收入的四分之一已經(jīng)是來自個人所得稅。1913年美國國會通過了個人所得稅稅法。美國的個人所得稅從一開始就采用綜合所得稅稅制，將家庭作為納稅單位，個人自行申報。與之對應(yīng)，“毛所得”是美國個人所得稅的一個重要概念，《國內(nèi)收入法典》第61款寫明，納稅人取得的除特殊說明之外的、來源于各處的所得均為聯(lián)邦個人的毛所得。也就是說“毛所得”意味著在一定時期內(nèi)個人所獲得的全部收入都要征收個人所得稅，除非是特別說明的不征稅項目。此外，美國還單獨補充列舉了15項應(yīng)稅所得和4項不予征稅收入。在稅收征管中，美國大量運用了信息技術(shù)。美國稅務(wù)稽查的方法很多，信函審計、現(xiàn)場審計?！耙粩堊印睂徲媽λ械亩惙N同時審計、大納稅戶的小組審計等。但真正在工作中用得比較多的是信函審計，即對納稅人的有關(guān)信息通過計算機“交叉稽查”，發(fā)現(xiàn)問題或疑問，通過信函與納稅人聯(lián)系;審計結(jié)果用信函通知。嚴(yán)密的交叉稽查措施便成為美國個人所得稅征管上的一大特征。其實，美國90%的稽查都是通過信函審計完成的。美國根本不考慮納稅人是否曾經(jīng)被預(yù)扣，統(tǒng)一按規(guī)定時間向主管稅務(wù)部門填寫納稅申報表;同時，稅務(wù)部門搜集有關(guān)納稅人收入的各種信息資料，并集中在“全息碼”下。然后，利用非常強大的計算機網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，交叉審核來自兩個方面的信息，如果發(fā)現(xiàn)問題，稅務(wù)機關(guān)就調(diào)出來單審。這樣，納稅人都有可能被查。以防被查，在自愿申報時，納稅人就不得不綜合考慮，應(yīng)該如實申報還是略有隱瞞。另外，在美國，較為完善的稅收法律、法規(guī)體系和有效處罰與約束機制，保證對偷稅逃稅漏稅者能進行十分嚴(yán)厲的懲罰。據(jù)有關(guān)資料顯示，美國的稅務(wù)處罰包括行政處罰和刑事處罰。行政處罰較為簡單，主要就是罰款。具體規(guī)定為:不按時申報罰款25%;不如實提供稅務(wù)資料，罰款25%;不按時繳納稅款，罰款20%。最高的行政處罰限額可到達100%，稅務(wù)欺詐的處罰最高可達200%(以上按應(yīng)納稅額計算)，而且要承擔(dān)一定的刑事責(zé)任，如坐牢。刑事處罰最重為終身監(jiān)禁。在美國，無論什么性質(zhì)的罰款都要加收利息，利息=(欠稅+罰款)×(商業(yè)銀行貸款利率+1%)，并且按照復(fù)利計算。如此嚴(yán)厲的處罰確保了美國居民能夠嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定完成納稅義務(wù)，并且打消偷稅漏稅逃稅的念頭。
(二)英國個人所得稅稅制模式及征管辦法
早在1799年，英國就開始征收個人所得稅，是世界上首次開征收個人所得稅，是個人所得稅的誕生地。其稅制模式從最早的分類所得稅稅制到現(xiàn)今分類與綜合相結(jié)合的個人所得稅模式。在征管方式上，英國對工資、薪金所得和利息支付采用源泉扣繳。這種方法有效地、準(zhǔn)確保證了扣繳稅款的繳納，減少了稅收收入的流失，提高了稅收征管效率。英國個人所得稅征管一個重要特點是有比較健全的稅務(wù)制度。稅務(wù)在英國是一種純粹的社會中介服務(wù)機構(gòu)，稅務(wù)機關(guān)與部門之間存在高度的相互信任。稅務(wù)部門對工作人員有嚴(yán)格要求，必須同時具有較高的專業(yè)知識和職業(yè)道德，各種標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)格審核否則取消資格。除此，規(guī)范的納稅申訴制度也是英國在個人所得稅中采取的一項先進措施。當(dāng)納稅人對征稅事務(wù)有爭議的時候，向該機關(guān)或上級機關(guān)提出申訴，或向稅務(wù)局稅務(wù)裁決官提出意見，也可直接向國會議員進行申訴。當(dāng)納稅人對稅務(wù)機關(guān)的處罰不能接受時，可向獨立法庭訴訟專員進行上訴。這里提到的訴訟專員是獨立于英國稅務(wù)機關(guān)外工作的。包括由掌握稅法知識的退休人士擔(dān)任的普通專員和由稅收專家擔(dān)任的特別專員兩類。如果納稅人對訴訟專員裁決不服，還可以繼續(xù)上訴至最高法院。
二、我國個人所得稅稅制構(gòu)成要素方面細化改革的思考
(一)綜合和分類相結(jié)合的稅制模式下的稅目設(shè)置
我國目前的個人所得稅有11個稅目，試行綜合和分類相結(jié)合的稅制后，建議將個人所得劃分為勞動報酬所得、資本經(jīng)營所得兩大綜合稅目，以及特許權(quán)使用費所得、稿酬所得、偶然所得、其他所得四項分類稅目，綜上一共六個稅目。勞動報酬所得大稅目下包括工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營所得等項目;資本經(jīng)營性所得大稅目下包括財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、股息、利息、紅利所得等項目;此外對于特許權(quán)使用費所得、稿酬所得主要考慮在強化大眾創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新、力推精神文明的今天，應(yīng)激勵社會成員多發(fā)明專利多運用專利，并從政府的角度保護、鼓勵專利及高質(zhì)量精神文化產(chǎn)品的出版，在征收個稅時給予更多的稅收優(yōu)惠。對偶然所得、其他應(yīng)稅所得則單獨列示稅目。
(二)合理設(shè)計每個稅目的扣除標(biāo)準(zhǔn)
前一個問題之所以將稅目設(shè)計為綜合與分類相結(jié)合的模式在于既能簡化稅目，又能按照每一稅目合理費用扣除。費用扣除是體現(xiàn)個人所得稅改革量能負(fù)擔(dān)、稅負(fù)公平合理的重要設(shè)計環(huán)節(jié)。對于勞動報酬所得既要應(yīng)體現(xiàn)對勞動者的基本生活生計保障，還要體現(xiàn)活勞動消耗在高層次補償?shù)募佑嬁鄢透郊涌鄢?，如繼續(xù)教育或技能提升、旅游度假、再就業(yè)耗費等，未來的勞動者補償不再是傳統(tǒng)經(jīng)濟模式下的簡單補償，而是適應(yīng)社會進步后勞動者的擴大補償和更高的生存風(fēng)險補償。從以往的分類扣除轉(zhuǎn)化為大稅目的綜合扣除，免征額不是應(yīng)該降低而是應(yīng)該提高，因為是將以往的幾個項目的費用扣除合并了。從人性化的角度還應(yīng)配合國家二胎政策考慮撫養(yǎng)人口成本、配合我國老齡化社會的到來考慮老人贍養(yǎng)成本、配合人們購置生活首套住房按揭成本或無房租金費用扣除。綜合這些因素，對勞動報酬所得稅目的免征額應(yīng)按照家庭人口費用做綜合費用扣除。筆者以為該標(biāo)準(zhǔn)既要體現(xiàn)個人所得稅納稅人的義務(wù)承擔(dān)感和權(quán)利獲得感，并要隨著社會進步、經(jīng)濟發(fā)展適時調(diào)整。對于資本經(jīng)營性所得項目，扣除費用應(yīng)當(dāng)是考慮“勞動報酬所得“基礎(chǔ)上給予二次扣除的問題，所謂二次扣除不是一刀切的，即各項所得統(tǒng)一申報，已經(jīng)獲得“勞動報酬所得免征額”的不再享受二次扣除，沒有享受前者免征額的則比照前者免征額扣除。而作為特許權(quán)使用費所得、稿酬所得作為分類征收項目應(yīng)體現(xiàn)更多的鼓勵優(yōu)惠政策。偶然所得則建議不再規(guī)定扣除額，全額計征個人所得稅。
(三)合理規(guī)劃稅率設(shè)計，既體現(xiàn)稅負(fù)公平合理又便于操作
我國現(xiàn)行稅目稅率既有七級超額累進稅率，又有五級超額累進稅率，建議將第一大類綜合稅目實行綜合征稅，使用一個簡化的5—6級的累進稅率，在提高免征額的前提下，降低最高邊際稅率，由于是勞動報酬所得，最高級的稅率不應(yīng)高于資本性所得稅率，建議最高稅率不高于20%。資本性所得由于其性質(zhì)和勞務(wù)報酬所得不同，在新形勢新經(jīng)濟態(tài)勢下，建議可以采用20%比例稅率基礎(chǔ)上的加成加倍征稅方式。
(四)完善個人所得稅稅收優(yōu)惠并加強稅收征收管理
隨著社會的發(fā)展，個人取得收入的渠道多元化且發(fā)生結(jié)構(gòu)性改變，對于創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新類收入、與社會精神文明建設(shè)相關(guān)的收入，建議給予更多的稅收鼓勵和優(yōu)惠。通過合理的費用扣除、不同檔級的稅率以及稅額優(yōu)惠體現(xiàn)個稅的優(yōu)惠政策。
(五)加快個人信息化建設(shè)強化稅收征管
個人信息化建設(shè)涉及到個稅改革是否能實現(xiàn)家庭收入信息整合以及家庭綜合費用扣除等等的問題，也就是說涉及到綜合稅制改革是否順利推行。稅務(wù)部門應(yīng)運用好互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)技術(shù)，運用好大數(shù)據(jù)技術(shù)。個人信息數(shù)據(jù)庫的建設(shè)應(yīng)由政府出面，整合各方面的力量逐步建設(shè)完善。征稅即是公共需求又是政府行為，憑借個人所得稅改革契機完善個人信息登記，并建立好交叉匯總審計網(wǎng)絡(luò)，將這一改革難點促成為改革的亮點。同時，針對個稅的需要，對重點行業(yè)、重點人群進行重點監(jiān)控，為跨境商貿(mào)、投資等納稅人建立納稅檔案，重點稅源重點管理?？傊畬⒍悇?wù)管理、稅款征收、稅務(wù)檢查等征管全過程都納入信息系統(tǒng)，實現(xiàn)稅務(wù)—銀行—單位—其他政府部門間網(wǎng)絡(luò)互聯(lián)互通，建立全國統(tǒng)一的數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，全面提高征管質(zhì)量和征管效率。
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一、個人所得稅的功能
個人所得稅的起源與發(fā)展。根據(jù)國內(nèi)外現(xiàn)有資料考察，作為當(dāng)今世界上大部分國家主體稅種的個所得稅最早起源于19世紀(jì)末期的英國，當(dāng)時，英國政府為了維持龐大的軍費開支，只好增加財政收入，因此，向個人開始征稅以彌補英國財政的不足，從而催生了個人所得稅的出現(xiàn)。就我國目前個人所得稅制而言，個人所得稅主要具有以下四個功能：①組織財政收入。在人均國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）較高的國家，個人所得稅不僅是重要稅源之一，而且稅源廣泛，征收個人所得稅能夠保證穩(wěn)定的財政收入。②調(diào)節(jié)收入分配，有助于實現(xiàn)社會公平。隨著經(jīng)濟發(fā)展，社會貧富差距加大等問題將會逐步顯現(xiàn)，有可能成為影響社會穩(wěn)定的負(fù)面因素。對個人所得征收累進稅，可減少社會分配不公的程度，緩和社會矛盾。③具有自動穩(wěn)定器的功能。由于個人所得稅一般采用累進稅率，在經(jīng)濟繁榮時期，稅收增加的速度超過個人所得增加的速度，可以自動遏制通貨膨脹趨勢；反之，在經(jīng)濟蕭條時期，稅收減少的速度比個人收入降低的速度還要快，可阻止通貨緊縮的趨勢。④個人所得稅作為直接稅，有助于培養(yǎng)和增強公民的納稅意識。
二、我國個人所得稅現(xiàn)狀及其所存在的問題
（一）我國個人所得稅的現(xiàn)狀
我國個人所得稅主要是為了調(diào)節(jié)人與人之間的收入差距，因此，自設(shè)計之初就和國際做法一致，采取累進稅率制度。主要是以下兩類：一是我國工資薪金個人所得稅為例來說，我國實施的是超額累進稅率，實行七檔稅率。稅率從3%-45%。二是個體工商戶在從事生產(chǎn)經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位采用5級超額累進稅率。但是，由于我國個人所得稅在征收上廣泛采用源泉課征，雖然可以控制稅源，減少匯算清繳的麻煩，節(jié)省征收成本，但不能體現(xiàn)公平原則，不能很好地發(fā)揮調(diào)節(jié)個人高收入的作用。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，個人收入構(gòu)成已發(fā)生了巨大的變化。在這種情況下，繼續(xù)實行分類稅制必然出現(xiàn)取得多種收入的人，多次扣除費用、分別適用較低稅率的情況，使個人所得稅對高收入者的調(diào)節(jié)作用甚微。這樣不但不能全面、完整的體現(xiàn)納稅人的真實納稅能力，反而會造成所得來源多、綜合收入高的納稅人不用納稅或少納稅，所得來源少的、收入相對集中的納稅人卻要多納稅的現(xiàn)象。例如，現(xiàn)假設(shè)有甲乙兩個個人所得稅納稅人，甲總收入為5000元，其中，工薪收入2600元，稿酬所得800元，特許權(quán)使用費所得800元，勞務(wù)報酬所得800元；乙總收入3800元全部為工薪收入。根據(jù)我國現(xiàn)行個人所得稅法的相關(guān)規(guī)定，顯然，甲不用繳納個人所得稅，而乙需繳納90元個人所得稅。然而我們發(fā)現(xiàn)，乙的總收入要比甲的少1200元！對于乙而言，顯然是不公平的。
（二）我國個人所得稅目前存在的主要問題
首先是個人所得稅流失嚴(yán)重；其次是稅率結(jié)構(gòu)過于復(fù)雜，稅負(fù)不均；第三是居民納稅人和非居民納稅人減除標(biāo)準(zhǔn)不一致，造成稅負(fù)不均。我國現(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定，在我國境內(nèi)任職、受雇的中國公民，按工資薪金所得計稅時，每人每月減除費用為3500元（人民幣，下同）；而對非居民納稅人其相應(yīng)的減除費用標(biāo)準(zhǔn)則是每人每月4800元。非居民納稅人反而享有比居民更為優(yōu)惠的待遇，這或許與我們改革開放、吸引外資的政策有一定的關(guān)系。但從理論和實踐兩方面來看，這樣的規(guī)定是有明顯缺陷的。對內(nèi)地居民和外籍人員采用不同的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)，只能是短時期內(nèi)的一種優(yōu)惠措施，若長期實施，則將造成稅負(fù)的不均衡。
三、對我國個人所得稅改革的相關(guān)建議
（一）對現(xiàn)有征收管理方法進行改革，強化稅源監(jiān)控，防止稅款流失
切實提高稅務(wù)機關(guān)稅收征管能力，尤其是對現(xiàn)代化征管手段的推廣運用，如稅務(wù)登記到納稅申報每一步都要進行詳實的記錄，搭建與各海關(guān)，銀行，工商部門的信息共享平臺。同時，還可以借鑒增值稅征收的相關(guān)經(jīng)驗，仿照增值稅納稅人識別號制度建立個人所得稅納稅人識別號制度，強化個人所得稅納稅人自覺納稅意識，并且加強個人所得稅相關(guān)法律法規(guī)的普法宣傳介紹，幫助納稅人提高對繳納個人所得稅的認(rèn)識。
（二）對高收入人群進行重點監(jiān)控
重點追蹤每一位納稅人的資金流向是一個龐大的信息系統(tǒng)，我們可以分步走，先對高收入人群進行重點監(jiān)控。稅收專管員要把轄區(qū)內(nèi)高收入人群的信息充分掌握，及時監(jiān)督他們的經(jīng)濟往來動態(tài)，如果有應(yīng)稅項目產(chǎn)生，要做到馬上進行提醒。對于外籍人員以及我國公民在境外取得的收入，要合理商定各國之間的稅收協(xié)定，及時準(zhǔn)確地掌握其納稅情況。
（三）借鑒國外先進經(jīng)驗，結(jié)合國情不斷完善個人所得稅制度
在我國工薪階層個稅的納稅主體，但真正的高收入人群卻很少納稅，偷逃稅款現(xiàn)象相當(dāng)普遍，使得個人所得稅的調(diào)節(jié)功能無法發(fā)揮。對此，我們可以采用雙向申報制度，納稅人自行申報與稅務(wù)機關(guān)對代繳代扣義務(wù)人的申報進行交叉稽查?，F(xiàn)在國際上流行以家庭為單位繳納個人所得稅，我國也可以采用此種方式。這樣就可以把家庭養(yǎng)老，家里有殘疾人等問題考慮在內(nèi)，減少部分人群的納稅額。
（四）規(guī)范個人所得稅費用扣除標(biāo)準(zhǔn)
這無疑是一大善政，而且符合稅收倫理。稅收倫理中最重要的一條，就是“對公民的基本生活費用不征稅”?；旧钯M用是滿足公民衣食住行的必要開支、基本開支，政府再窮也不能征用這部分錢。一般來說，個稅起征點代表著公民的基本生活費用，但在現(xiàn)實中，一個公民除了滿足自身的生活需求，往往還要贍養(yǎng)老人、撫養(yǎng)孩子。按理說，贍養(yǎng)費和撫養(yǎng)費其實也是基本生活費用，或者說是老人、孩子的基本生活費用，同樣不應(yīng)該繳稅。
深圳市擬對贍養(yǎng)費用實行稅前扣除，體現(xiàn)了政策溫度。實際上，近些年來，從決策部門到社會輿論，一直在探討“綜合所得稅制”，即把家庭成員及納稅人的實際負(fù)擔(dān)納入個稅政策的考量范圍，十八屆三中全會已經(jīng)明確，“綜合所得稅制”是今后個稅改革的方向?？梢?，深圳市此舉，是沿著個稅改革方向先行一步。
將“贍養(yǎng)費用稅前扣除”與應(yīng)對老齡化社會聯(lián)系在一起，使得深圳市此舉更具現(xiàn)實意義。意見稿稱，未來五年，深圳市常住老年人口將增加到76萬人。不管是提倡“居家養(yǎng)老”，還是要求子女“?；丶铱纯础?，光提倡和要求不行，還得有政策層面的具體激勵措施。與老人同住的子女少繳個稅，贍養(yǎng)父母的費用不繳稅，就是實實在在的政策激勵，可一舉多得。
一、 引言
伴隨著我國個人所得稅起征點的提高，我國個人所得稅改革的呼聲還是不減，究其原因還是許多學(xué)者認(rèn)為我國個人所得稅累進稅制的邊際稅率設(shè)計的不合理：檔次過多，最高邊際稅率過高。
所謂邊際稅率是指應(yīng)納稅額的增量與稅基增量之比。即，其中，tm代表邊際稅率，T代表應(yīng)納稅額的增量，Y代表稅基增量。假設(shè)收入增加1元，應(yīng)納稅額增加0.5元，則邊際稅率就是50%。邊際稅率反映稅基每增加一個單位，適用稅率變化的情況。實踐中，征收個人所得稅采用的超額累進稅率被等同與邊際稅率。保羅?克雷?羅伯茨在其所著《供給學(xué)派的革命》一書中，將邊際稅率定義為對新增加的說的稅率。對個人所得稅來說，是對個人收入征稅，所以這個變量就是人們每多掙1元錢所征的稅收占的比例就是邊際稅率。當(dāng)然政府部門不可能對每增加1元錢所征的稅都作出詳細規(guī)定，即邊際稅率不可能真正細致規(guī)定到每一元錢，一般把500或1000或者更多作為一個變量增加的單位，即稅收級次或納稅檔次。那么對每一個檔次說實行的稅率就是邊際稅率。
目前，我國的個人所得稅實行的分類征收，適用的超額累進稅制。對不同類型的個人所得稅所適用的邊際稅率不同，這就使得具有相同納稅能力的人所負(fù)擔(dān)的稅收不同，從而產(chǎn)生了稅收差異，而目前世界上個人所得稅征收趨向與綜合征收。
二、我國個人所得稅分類征收不同邊際稅率比較分析
目前，我國的個人所得稅實行分類征收：
1.工資、薪金所得，適用5%～45%的9級超額累進稅率。全月應(yīng)納稅所得額不超過500元適用最低邊際稅率5%，對超過100000元的適用最高邊際稅率45%。
2.個體工商戶，獨資和合伙企業(yè)，適用5%～35%的5級超額累進稅率。全月應(yīng)納稅所得額不超過5000元的，適用最低邊際稅率5%，超過的適用最高邊際稅率35%。
3.稿酬所得、勞務(wù)報酬所得，特許權(quán)使用費所得、財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、利息、股息、紅利所得、偶然所得和其他所得，適用20%的比例稅率。
設(shè)X為應(yīng)納稅所得額，K1，K2分別為工薪所得和個體工商戶所適用的邊際稅率， T1，T2分別為前后兩者應(yīng)納稅額，為兩者應(yīng)納稅額之差，通過分析計算得到下表:
由此可見:當(dāng)X≤500時，K1=K2,＝0,兩者應(yīng)納稅額相同;
當(dāng)X＞500時，K≤K2,＜0,工薪階層應(yīng)納稅額小于個體工商戶。
這說明我國分類征收的個人所得稅，個體工商戶所適用的稅率大于或等于工薪階層所適用的稅率，相應(yīng)的稅收負(fù)擔(dān)也大于工薪階層。實際的情況是個體工商戶需要承擔(dān)風(fēng)險，有風(fēng)險收益，所以，在全月收入相同的情況下，個體工商戶得到的稅后差異理應(yīng)比工薪階層大，可我們得到的結(jié)果與此相反。我們假定人都是理性經(jīng)濟人，當(dāng)然會選擇少承擔(dān)風(fēng)險，從而走進風(fēng)險較少的機關(guān)，而不去創(chuàng)業(yè)。
三、我國工薪所得邊際稅率比較分析
目前，我國工薪所得所采用的是9級超額累進稅率，即邊際稅率最低為5%，最高為45%，也就是說對低收入者適用較低的邊際稅率，高收入者適用較高的邊際稅率。當(dāng)前，我國就業(yè)者的月薪大部分都在500元～5800元之間，個人所得稅主要由這些普通收入階層所負(fù)擔(dān)，適用稅率10%的人數(shù)為35%，負(fù)擔(dān)了所得稅的37．4%，適用15%的人數(shù)為12．4%，負(fù)擔(dān)了個人所得稅的47．5%。如果把我國的工薪階層按所得額分為三檔：低收入者、中等收入者和高收入者，現(xiàn)在遞增的邊際稅率也是不合理的。
1.對低收入者適用較低的邊際稅率是沒有什么問題的，因為個人所得稅設(shè)立的目的之一就是調(diào)節(jié)收入分配差距。對較低收入的人少征稅，以保障其基本的生活，這是毋庸質(zhì)疑的。
2.對高收入者適用較高的邊際稅率是不合理的。我國現(xiàn)行的最高邊際稅率為45%，在我國目前的經(jīng)濟水平下，很少有人能達到，行同虛設(shè)。但這樣，會使得我國個人所得稅的平均稅率過高，使我國的個人所得稅總體稅率偏高。另一方面，個人所得稅會產(chǎn)生替代效應(yīng)，當(dāng)邊際稅率過高時，人們即會以閑暇替代勞動，從而挫傷高收入者的勞動積極性。即使人們不會選擇閑暇替代勞動，他們逃稅避稅的行為更加嚴(yán)重，加大了征管難度，降低了效率。因此，應(yīng)該對這部分人適用中等邊際稅率，既保證稅收收入，又不挫傷納稅人的積極性，不產(chǎn)生大的替代效應(yīng)，從而提高了效率。
3.中等收入者是我國個人所得稅的納稅主力軍，應(yīng)適用較高的邊際稅率，提高我國個人所得稅的收入，充分發(fā)揮個人所得稅的財政收入作用。
四、結(jié)束語
綜合上面對我國個人所得稅邊際稅率的內(nèi)部比較分析，我們可以知道，在個人所得稅起征點提高以后，調(diào)整我國個人所得稅的邊際稅率成為新的研究課題和我國個人所得稅稅制改革的重點內(nèi)容。我國應(yīng)根據(jù)我們國家的實際情況借鑒國際上其他國家個人所得稅改革的成功經(jīng)驗，加快我國的個人所得稅改革的步伐，使之更好的發(fā)揮作用。
參考文獻:
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一、我國個人所得稅改革歷程
現(xiàn)代意義上的個人所得稅制在我國的發(fā)展歷史其實不長，它是隨著經(jīng)濟發(fā)展、人民收入水平提高以及國際環(huán)境的化而逐步形成的，我國個人所得稅最早于1950年1月由政務(wù)院頒布的《全國稅政實施要則》提出：“我國擬開征個人所得稅、資本利得稅等14個稅種”，但當(dāng)時只限于提出擬開征，并未付諸實踐。個稅的真正實施是在1980年，其背景是黨的提出對外開放，為維護國家和稅收收益權(quán)，主要針對外國來華人員開征個人所得稅。1980年版?zhèn)€稅適用超額累進稅率，同時規(guī)定了800元為個稅起征點，由于當(dāng)時國民收入普遍未達到800元起征點，個稅主要針對外籍人士；1986年9月，針對我國國內(nèi)個人收入發(fā)生很大變化的情況，國務(wù)院規(guī)定對本國公民的個人收入統(tǒng)一征收個人收入調(diào)節(jié)稅，納稅的扣除額標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整為400元，而外籍人士的800元扣除標(biāo)準(zhǔn)并沒有改變，內(nèi)外雙軌的標(biāo)準(zhǔn)由此產(chǎn)生；1994年，內(nèi)外個人所得稅制度又重新統(tǒng)一；2005年8月，第一輪個稅改革落定，其最大變化就是個稅費用扣除額從800元調(diào)至1600元，同時高收入者實行自行申報納稅；2008年3月，在個稅第二輪改革中，個人工資、薪金所得減除費用標(biāo)準(zhǔn)由1600元每月提高到現(xiàn)行的2000元每月；2011年6月30日，人大常委會決定，個稅起征點將從現(xiàn)行的2000元提高到3500元，并將工薪所得9級超額累進稅率縮減至7級。
二、從分類征收到綜合征收的改革原因分析
（一）分類征收暴露的問題愈加明顯
目前我國個人所得稅采用的是分類征收的稅制，是將納稅對象分成十一類，對不同種類的應(yīng)稅所得，按我國稅法規(guī)定的不同的征收方式進行征收。
首先，在現(xiàn)行所得稅稅制之下，無法對納稅對象的各類應(yīng)納所得進行匯總，不能綜合衡量納稅對象在一定期間的綜合收入情況。在這種情況下，不能很好地評估納稅對象的稅負(fù)承受能力，往往可能會造成征收不公，甚至?xí)l(fā)納稅對象的避稅動機。
其次，分類稅制對納稅人的各項收入?yún)^(qū)分不同種類，對不同種類的應(yīng)納所得適用不同的稅率標(biāo)準(zhǔn)和扣除標(biāo)準(zhǔn)，這樣的標(biāo)準(zhǔn)使得收入來源多但是收入分散的納稅對象能夠分散扣除，從而減少納稅。
最后，我國的個稅費用扣除標(biāo)準(zhǔn)對個人的實際稅負(fù)能力考慮不夠充分。例如工薪所得，目前我國對所有的納稅人免征額均為3500元，卻未考慮每個納稅人的情況彼此之間差異很大。有些人處于并有可能長期處于單身狀態(tài)，有些人則有家庭，且家庭成員人數(shù)也不一樣；有些人需要教育子女，有些人需要贍養(yǎng)老人。而且，不同地區(qū)的生活水平也不盡相同，這些都會影響到納稅人的生活總成本和實際的稅收負(fù)擔(dān)。
（二）綜合征收具有很強的優(yōu)越性
綜合征收制是以家庭為單位作為個稅納稅單位的，將家庭各成員一年之內(nèi)的各項收入進行加總，再根據(jù)家庭情況適用費用減除進行計稅的，該制度充分考慮了納稅人的綜合負(fù)稅能力，特別是以家庭為單位的綜合負(fù)稅能力，把納稅人的實際生活成本納入計稅范圍中，使得稅收政策彰顯人性化，有利于調(diào)節(jié)貧富差距，體現(xiàn)出稅收的公平性。以家庭為單位納稅，也符合我國傳統(tǒng)的價值觀念體系，合理分配家庭成員的工作任務(wù)，營造和諧的家庭氛圍，也符合我國《婚姻法》對夫妻共同財產(chǎn)的要求。目前世界上許多國家都采取這種個人所得稅制，這種模式在保證收入分配及公平方面有很大優(yōu)勢，但是需要完善的稅收征管體系。而且，一般實行這種模式的國家主要都是綜合所得稅制配以自行申報制，這又對納稅人的稅收意識及稅收工作提出了考驗。
三、個稅改革的方向與措施
（一）從分類征收制逐步過渡到綜合征收制
我國個人所得稅“綜合與分類相結(jié)合”的改革方向早已在2003年中央文件中明確，但時至今日，個稅已有的改革始終圍繞著工薪所得免征額的調(diào)整，真正意義上的綜合與分類相結(jié)合的改革沒有實質(zhì)性推進。很顯然，個稅改革不應(yīng)再糾結(jié)于“起征點”的調(diào)整，而是應(yīng)盡快建立以家庭為單位、按年計征的現(xiàn)代所得稅制度，并明晰改革的時間表和路線圖。
（二）在納稅申報環(huán)節(jié)實現(xiàn)家庭計稅
家庭計稅是實現(xiàn)個人所得稅公平的重要途徑，可以允許聯(lián)合申報的納稅人個體，在取得收入時，分別預(yù)征個人所得稅，并通過年終匯算清繳，實現(xiàn)按家庭計稅。其假設(shè)前提是，分別就單身納稅人和聯(lián)合申報的納稅人確定不同納稅辦法，并允許納稅人自主選擇具體申報方式。
（三）建立健全個人信用制度，建立統(tǒng)一的納稅人識別號
可考慮將每一位社會成員的身份證號碼、社保障號碼與其個人納稅號碼“三號合一”，成為其唯一、終身有效的信息單元代號，亦成為納稅識別號。其取得的每一筆收入，都可記入這一號碼之下，并可根據(jù)納稅人的納稅義務(wù)履行情況進行信用評級，其評級結(jié)果會對納稅人的工作、貸款等社會行為產(chǎn)生實質(zhì)性影響，以此促使納稅人自覺履行納稅義務(wù)。
（四）優(yōu)化費用扣除標(biāo)準(zhǔn)
首先，基本扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)全國統(tǒng)一，盡管各地的消費水平存在很大差距，但其影響的是人們的平均消費水平，各地居民維持最基本生活的消費水平，并無過大差異，生活質(zhì)量的不同，才是導(dǎo)致各地平均消費水平差異的主要原因；其次，允許扣除贍養(yǎng)費用，贍養(yǎng)人口的不同是造成納稅人經(jīng)濟負(fù)擔(dān)差異的重要因素，國已逐漸進入老齡化社會，一個家庭贍養(yǎng)4個甚至更多個老人的情況將越來越多；最后，建立費用扣除標(biāo)準(zhǔn)的動態(tài)調(diào)整機制，鑒于綜合所得稅制下的費用扣除是為滿足基本生計需要，在物價波動的情形下，自然有必要對其加以動態(tài)調(diào)整，可在每年初，根據(jù)上年的通脹水平，綜合其他各因素，由國家稅務(wù)主管部門公布年度生計費用扣除標(biāo)準(zhǔn)。
參考文獻：
[1]馮寓奇.看個稅分類征收與綜合征收制之利弊.財經(jīng)界，2016
[2]王鴻貌，賈英姿.國家治理視角下的中國稅收征管改革研究.財經(jīng)問題研究，2016
