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企業(yè)從籌資設(shè)立至利益分配的整個運(yùn)行鏈無不受到稅務(wù)法規(guī)的制約，尤其在納稅觀念日益增強(qiáng)的今天，企業(yè)可以通過稅務(wù)籌劃，從而最大程度減小稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，最大可能地獲取稅后收益。
企業(yè)任何經(jīng)營決策一旦形成經(jīng)營行為就記錄在案不能隨意更改。這就需要企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營決策時，事先對照相關(guān)稅收政策進(jìn)行籌劃，以形成對企業(yè)有利的決策方案。通俗講，就是要運(yùn)用稅收籌劃來為企業(yè)合理避稅、節(jié)省成本。
房地產(chǎn)集團(tuán)公司大都為項(xiàng)目公司管理模式，其特點(diǎn)是項(xiàng)目前期開發(fā)多由集團(tuán)母公司負(fù)責(zé)，在立項(xiàng)、概念設(shè)計(jì)、方案申報(bào)、控詳規(guī)設(shè)計(jì)、工程招投標(biāo)及開工許可證一系列前期工作完成，項(xiàng)目可行性基本確認(rèn)后，集團(tuán)母公司會設(shè)立項(xiàng)目公司，正式開工建設(shè)。此時是最適合進(jìn)行整體項(xiàng)目的稅務(wù)籌劃，特別是土地增值稅及所得稅的稅務(wù)籌劃。
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號）明確，一家企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，便實(shí)現(xiàn)企業(yè)的依法分立；分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。
根據(jù)房地產(chǎn)集團(tuán)公司的特點(diǎn)，土地使用權(quán)一般在項(xiàng)目正式開工前都是歸屬于集團(tuán)母公司的，一旦項(xiàng)目開工，需將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移給項(xiàng)目公司。由于近年土地價值升值較快，土地在權(quán)證轉(zhuǎn)移時增值部分需繳納大額稅金，給房地產(chǎn)企業(yè)帶來相當(dāng)負(fù)擔(dān)。如果參照《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）第二十七條中規(guī)定的企業(yè)特殊重組條件的，可以不按土地投資入股的形式設(shè)立項(xiàng)目公司，而以企業(yè)分立的形式成立項(xiàng)目公司并滿足上述文件殊性稅務(wù)處理規(guī)定的企業(yè)分立條件，土地計(jì)稅基礎(chǔ)可以按被分立企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定，從而免除大量稅賦。因?yàn)?，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第五十七條規(guī)定，就企業(yè)整體（即全部生產(chǎn)經(jīng)營所得）享受稅收優(yōu)惠過渡政策的，合并或分立后的企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受合并前各企業(yè)或分立前被分立企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠。
一、案例
A房地產(chǎn)集團(tuán)（以下簡稱“A公司”）擁有B地塊土地權(quán)證，前期工作已全部完成，現(xiàn)成立C項(xiàng)目公司對B地塊進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)。目前B地塊土地原始成本為23 700萬元，資產(chǎn)評估值為68 500萬元。計(jì)劃將B地塊土地權(quán)證辦入C項(xiàng)目公司名下以便正式開工建設(shè)。
如果A公司不經(jīng)過稅務(wù)籌劃，直接以無形資產(chǎn)――土地使用權(quán)出資成立C項(xiàng)目公司，所需繳納的稅種如下：
1.根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅〔2002〕191號）關(guān)于“以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅”的規(guī)定，此項(xiàng)投資無需繳納營業(yè)稅。
2.根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號）規(guī)定，其土地評估增值部分需要由A房地產(chǎn)集團(tuán)繳納B地塊評估增值部分相應(yīng)的土地增值稅，即土地增值稅預(yù)納稅額=評估價值×2%=68 500×2%=1 370萬元。
3.根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換（注：以土地投資也歸屬非貨幣性資產(chǎn)交換的范疇），以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配等用途，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù)，國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。因此，需由A房地產(chǎn)集團(tuán)繳納B地塊評估增值部分相應(yīng)的企業(yè)所得稅。
A公司對外投資所得稅=（評估價值-賬面成本-土地增值稅）×25%=（68 500-23 700-1 370）×25%=10 857.5萬元。
合計(jì)稅務(wù)成本=1 370+10 857.5=12 227.5萬元。
二、政策解讀
根據(jù)財(cái)稅（2009）59號文，如果分立滿足以下幾個條件，則可以使用特殊稅務(wù)處理：（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；（2）企業(yè)分立后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變分立資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動；（3）取得股權(quán)支付的原主要股東，在分立后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)；（4）被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實(shí)質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。
對應(yīng)條件（1），A公司成立C項(xiàng)目公司就是為了開發(fā)B地塊，對整個地塊收入成本進(jìn)行獨(dú)立核算，因此具有合理的商業(yè)目的。
對應(yīng)條件（2），C項(xiàng)目公司整體開發(fā)計(jì)劃持續(xù)3年，可用項(xiàng)目立項(xiàng)書、方案設(shè)計(jì)書、控詳規(guī)設(shè)計(jì)書、項(xiàng)目計(jì)劃進(jìn)度表作輔助證明。
對運(yùn)輸業(yè)務(wù)進(jìn)行納稅籌劃，是當(dāng)前一個熱點(diǎn)。人們往往簡單地認(rèn)為，只要成立獨(dú)立的運(yùn)輸公司就可以節(jié)稅。問題沒這么簡單，需要考慮多種因素。運(yùn)輸業(yè)務(wù)往往同混合銷售、兼營行為一起發(fā)生，對其籌劃就要處理好三者的關(guān)系。
一、要避免陷入政策誤區(qū)
以自有貨車從事貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)的生產(chǎn)企業(yè)，在納稅籌劃中，最容易發(fā)生的是混淆兼營和混合銷售的界限，僅從稅負(fù)的高低考慮，將銷售本企業(yè)產(chǎn)品時發(fā)生的運(yùn)輸收入從貨物銷售收入中分割出去，按兼營方式分別核算銷售額，將運(yùn)輸收入作為營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)申報(bào)繳納營業(yè)稅。這樣做不僅達(dá)不到降低稅負(fù)的目的，反而會形成納稅風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)橐宰杂熊囕v運(yùn)輸本企業(yè)銷售貨物的行為屬于混合銷售業(yè)務(wù)，而非兼營業(yè)務(wù)，其運(yùn)輸環(huán)節(jié)的收入不論是否單獨(dú)核算，都應(yīng)并入貨物銷售額中繳納增值稅。
此外，雖然企業(yè)有兼營運(yùn)輸業(yè)務(wù)的項(xiàng)目，但與貨物購買方僅簽訂一份包括運(yùn)輸收入的產(chǎn)品銷售合同，卻在進(jìn)行會計(jì)賬務(wù)處理時，人為地將貨物銷售額扣除一部分，作為運(yùn)輸收入單獨(dú)核算繳納營業(yè)稅，這樣做也會形成納稅風(fēng)險(xiǎn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)往往會將其視為混合銷售要求繳納增值稅。
二、多角度考慮運(yùn)輸業(yè)務(wù)的稅收籌劃
首先，從整體收益角度考慮是否需要成立獨(dú)立運(yùn)輸公司。
生產(chǎn)企業(yè)自有車輛，為避免混合銷售業(yè)務(wù)繳納增值稅，可以根據(jù)運(yùn)輸車輛的多少及運(yùn)輸業(yè)務(wù)的大小，從整體收益角度進(jìn)行論證，看是否可以通過設(shè)立運(yùn)輸公司節(jié)稅。
如果生產(chǎn)企業(yè)將自有車輛單獨(dú)成立運(yùn)輸公司，生產(chǎn)公司銷售貨物指定該運(yùn)輸公司負(fù)責(zé)運(yùn)輸，生產(chǎn)公司分別與運(yùn)輸公司簽訂貨物運(yùn)輸合同，與購貨單位簽訂購銷合同。這樣，運(yùn)輸公司只需繳納3%的營業(yè)稅，而生產(chǎn)公司則可抵扣運(yùn)費(fèi)7%的增值稅，企業(yè)節(jié)稅為7%-3%=4%。
若不設(shè)立運(yùn)輸公司，車輛的物耗則作增值稅扣除。假設(shè)車輛可抵扣物耗金額為M，則物耗可抵扣稅金為17%M，設(shè)銷售額為N，扣稅平衡點(diǎn)為M=4%N÷17%=23.53%N，在M＜23.53%N時，設(shè)立運(yùn)輸公司則有節(jié)稅空間。
一般情況下，當(dāng)自有車輛可抵扣的物耗大于23.53%時，自有車輛無需獨(dú)立；若自有車輛可抵扣的物耗小于23.53%，可以考慮成立運(yùn)輸公司。但成立運(yùn)輸公司會有各種費(fèi)用發(fā)生，如開辦費(fèi)、人工費(fèi)用以及其他費(fèi)用等等，所以，就生產(chǎn)企業(yè)來講，是否以自有車輛設(shè)立運(yùn)輸公司，要看運(yùn)輸業(yè)務(wù)量，特別要計(jì)算對內(nèi)的運(yùn)輸業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的節(jié)稅收益是否能保證運(yùn)輸公司的基本費(fèi)用開支。
例如，某企業(yè)為增值稅一般納稅人，主要生產(chǎn)、銷售大米。2002年，為節(jié)省運(yùn)輸成本，公司購置了一批車輛。2002年銷售大米實(shí)現(xiàn)收入5 000萬元（不含稅），在銷售本單位產(chǎn)品時實(shí)現(xiàn)運(yùn)輸收入500萬元。會計(jì)主管為節(jié)省稅金支出，將運(yùn)輸業(yè)務(wù)視為兼營業(yè)務(wù)獨(dú)立核算，繳納營業(yè)稅。已知該企業(yè)本年度增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為455萬元，其中運(yùn)輸車輛物耗可抵扣稅金為30萬元。
該企業(yè)會計(jì)計(jì)算本年度應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅為：
5 000×13%-455+500×3%=210（萬元）。
根據(jù)以上的分析，該企業(yè)對應(yīng)納稅金的計(jì)算方法不正確，正確的應(yīng)納稅金計(jì)算方法為：
（5 000+500÷1.13）×13%-455=252.5（萬元）。
從節(jié)稅考慮，該企業(yè)應(yīng)成立運(yùn)輸公司，獨(dú)立核算。
企業(yè)應(yīng)納增值稅為：5 000×13%-(455-30+500×7%)=190（萬元）。
運(yùn)輸公司應(yīng)納營業(yè)稅為：500×3%=15（萬元）。
以上方案共繳納稅金205萬元，比企業(yè)在不成立運(yùn)輸公司的情況下少繳稅金47.5萬元，原因就是車輛可抵扣物耗金額為176萬元，所占銷售額的比例遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于23.53%。
三、從支付運(yùn)費(fèi)方式的角度對運(yùn)輸業(yè)務(wù)進(jìn)行籌劃
企業(yè)無自有車輛，請外面的運(yùn)輸公司運(yùn)輸貨物，這類業(yè)務(wù)一般有企業(yè)直接支付運(yùn)費(fèi)或代購貨方墊付運(yùn)費(fèi)兩種形式。要降低稅負(fù)，可以采用代墊運(yùn)費(fèi)的方式進(jìn)行操作。企業(yè)以正常的產(chǎn)品價格與購貨方簽訂產(chǎn)品購銷合同，并商定：運(yùn)輸公司的運(yùn)輸發(fā)票直接開給購貨方，并由企業(yè)將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方，企業(yè)為購貨方代墊運(yùn)費(fèi)。另一方面，與運(yùn)輸公司簽訂代辦運(yùn)輸合同，企業(yè)在貨物運(yùn)到后向運(yùn)輸公司支付代墊運(yùn)費(fèi)。這樣，企業(yè)就可以節(jié)省運(yùn)費(fèi)收入10%的稅金。
例如，某生產(chǎn)水泥企業(yè)（增值稅一般納稅人）與購貨方簽訂銷售合同，水泥以每噸280元賣給購貨方，其中包含運(yùn)輸費(fèi)用35元。該企業(yè)每年銷售水泥10萬噸。企業(yè)沒有自有車輛，請運(yùn)輸公司運(yùn)輸產(chǎn)品，每噸運(yùn)費(fèi)為35元。企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額為180萬元（不含運(yùn)輸發(fā)票可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額）。按這種方式，企業(yè)應(yīng)納增值稅為：
100 000×280×17%-(1 800 000+100 000×35×7%)=
271.5（萬元）。
如果企業(yè)和運(yùn)輸公司以代墊運(yùn)費(fèi)的方式簽訂運(yùn)輸合同，每噸價格為35元，同時對原銷售合同進(jìn)行修改，將代墊運(yùn)費(fèi)從銷售價格中分離出來，水泥每噸價格從280元降為245元。這樣處理后，企業(yè)整體利潤并未減少，卻可節(jié)約稅金支出35萬元。
【參考文獻(xiàn)】
［1］ 國務(wù)院令第134號《中華人民共和增值稅暫行條例》.
一、緒論
在經(jīng)濟(jì)發(fā)展越來越快的同時，貨物運(yùn)輸企業(yè)的競爭壓力也越來越大，貨物運(yùn)輸企業(yè)經(jīng)營難度增加，納稅籌劃的空間也在慢慢拓寬，意味著對企業(yè)的納稅籌劃工作要求越來越高。納稅籌劃在企業(yè)的發(fā)展中是一項(xiàng)很重要的內(nèi)容，只在一方面努力是沒有辦法達(dá)到最優(yōu)的降低稅負(fù)的目的。貨物運(yùn)輸企業(yè)需要按照國家的稅收政策，依法合理的運(yùn)用多方面的納稅籌劃方法，去達(dá)到降低稅負(fù)的目的。
二、納稅籌劃的闡述
（一）納稅籌劃的概念納稅籌劃主要是指企業(yè)在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，通過對投資、籌資、經(jīng)營等活動進(jìn)行籌劃，盡最大程度節(jié)約稅收成本。納稅籌劃建立在稅法允許的條件下，納稅人既按照國家稅法的規(guī)定進(jìn)行繳納稅款，又充分的利用稅法里的優(yōu)惠政策，制定合法合理的納稅方法，從而為納稅人實(shí)現(xiàn)稅后利潤最大化的目標(biāo)打下基礎(chǔ)。
（二）納稅籌劃的特點(diǎn)1.合法合理性。是指納稅籌劃必須在不違反國家稅法的情況下進(jìn)行，否則將會是稅收違法行為。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時，應(yīng)結(jié)合自身的實(shí)際情況，并從長遠(yuǎn)的利益進(jìn)行考慮，以便可以給企業(yè)帶來相比于沒有執(zhí)行納稅籌劃時更多的收益。2.籌劃性。企業(yè)可以通過納稅籌劃對其經(jīng)營活動進(jìn)行事先安排，并且在后續(xù)執(zhí)行的過程中，企業(yè)也可以根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行不斷的調(diào)整，從而達(dá)到企業(yè)降低稅負(fù)并實(shí)現(xiàn)稅后利潤最大化的目的。3.目的性。企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃就是為了減輕稅負(fù)并實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化，因此企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃是具有目的性。
三、對貨物運(yùn)輸業(yè)企業(yè)所得稅的納稅籌劃
（一）企業(yè)組織形式的選擇目前企業(yè)組織形式主要有兩種：公司制和合伙制企業(yè)。對于合伙企業(yè)，國家不征收企業(yè)所得稅，而是對合伙人征收個人所得稅。對于公司制模式下的企業(yè)在繳納稅金后，如果還有剩余，即稅后利潤，股東會分到紅利，然后股東就要再交一次個人所得稅，相當(dāng)于繳稅兩次。所以在對這兩種不同的企業(yè)組織形式進(jìn)行選擇時，要結(jié)合自身的情況。例如：有5個投資人，計(jì)劃每人出資40000元人民幣設(shè)立一個貨物運(yùn)輸公司，投資總額是200000元，假設(shè)該貨物運(yùn)輸公司當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額為100000元。貨物運(yùn)輸在成立時可以有以下兩個方案。方案1：成立合伙企業(yè)，共計(jì)出資200000元，每個投資人分別繳納個人所得稅為：100000/5×3%=1000元，5人共計(jì)5000元。方案2：成立公司制企業(yè)，注冊資本為200000元，假設(shè)該貨物運(yùn)輸公司的稅后利潤全部作為股利平均分配給投資者，則該貨物運(yùn)輸公司繳納企業(yè)所得稅：100000×25%=25000元，然后每個投資人分別繳納個人所得稅：100000×（1-25%）/5×3%=450元，5人共計(jì)繳納個人所得稅：450×5=2250，所得稅共計(jì)25000+2250=27250元。對比可知，方案1節(jié)稅27250-5000=22250元。因此，貨物運(yùn)輸企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身情況確定企業(yè)的組織形式，即公司制還是合伙制。
（二）固定資產(chǎn)折舊方式的選擇固定資產(chǎn)的折舊是可以在所得稅前扣除的，在其他條件不變的情況下，折舊的數(shù)額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。固定資產(chǎn)的折舊方法主要有年限平均法和加速折舊法，年限平均法每年的折舊額都是一樣的，加速折舊法在前期的時候提的折舊比較多，后期的時候提的折舊比較少，在前期提的折舊比較多，就可以多少交一些所得稅，可以減輕前期企業(yè)的資金壓力。
（三）利用所得稅稅額扣除進(jìn)行籌劃根據(jù)稅法的規(guī)定扣除可分三類：限額扣除、全額扣除和超額扣除。貨物運(yùn)輸企業(yè)可以在年初制定限額開支計(jì)劃，在執(zhí)行過程中可以不斷修正，對沒有達(dá)到限額的進(jìn)行調(diào)整，以便可以充分利用抵扣限額。企業(yè)對外捐贈應(yīng)注意兩個方面：第一，必須通過公益性社會團(tuán)體或者縣級以人民政府及其部門來捐贈；第二，在當(dāng)年會計(jì)利潤的12%以內(nèi)捐贈，超過會計(jì)利潤12%的部分不得扣除。如果捐贈額度較大，可以選擇分期捐贈，在2-3年內(nèi)達(dá)到預(yù)定捐贈數(shù)額，這樣每年都可以在稅前全額扣除。例如：A貨物運(yùn)輸公司20X8年會計(jì)利潤為1000萬元，假設(shè)預(yù)計(jì)20X9年會計(jì)利潤也為1000萬元，該公司為了提升自己的企業(yè)形象，決定向貧困地區(qū)捐贈200萬元?，F(xiàn)提出三套方案：方案一：20X8年年底直接捐給貧困地區(qū)。方案二：20X8年年底通過省級民政部門捐贈給貧困地區(qū)。方案三：20X8年年底通過省級民政部門捐贈100萬元，20X9年初通過省級民政部門再捐贈100萬元。從納稅籌劃角度來分析，其區(qū)別如下：方案一：公司直接向貧困地區(qū)捐贈的200萬元不得在稅前扣除，20X8年應(yīng)納企業(yè)所得稅為250萬元（1000×25%）。方案二：公司通過省級民政部門向貧困地區(qū)捐贈200萬元，只能在稅前扣除120萬元（1000×12%），超過120萬元的部分不得在稅前扣除，20X8年應(yīng)納企業(yè)所得稅為220萬元［（1000-1000×12%）×25%］。方案三：公司分兩年進(jìn)行捐贈，由于20X8年和20X9年的會計(jì)利潤均為1000萬元，兩年捐贈的100萬元均沒有超過扣除限額120萬元，均可在稅前扣除。20X8年和20X9年每年應(yīng)納企業(yè)所得稅均為225萬元［（1000-100）×25%］。對比可知，該貨物運(yùn)輸企業(yè)采取第三種方案最好，盡管都是對外捐贈200萬元，但通過捐贈方式的籌劃，可以增加扣除項(xiàng)目金額實(shí)現(xiàn)節(jié)稅。
（四）以前年度虧損彌補(bǔ)的稅收籌劃企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。例如：某貨物運(yùn)輸企業(yè)本年會計(jì)利潤為60萬元，尚有稅法允許稅前利潤彌補(bǔ)的虧損余額80萬元，而本年度是可稅前利潤彌補(bǔ)的最后一年。為爭取當(dāng)年能在稅前彌補(bǔ)完，財(cái)務(wù)部門發(fā)現(xiàn)本年度尚有一筆50萬元的廣告費(fèi)需在月內(nèi)支付，經(jīng)與對方協(xié)商，本月先支付30萬元，下月初再支付剩余的20萬元。如此，本年度的費(fèi)用減20萬元，利潤總額則增加了20萬元，使得80萬元的以前年度虧損余額能在本年度金你彌補(bǔ)完，可以節(jié)省企業(yè)所得稅20×25%=5萬元。
四、對貨物運(yùn)輸企業(yè)納稅籌劃的建議
（一）合理規(guī)避納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)貨物運(yùn)輸企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時，要從長遠(yuǎn)的角度出發(fā)，不能只顧眼前的利益。企業(yè)也需要定期舉行與最新稅法相結(jié)合的培訓(xùn)工作，通過統(tǒng)一的培訓(xùn)，讓財(cái)務(wù)人員在熟悉并掌握最近稅法動態(tài)的同時也有了一個可以相互討論、共同進(jìn)步的機(jī)會。如果籌劃人員能夠全面、準(zhǔn)確地把握政策的規(guī)定，是可以做到規(guī)避納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)的。
稅收具有單向性的特質(zhì)，其支出沒有任何的直接回報(bào)，是企業(yè)的沉沒成本。是否能夠成功進(jìn)行稅務(wù)籌劃，決定著企業(yè)能否獲得額外的稅收收益，有助于增強(qiáng)企業(yè)的競爭力；合理的稅務(wù)籌劃也能優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和投資方向，使政府實(shí)現(xiàn)賦予稅收法規(guī)中的立法意圖，對政府和企業(yè)都有利。
二、高新技術(shù)企業(yè)創(chuàng)建初期稅務(wù)籌劃
（一）企業(yè)設(shè)立地點(diǎn)選擇 除了稅法給予的15%稅率優(yōu)惠外，在上海浦東新區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)完成登記注冊的高新技術(shù)企業(yè)，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入年度起，第1年至第2年免征企業(yè)所得稅，第3年至第5年按照25%的法定稅率減半征收。
由此可以看出，現(xiàn)階段只要是國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，都享有“以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的雙重優(yōu)惠，無論其是否在上海浦東新區(qū)或經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立，均可按照15%的優(yōu)惠稅率進(jìn)行納稅。其中，新設(shè)立在上海浦東新區(qū)或經(jīng)濟(jì)特區(qū)的國家重點(diǎn)扶持高新技術(shù)企業(yè)，除了在新設(shè)立的五年里享受“兩免三減半”的稅收區(qū)域優(yōu)惠政策之外，還可以在優(yōu)惠期滿后減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。由此，以上9個高新技術(shù)領(lǐng)域的企業(yè)均可根據(jù)自身的需要，通過選擇設(shè)立地點(diǎn)，獲得有效的稅收減免優(yōu)惠。
（二）企業(yè)組織形式選擇 高新技術(shù)企業(yè)的組織形式可以考慮個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司制企業(yè)的選擇。根據(jù)我國稅法相關(guān)規(guī)定，針對個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得只計(jì)征個人所得稅，其中合伙企業(yè)的投資者按照合伙協(xié)議約定的分配比例，將全部生產(chǎn)經(jīng)營所得分別繳納個人所得稅；然而，針對公司制企業(yè)繳稅，要首先考慮企業(yè)所得稅（稅率15%），然后為其投資者代扣代繳個人所得稅（稅率20%）。
（1）個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的選擇。具體有兩種方案：方案一：甲投資成立一家個人獨(dú)資的高新技術(shù)企業(yè)；方案二：甲和乙共同投資成立一家合伙制的高新技術(shù)企業(yè)，其中甲的占股比例為A（%），乙的占股比例為（1-A）（%）。
假設(shè)兩種方案的年應(yīng)納稅所得額均為X萬元：當(dāng)X≤0.5 萬元時，以上兩種形式繳納的稅收總額相等，為0.05X；當(dāng)X>0.5萬元時，方案二合伙人根據(jù)占股比例分拆利潤，各自可能適用更低的邊際稅率，合伙人承擔(dān)的總稅收小于方案一中獨(dú)資企業(yè)投資者所承擔(dān)的稅收；其中，若X>1萬元時，各合伙人根據(jù)占股比例分拆應(yīng)納稅所得，也可能不適用更低的邊際稅率，而適用與X同檔的所得稅稅率（如X為2.8萬元，假定A為50%，甲和乙的年應(yīng)納稅所得各為1.4萬元，企業(yè)和個人的年應(yīng)納稅適用稅率同為20%）。但各合伙人在繳納稅收時，均要進(jìn)行一次速算扣除，所以總體而言，合伙企業(yè)所承擔(dān)的稅收總額仍然小于個人獨(dú)資企業(yè)投資者所承擔(dān)的稅收。綜上所述，若考慮稅務(wù)籌劃角度，合伙形式的高新技術(shù)企業(yè)更為節(jié)稅。
（2）合伙企業(yè)和公司制企業(yè)的選擇。具體有：方案一：合伙企業(yè)的合伙人甲和乙，兩人每年所分回的利潤均大于5萬元，則每年應(yīng)繳納的所得稅額合計(jì)為 0.35X-1.35（萬元）；方案二：一家 2010年成立的高新技術(shù)企業(yè)為公司制，股東甲和乙，其中甲占股比例為A（%），乙占股比例為（1-A）（%），年利潤總額（假定等于年應(yīng)納稅所得額）X萬元，實(shí)現(xiàn)的全部稅后利潤作為股利分配給投資者。
合伙企業(yè)年應(yīng)納所得稅額0.35X-1.35萬元，享受稅收產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策的公司制企業(yè)年應(yīng)納所得稅額0.32X萬元。比較兩者：當(dāng)年應(yīng)納稅所得額X>45萬元時，公司制企業(yè)的稅負(fù)水平較低；當(dāng)年應(yīng)納稅所得額X=45萬元時，兩種形式的稅收負(fù)擔(dān)水平相當(dāng)；當(dāng)年應(yīng)納稅所得額X
（三）增值稅納稅人身份選擇 按會計(jì)核算健全與否及經(jīng)營規(guī)模，增值稅的納稅人可劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人適用的稅率為17%，少數(shù)貨物適用13%的低稅率；進(jìn)項(xiàng)稅額享有抵扣權(quán)。小規(guī)模納稅人適用稅率為3%，不可自己開具增值稅發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣。值得強(qiáng)調(diào)的是，高新技術(shù)企業(yè)的產(chǎn)品大多為高附加值產(chǎn)品，增值率甚至高達(dá)60%以上，準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額成本相對含量較少，因此小規(guī)模納稅人的實(shí)際稅負(fù)并不一定比一般納稅人重。
增值稅區(qū)別對待一般納稅人和小規(guī)模納稅人，提供了在增值稅納稅人身份選擇上稅務(wù)籌劃的可能性?？梢酝ㄟ^納稅人節(jié)稅點(diǎn)的分析，即通過分析比較節(jié)稅點(diǎn)和納稅人銷售額增值率來決定其身份的選擇。增值率的判斷法可以分為以下兩種情況，即不含稅銷售額的增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法（以下舉例僅就此展開）以及含稅銷售額的增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法。
首先，增值率計(jì)算公式為：增值率=（銷售額-購進(jìn)項(xiàng)目金額）/ 銷售額
假定以下的銷售額、購進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額，則：
一般納稅人應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額
=銷售額×17%-銷售額×（1-增值率）×17%
=銷售額×增值率×17%
小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×3%
令一般納稅人應(yīng)納稅額=小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額，則計(jì)算出節(jié)稅點(diǎn)：銷售額×增值率×17%=銷售額×3%
增值率=3% / 17%×100%=17.65%
由此看出，不含稅銷售額的增值率節(jié)稅點(diǎn)是17.65%。若增值率=17.65%，則兩者稅負(fù)相同；若增值率>17.65%，則一般納稅人的稅負(fù)比小規(guī)模納稅人重；若增值率
在銷售額含稅的情況下：銷售額/（1+17%）×增值率×17%=銷售額/（1+3%）×3%。
高新技術(shù)企業(yè)在設(shè)立之初，納稅人可以依據(jù)以上方法，比較分析節(jié)稅點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)與所經(jīng)營的產(chǎn)品總體增值率水平，選擇采用合適的納稅人身份?？紤]到高新技術(shù)企業(yè)大多生產(chǎn)銷售額增值率較高的產(chǎn)品，對于規(guī)模較大的高新技術(shù)企業(yè)，通過分立的形式，則可以盡可能地降低其分立后各自的銷售額，使其符合小規(guī)模納稅人的條件，取得相對節(jié)稅利益；對于規(guī)模較小的高新技術(shù)企業(yè)，采用小規(guī)模納稅人身份則相對適合。
例：某生產(chǎn)電子元件的公司，其年銷售額（含稅）為210萬元，年購進(jìn)材料金額（含稅）為90萬元。假定該公司會計(jì)核算制度健全，符合被認(rèn)定為一般納稅人的條件。那么該如何從增值稅納稅人身份角度來考慮稅務(wù)籌劃問題呢？
首先，計(jì)算得出該公司的實(shí)際增值率=（210-90）/210=57.14%。節(jié)稅點(diǎn)的增值率=[3%×（1+17%）]/ [17%×（1+3%）]×100%=20.05%。顯然，57.14%>20.05%，采用小規(guī)模納稅人的身份將有利于達(dá)到節(jié)稅的目的。接下來，通過具體的計(jì)算來驗(yàn)證以上的結(jié)論：當(dāng)采用一般納稅人的身份時：
應(yīng)納增值稅額=210/（1+17%）×17%-90/（1+17%）×17%=17.44（萬元）。
當(dāng)采用小規(guī)模納稅人的身份時：
應(yīng)納增值稅額=210/（1+3%）×3%=6.12（萬元）。
一般納稅人的應(yīng)納稅額17.44萬元>小規(guī)模納稅人的應(yīng)納稅額6.12萬元，與以上計(jì)算結(jié)果一致。
三、高新技術(shù)企業(yè)經(jīng)營階段稅務(wù)籌劃
（一）籌資方式選擇 企業(yè)籌集資金的方式，主要有股權(quán)籌資、債務(wù)籌資，無論是哪種均存在一定的資金成本。其中，權(quán)益資本具備無需償還、長期使用的特性，股權(quán)籌資可有效降低企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，但股息支付只能在企業(yè)稅后利潤中分配，不作為費(fèi)用列支；另一方面，通過債務(wù)籌資方式取得的資金會提高企業(yè)的財(cái)務(wù)杠桿，但負(fù)債的利息起到了稅收屏蔽的作用，同時提高了股東的權(quán)益資本收益率。不同的籌資方案稅負(fù)輕重程度以及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)存在的差異，使得企業(yè)在籌資決策中進(jìn)行稅務(wù)籌劃成為了可能。
由于高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)密集、知識密集，決定了企業(yè)需要投入大量的資金用以研發(fā)以及商業(yè)化研發(fā)成果，而自有資金遠(yuǎn)不能滿足其發(fā)展的需要。因此在籌資活動中，稅務(wù)籌劃的基本原則是，充分考慮債務(wù)籌資費(fèi)用對利潤的抵減效應(yīng)，從而節(jié)減應(yīng)納所得稅額。
例：某生產(chǎn)光纖材料的公司建設(shè)其產(chǎn)品的生產(chǎn)線，需籌措1000萬元資金，制定了A、B、C三種相應(yīng)的籌資方案。假定以上三種方案企業(yè)所得稅稅率為15%，債務(wù)利率均為10%，則表4所示為其投資利潤表。
對比以上A、B、C三種方案可以看出，其他條件不變的情況下，企業(yè)應(yīng)納所得稅額隨著債務(wù)籌資比例的增長呈減少趨勢，因此得出債務(wù)籌資具有節(jié)稅的效應(yīng)。方案C是上述三種方案中最佳的稅務(wù)籌劃方案。
另外，企業(yè)在籌資方式上還可以考慮采取租賃。租賃不僅可以使得企業(yè)獲取資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)，還可以將租金抵扣當(dāng)期利潤，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的效果。其中，融資租賃不但可以避免資金的集中支付，而且還可以按規(guī)定計(jì)提租入固定資產(chǎn)折舊，調(diào)增成本費(fèi)用，進(jìn)一步減少其應(yīng)納稅所得，具有更明顯的稅收抵免作用。
（二）投資過程中分支機(jī)構(gòu)選擇 在投資過程中企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)有兩種形式：子公司和分公司。兩者的稅收待遇大不相同，子公司可以視為獨(dú)立的法人主體，承擔(dān)全面的納稅義務(wù)；而分公司不能作為獨(dú)立的法人主體，要對總分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行匯總納稅。對于能夠迅速扭虧為盈的行業(yè)，可以考慮設(shè)置子公司，充分享受稅法相關(guān)優(yōu)惠政策；而對于長時間不能獲取盈利的行業(yè)，考慮設(shè)置分公司，總公司的利潤可以利用分公司成本抵沖，減輕稅負(fù)。
例：北京某新能源公司擁有兩家分公司，分別設(shè)在成都、無錫，2×10年度北京總公司實(shí)現(xiàn)1000萬元利潤總額，成都分公司虧損150萬元，無錫分公司實(shí)現(xiàn)200萬元利潤，則該公司2×10年度應(yīng)納稅額=（1000+200-150）×15%=157.5（萬元）。
若將以上兩家分公司的形式換成子公司，則：
北京母公司應(yīng)納稅額=1000×15%=150（萬元）。
成都子公司當(dāng)年虧損150萬元，則該年度無需繳納所得稅。
無錫子公司應(yīng)納稅額=200×15%=30（萬元）。
公司整體稅負(fù)=150+30=180（萬元），大于上述總分支機(jī)構(gòu)下的整體稅負(fù)22.5（180-157.5）萬元，故該公司采用總分支機(jī)構(gòu)較為有利。
對于已經(jīng)設(shè)立在經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，依據(jù)稅法規(guī)定，可以享受5年的過渡期優(yōu)惠政策，可以選擇在其他地區(qū)設(shè)置分支機(jī)構(gòu)，而不要選用獨(dú)立核算的子公司形式。
例：某制藥公司于2×10年在上海成立，總公司本部設(shè)在浦東新區(qū)（稅率15%，享受“兩免三減半”優(yōu)惠政策），同時在武漢成立一家分公司，如表5所示為2X10～2X14年度該總分公司所實(shí)現(xiàn)利潤總額。
公司整體稅負(fù)=（520+510+520+100+110+105）×25%×50%=233.125（萬元）。
若將以上兩家分公司的形式換成子公司，則：
上海母公司應(yīng)納稅額=（520+510+520）×25%×50%=193.75（萬元）。
武漢子公司應(yīng)納稅額=（100+140+100+110+105）×15%=83.25（萬元）。
公司整體稅負(fù)=193.75+83.25=277（萬元），大于上述總分支機(jī)構(gòu)下的整體稅負(fù)43.875（277-233.125）萬元，故該公司采用總分支機(jī)構(gòu)較為有利。
（三）積極運(yùn)用高新技術(shù)類稅收優(yōu)惠政策 企業(yè)可以根據(jù)自身的情況，在正常經(jīng)營年度內(nèi)，充分利用高新技術(shù)類有關(guān)減免政策以及費(fèi)用扣除，增加費(fèi)用，抵減應(yīng)納稅額。
國家為了促進(jìn)科技進(jìn)步和技術(shù)創(chuàng)新，規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新工藝、新產(chǎn)品、新技術(shù)所發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，允許再加計(jì)扣除當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50%；企業(yè)在購置并實(shí)際使用規(guī)定的、節(jié)能節(jié)水以及環(huán)境保護(hù)等專用設(shè)備時，可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免該設(shè)備投資額的10%；綜合利用資源，減按90%計(jì)入收入總額；從事符合條件的節(jié)能節(jié)水、環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目的所得，自取得項(xiàng)目第一筆生產(chǎn)經(jīng)營的年度起，三免三減半；創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)達(dá)2年以上的，即可按其投資額的70%于持有股權(quán)滿2年的當(dāng)年抵扣；居民企業(yè)從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓而帶來的符合條件的所得，依據(jù)新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得在一個納稅年度內(nèi)不超過500萬元的部分，可免征企業(yè)所得稅；其超過500萬元的部分，企業(yè)所得稅減半征收。另外，對于從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)以及與之相關(guān)的技術(shù)服務(wù)、技術(shù)咨詢業(yè)務(wù)而取得的收入，可免征營業(yè)稅。
另外，稅法有關(guān)職工教育經(jīng)費(fèi)規(guī)定如下：對于企業(yè)當(dāng)年提取并實(shí)際使用的職工教育經(jīng)費(fèi)，不超過計(jì)稅工資額2.5%以內(nèi)的部分，可在企業(yè)所得稅前計(jì)提扣除。其中，對于軟件生產(chǎn)企業(yè)，其發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，在企業(yè)所得稅前可以全額扣除。高新技術(shù)企業(yè)需要不斷加強(qiáng)技術(shù)更新，理應(yīng)順應(yīng)政策的導(dǎo)向，加大職工培訓(xùn)力度，充分利用稅前扣除項(xiàng)目以達(dá)到節(jié)稅的目的。
（四）根據(jù)優(yōu)惠期選擇合理的折舊方法 除了對產(chǎn)品、技術(shù)的研究開發(fā)以外，高新技術(shù)企業(yè)還需要大量機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的投入，并且多是產(chǎn)品更新?lián)Q代和技術(shù)進(jìn)步較快的固定資產(chǎn)。它們屬于準(zhǔn)許采用加速折舊或者縮短折舊年限的范圍。當(dāng)處在正常納稅年度時，此時各年所得稅稅率保持不變，固定資產(chǎn)宜采用加速折舊或者縮短折舊年限的方法，使企業(yè)前期利潤后移，獲得資金的時間價值優(yōu)勢，相當(dāng)于在開始年份內(nèi)取得一筆無息貸款，享受延期納稅的好處。
1.稅收籌劃工作水平不高
稅收籌劃工作是一項(xiàng)經(jīng)驗(yàn)性、知識性、靈活性高度集中的工作，需要經(jīng)驗(yàn)豐富、知識面廣、富有鉆研精神的人員來完成。長期以來，由于鐵路運(yùn)輸企業(yè)此項(xiàng)工作沒有得到應(yīng)有的重視，鐵路運(yùn)輸企業(yè)尤其是廣大運(yùn)輸站段長期以來涉稅業(yè)務(wù)較少，沒有得到應(yīng)有的重視，納稅籌劃整體工作水平較低。
2.稅收政策應(yīng)用方面被動接受鐵路局的指導(dǎo)，靈活性不夠
長期以來，鐵路行業(yè)主營業(yè)務(wù)稅金及附加全部匯總繳納，基層站段更多的是被動記賬，賬面余額定期上轉(zhuǎn)鐵路局，實(shí)務(wù)中很少涉及納稅籌劃工作，當(dāng)然也就不可能有靈活性。
3.稅收籌劃工作中困難較多
突出表現(xiàn)在鐵路點(diǎn)多線長，所跨地域廣，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法理念、執(zhí)法水平、職業(yè)修養(yǎng)、道德素質(zhì)有很大的差異，加上地域的限制，各地運(yùn)輸企業(yè)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員的水平也參差不齊，再加上各單位負(fù)責(zé)人的重視水平不同，給稅收籌劃工作的進(jìn)一步開來諸多困難。
二、開展納稅籌劃工作是形勢需要，更是鐵路運(yùn)輸企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的迫切要求
1.開展納稅籌劃是鐵路建設(shè)資金巨額缺口的迫切要求
在“十二五”期間乃至更長的時期內(nèi)，大規(guī)模的高速鐵路及既有鐵路建設(shè)仍將是我國擴(kuò)大內(nèi)需、拉動經(jīng)濟(jì)的主要措施，運(yùn)營資金缺口每年將達(dá)到5000億元。對于企業(yè)來說，稅負(fù)是實(shí)實(shí)在在的現(xiàn)金流出，但實(shí)現(xiàn)的利潤并未全部取得資金流，而資金流是企業(yè)的血液，對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營往往比利潤指標(biāo)更重要。稅收籌劃工作的水平高低，在一定程度上影響著鐵路建設(shè)資金供應(yīng)。
2.開展納稅籌劃是鐵路運(yùn)輸企業(yè)內(nèi)在發(fā)展的迫切要求
近幾年來，大量高速鐵路建成運(yùn)營，給鐵路企業(yè)帶來了機(jī)遇也帶來了挑戰(zhàn)。眾所周知，高速鐵路技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)高、建設(shè)周期長、造價巨額，運(yùn)營初期因?yàn)橥ㄟ^車流達(dá)不到設(shè)計(jì)運(yùn)量，初期經(jīng)營較為困難，也是造成鐵路全行業(yè)虧損的重要原因。進(jìn)行納稅籌劃，在嚴(yán)格遵守稅法規(guī)定的前提下，最大限度發(fā)揮財(cái)務(wù)人員的能動性，向管理要效益，在當(dāng)前尤為迫切。
3.開展納稅籌劃是鐵路企業(yè)改革發(fā)展的內(nèi)在需要
近兩年來，鐵路運(yùn)輸企業(yè)先后進(jìn)行了貨運(yùn)改革，實(shí)行“門到門”運(yùn)輸和“一口價”收費(fèi)，對既有的鐵路運(yùn)輸管理體制提出了新的要求。“營改增”改革后，鐵路企業(yè)的納稅籌劃工作尤為重要。
三、合理設(shè)計(jì)經(jīng)營業(yè)務(wù)開展納稅籌劃案例分析
1.案例背景介紹
為解決煤炭運(yùn)輸過程中揚(yáng)塵帶來的運(yùn)輸安全問題、環(huán)境污染和煤炭資源浪費(fèi)，從2009年開始，鐵路部門在全國范圍內(nèi)推廣應(yīng)用煤炭抑塵技術(shù)，通過在貨運(yùn)裝車線路沿線設(shè)立抑塵站點(diǎn)對運(yùn)煤車輛進(jìn)行抑塵噴淋作業(yè)，達(dá)到抑塵的目的。A鐵路局作為煤炭運(yùn)輸大戶，從2010年開始建設(shè)抑塵站點(diǎn)，開展抑塵噴灑業(yè)務(wù)。B公司作為A鐵路局的全資子公司，負(fù)責(zé)A鐵路局管內(nèi)南區(qū)抑塵站點(diǎn)的建設(shè)和運(yùn)營，是抑塵噴灑業(yè)務(wù)的實(shí)際操作主體。抑塵噴灑收入采取由A鐵路局向客戶代收的方式。經(jīng)過3年的建設(shè)，截至2013年初共建成27個抑塵站點(diǎn)投入運(yùn)營（當(dāng)年無新增站點(diǎn)），此類固定資產(chǎn)賬面價值達(dá)到5000萬元；2013年1—9月份平均每月噴灑量為500余萬噸。按照約定單價1元/噸，A鐵路局以代收代付的方式向A公司每月結(jié)算收入500余萬元。這一業(yè)務(wù)經(jīng)營結(jié)算方式在2013年4月底之前維持不變。A公司是增值稅一般納稅人，同時也是營業(yè)稅納稅人。營業(yè)范圍包括抑塵劑服務(wù)及銷售、計(jì)算機(jī)及辦公用品銷售及售后服務(wù)、地?zé)峁こ?、變頻及環(huán)保項(xiàng)目改造等；其中的抑塵噴灑業(yè)務(wù)收入適用于5%的營業(yè)稅率。
2.鐵路貨運(yùn)改革的影響與應(yīng)對
2013年5月全國范圍內(nèi)實(shí)施鐵路貨運(yùn)改革（以下簡稱“貨改”），實(shí)行了“門到門”全程“一口價”收費(fèi)，取消包括抑塵噴灑服務(wù)費(fèi)在內(nèi)的多項(xiàng)價外費(fèi)用，全部統(tǒng)一到鐵路運(yùn)價中。這一改革措施對于B公司來講，直接的影響是原有的結(jié)算方式失效，無法通過代收代付的形式獲得收入；而直接向數(shù)量龐大的貨主收費(fèi)又不具備可操作性。此項(xiàng)業(yè)務(wù)若要繼續(xù)運(yùn)營下去，需要重新設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)的結(jié)算方式。為此進(jìn)行以下分析，既然貨改后抑塵噴灑費(fèi)包含在運(yùn)價內(nèi)，那么，這種結(jié)果恰恰說明這部分收入實(shí)質(zhì)上已經(jīng)轉(zhuǎn)化為A鐵路局自身的正常經(jīng)營業(yè)務(wù)收入。此時，代收代付方式喪失了存在的基礎(chǔ)。但另一方面，這部分抑塵站點(diǎn)的資產(chǎn)所有權(quán)又屬于B公司，那么，現(xiàn)在的問題就轉(zhuǎn)化為B公司向A鐵路局提供服務(wù)，而A鐵路局再向客戶提供服務(wù)。沿著上述思路，同時兼顧納稅籌劃的事前籌劃原則，設(shè)計(jì)一套新的結(jié)算辦法，通過確立A鐵路局與B公司之間的資產(chǎn)租賃關(guān)系，并據(jù)此簽定合同。即由A鐵路局作為承租方，購買B公司抑塵資產(chǎn)使用權(quán)和相關(guān)設(shè)備維修勞務(wù)。這種做法的實(shí)質(zhì)在于通過關(guān)聯(lián)交易的方式置換出抑塵噴灑收入。如此設(shè)計(jì)，B公司抑塵噴灑業(yè)務(wù)的經(jīng)營內(nèi)容和形式就發(fā)生了根本性變化，由原來單純的營業(yè)稅應(yīng)稅服務(wù)，轉(zhuǎn)化為維修服務(wù)和資產(chǎn)租賃服務(wù)，構(gòu)成了兼營行為。按照稅法規(guī)定，納稅人兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的應(yīng)當(dāng)分別核算，否則從高計(jì)稅。面對這種稅收政策，若要保持B公司整體稅負(fù)水平基本穩(wěn)定均衡，不能只在賬務(wù)處理上做文章，關(guān)鍵要將合同內(nèi)容中有關(guān)租賃業(yè)務(wù)和維修業(yè)務(wù)的結(jié)算金額作出明確劃分：收入總規(guī)模仍然維持每月500萬元，維修費(fèi)收入按每月30萬元計(jì)算，其余470萬元全部作為資產(chǎn)租賃費(fèi)收入。這樣，每月的實(shí)際稅負(fù)是28.6萬元（30×0.17+470×0.05），比之前的稅負(fù)25萬元（500×0.05）略有增加，但仍在可承受范圍。這里的維修費(fèi)定價的依據(jù)是，B公司設(shè)有一支專門負(fù)責(zé)維修抑塵設(shè)備的職工隊(duì)伍，人數(shù)為35人，每月工資及附加費(fèi)支出總額在30萬元。
3.營業(yè)稅改征增值稅的影響及應(yīng)對
按照財(cái)政部和國家稅務(wù)總局的要求，B公司所在地從2013年8月1日起全面實(shí)行營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)改革（以下簡稱營改增）。經(jīng)過稅務(wù)部門摸底調(diào)查，B公司被認(rèn)定為試點(diǎn)納稅人（一般納稅人）。由于其抑塵噴灑業(yè)務(wù)收入中絕大部分是以資產(chǎn)租賃費(fèi)的形式實(shí)現(xiàn)的，恰好屬于本次稅改的影響范疇。根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定，提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，適用17%的增值稅率。而B公司抑塵類固定資產(chǎn)中既包含有形動產(chǎn)，又包含不動產(chǎn)，同樣也構(gòu)成兼營行為，如果不能區(qū)分，也要從高計(jì)稅。仍然沿用事先籌劃的原則，從經(jīng)營業(yè)務(wù)的源頭開始策劃。第一步，將抑塵類固定資產(chǎn)按照性質(zhì)進(jìn)行分類。根據(jù)法律規(guī)定，動產(chǎn)與不動產(chǎn)的劃分，是以物是否能夠移動并且是否因移動而損壞其價值作為劃分標(biāo)準(zhǔn)的。動產(chǎn)是指能夠移動而不損害其價值或用途的物。不動產(chǎn)是指不能移動或者若移動則損害其價值或用途的物。B公司的抑塵類固定資產(chǎn)組成中包括房屋、建筑物、儲液罐、攪拌設(shè)備、固定噴灑設(shè)備、移動噴灑車等。除了移動噴灑車外，其余固定資產(chǎn)均附著于地上或房屋建筑物，不可拆除移動；且每一個抑塵站點(diǎn)都是單獨(dú)設(shè)計(jì)、施工、安裝，具有唯一性。例如，安裝在線路上的固定式龍門噴灑設(shè)備，其幾何尺寸是特定的，且只能在現(xiàn)有位置使用；再如，儲液罐和攪拌設(shè)備都被固定安裝在房屋內(nèi)，尺寸和空間位置也均是特定的，無法移動。這樣看來，B公司的抑塵類固定資產(chǎn)中僅有移動噴灑車可以認(rèn)定為有形動產(chǎn)。第二步，計(jì)算有形動產(chǎn)所占比例，確定合同結(jié)算的具體內(nèi)容。B公司賬面共有12輛噴灑車，賬面原值600萬元，占到此類固定資產(chǎn)總額的12%（600÷5000），即有形動產(chǎn)占比12%，不動產(chǎn)占比88%。以此確定合同的內(nèi)容：維修費(fèi)用仍然定價為每月30萬元，租賃移動噴灑車租賃價格每月56.4萬元（470×12%），其余抑塵類固定資產(chǎn)租賃價格每月413.6萬元（470×88%），3項(xiàng)合計(jì)仍為每月結(jié)算500萬元收入。第三步，依照稅法條文，確定稅負(fù)水平。根據(jù)財(cái)稅[2012]53號《關(guān)于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)若干稅收政策的補(bǔ)充通知》中規(guī)定，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以試點(diǎn)實(shí)施之前購進(jìn)或者自制的有形動產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇使用簡易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅，適用3%的征收率。B公司的有形動產(chǎn)（12輛移動噴灑車）購置時點(diǎn)均在營改增試點(diǎn)時間（2013年8月1日）之前，適用上述條款。這樣，B公司每月的抑塵噴灑業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為27.47萬元（30×17%+56.4×3%+413.6×5%），比稅改前負(fù)擔(dān)減少1.13萬元，比貨改前稅負(fù)增加2.47萬元，基本保持平穩(wěn)，達(dá)到了均衡稅負(fù)的目的。
一是交由第三方負(fù)責(zé)承運(yùn)輸。（1）基本政策。經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，從1998年7月1日起，增值稅一般納稅人外購或銷售應(yīng)稅貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)，根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）所列運(yùn)費(fèi)、建設(shè)基金，依7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，準(zhǔn)予扣除。但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不得計(jì)算扣除。納稅人購買或銷售免稅貨物所發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)用，不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅扣除。自2005年4月1日，東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍企業(yè)購進(jìn)或銷售固定資產(chǎn)支付的運(yùn)輸費(fèi)用準(zhǔn)予抵扣（國稅函［2005］332）。自2007年7月1日，中部地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍企業(yè)為固定資產(chǎn)支付的運(yùn)輸費(fèi)用，自2007年7月1日后取得交通運(yùn)輸發(fā)票的，準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅（財(cái)稅［2007］75）。（2）準(zhǔn)予抵扣的運(yùn)輸發(fā)票及費(fèi)用。增值稅一般納稅人外購和銷售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，準(zhǔn)予抵扣的運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票），是指國營鐵路、民用航空、公路和水上運(yùn)輸單位開具的貨票，以及從事貨物運(yùn)輸?shù)姆菄羞\(yùn)輸單位開具的套印全國統(tǒng)一發(fā)票監(jiān)制章的貨票。準(zhǔn)予計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額扣除的貨運(yùn)發(fā)票種類，不包括增值稅一般納稅人取得的貨運(yùn)定額發(fā)票（國稅函發(fā)［1995］288）。納稅人購進(jìn)、銷售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用明顯偏高，經(jīng)過審核不合理的，不予抵扣運(yùn)輸費(fèi)用（國稅發(fā)［1995］192）。
二是設(shè)立獨(dú)立核算的運(yùn)輸分公司。這里可以分兩種情況：（1）運(yùn)輸公司將發(fā)票開給買方。賣方僅臨時墊付運(yùn)費(fèi)，運(yùn)費(fèi)最終由買方支付，運(yùn)輸公司收款。買方、賣方、運(yùn)輸公司三者的關(guān)系如圖1。（2）運(yùn)輸公司將運(yùn)費(fèi)發(fā)票開給賣方。賣方實(shí)行送貨上門，將運(yùn)費(fèi)收入通過提高貨價的辦法解決，運(yùn)輸公司應(yīng)按“交通運(yùn)輸業(yè)”稅目繳納3%的納營業(yè)稅，交通工具的零配件、燃料及修理費(fèi)用不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。賣方的運(yùn)費(fèi)收入與貨款一道繳納增值稅，其運(yùn)輸支出可以抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅額。三方關(guān)系及納稅情況用如圖2所示。
三是成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸車隊(duì)。根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定：以自有車輛運(yùn)輸本企業(yè)銷售貨物的行為，屬于混合銷售業(yè)務(wù)，而非兼營業(yè)務(wù)，其運(yùn)輸環(huán)節(jié)的收入不論是否單獨(dú)核算，都應(yīng)按照所運(yùn)輸貨物的適用稅率（17%或13%）繳納增值稅。運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)支出等項(xiàng)目，可以抵扣17％的增值稅。
二、產(chǎn)品不同運(yùn)輸方式的納稅案例
甲公司為一般納稅人，擬銷售產(chǎn)品3000萬元（不含稅），另需要價外運(yùn)輸費(fèi)用1170萬元，購買材料可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅210萬元，運(yùn)費(fèi)中物料消耗可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅90萬元?，F(xiàn)有四種方案可供甲公司選擇：一是采用自己的運(yùn)輸車隊(duì)；二是成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，將運(yùn)輸發(fā)票直接開給買方；三是成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，運(yùn)輸公司將運(yùn)輸發(fā)票直接開給賣方，再由賣方開具專用發(fā)票統(tǒng)一開給買方；四是交由第三方運(yùn)輸公司進(jìn)行運(yùn)輸，運(yùn)輸公司將運(yùn)輸發(fā)票直接開給賣方，再由銷貨方開具專用發(fā)票統(tǒng)一開給買方。需支付給第三方運(yùn)輸公司運(yùn)費(fèi)1170萬元。
分析賣方采取不同運(yùn)輸方式下的應(yīng)納稅額。方案一：增值稅銷項(xiàng)稅= 3000×17％+1170÷（1+17％）×17％=680（萬元），增值稅進(jìn)項(xiàng)稅=210+50=260（萬元），應(yīng)納增值稅=680－260=420（萬元）。方案二：應(yīng)納營業(yè)稅額=1170×3％=35.1（萬元），營業(yè)稅抵企業(yè)所得稅35.1×25%=8.8（萬元），實(shí)際應(yīng)納營業(yè)稅稅額=35.1－8.8=22.5（萬元），應(yīng)納增值稅=3000×17％－210=300（萬元），合計(jì)應(yīng)納稅=300+22.5=322.5（萬元）。方案三：應(yīng)納營業(yè)稅額=1170×3％=35.1（萬元），營業(yè)稅抵企業(yè)所得稅35.1×25%=8.8（萬元），實(shí)際應(yīng)納營業(yè)稅稅額=35.1－8.8=22.5（萬元），增值稅銷項(xiàng)稅=3000×17％ +1170÷（1+17％）×17％=680（萬元），增值稅進(jìn)項(xiàng)稅=210+1170×7％=291.9（萬元），應(yīng)納增值稅=680－291.9=388.1（萬元），合計(jì)應(yīng)納稅=388.1+22.5=410.6（萬元）。方案四：增值稅銷項(xiàng)稅=3000×17％ +1170÷（1+17％）×17％=680（萬元），增值稅進(jìn)項(xiàng)稅=210+11
70×7％=291.9（萬元），應(yīng)納增值稅=680－291.9=388.1（萬元）。
方案三和方案二相比，多計(jì)稅負(fù)＝410.6－322.5=88.1（萬元），原因在于賣方把運(yùn)費(fèi)作為價外費(fèi)，需要計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅，同時抵扣7%運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅，即1170÷（1+17％）×17％一1170×7％=88.1（萬元）。方案四和方案三相比，因?yàn)闆]有成立獨(dú)立的運(yùn)輸公司，節(jié)省了3%的營業(yè)稅，即節(jié)省22.5萬元。方案四與方案一相比，抵扣了運(yùn)費(fèi)81.9萬元（1170×7%）的進(jìn)項(xiàng)稅，但沒有抵扣物料費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅50萬元，因?yàn)榉桨杆牡牡挚垲~81.9萬元大于方案一的抵扣額50萬元，所以，方案四比方案一節(jié)稅。四個方案相比，420萬元（方案一）＞410.6萬元（方案三）＞388.1（萬元）（方案四）＞322.5萬元（方案二）。顯而易見，此時，方案一稅負(fù)最重，方案二稅負(fù)最輕。分析買方涉及到的稅負(fù)：方案一，可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅= 3000×17％+1170÷（1+17％）×17％=680（萬元） ；方案二，可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅=3000×17％＋1170×7％＝591.9（萬元）；方案三，抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅= 3000×17％+1170÷（1+17％）×17％=680（萬元）；方案四，可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅= 3000×17％+1170÷（1+17％）×17％=680（萬元）。比較四個方案，可以得出方案二可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅低于其他三個，原因在于方案二中運(yùn)輸發(fā)票直接開給買方。方案二抵扣運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅1170×7％＝81.9（萬元），而其余三個方案抵扣運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅1170÷（1+17％）×17％=170（萬元）。通過比較賣方和買方的經(jīng)濟(jì)方案，得出這樣的結(jié)論：對賣方最經(jīng)濟(jì)的運(yùn)輸方案，對買方來說可能是最不經(jīng)濟(jì)的方案。
三、產(chǎn)品不同運(yùn)輸方式的納稅籌劃
在條件相同時，運(yùn)輸公司將運(yùn)輸發(fā)票直接開給買方，賣方將產(chǎn)品銷售的價格剔除掉運(yùn)費(fèi)，對賣方來說更經(jīng)濟(jì)。但是，購銷行為須考慮雙方各自的利益，企業(yè)要求買方支付運(yùn)費(fèi)的方案能否順利實(shí)施，在于買方的態(tài)度與反應(yīng)。若能順利實(shí)施，就可節(jié)稅；若不能順利實(shí)施，則雙方可進(jìn)行協(xié)商。成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸車隊(duì)與設(shè)立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司比較，哪個更經(jīng)濟(jì)，可通過計(jì)算“運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)”來衡量。若企業(yè)成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸小組，運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)支出等項(xiàng)目，可以抵扣17％的增值稅（索取專用發(fā)票扣稅），假設(shè)運(yùn)費(fèi)價格中的可扣稅物耗的比率為A（不含稅價，下同），則相應(yīng)的增值稅抵扣率就等于17％×A。若企業(yè)設(shè)立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，在運(yùn)費(fèi)扣稅時，按現(xiàn)行政策規(guī)定可抵扣7％的進(jìn)項(xiàng)稅，同時，運(yùn)輸公司還應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納3％的營業(yè)稅。這樣，收支雙方一抵一繳后，該運(yùn)費(fèi)總算起來只有4％的抵扣率?，F(xiàn)在令上述兩種情況的抵扣率相等時，就可以求出A之值。即：17％A＝4％，A＝4％÷17％＝23.53％。當(dāng)運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)中可抵扣增值稅的物耗比率A＝23.53％時，成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸小組與設(shè)立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司相比，兩者的稅負(fù)相同；當(dāng)A＞23.53％時，成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸小組所承擔(dān)的稅負(fù)較輕；當(dāng)A＜23.53％時，成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸小組所承擔(dān)的稅負(fù)較重，可以考慮成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，從而降低增值稅稅負(fù)。成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸車隊(duì)與交由第三方運(yùn)輸，兩者相比哪個更能節(jié)稅，并不能得出絕對的結(jié)論，要看運(yùn)輸車隊(duì)可抵扣的物料耗費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅與運(yùn)費(fèi)的7%哪個更大。也可通過計(jì)算“運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)”來衡量。交由第三方承運(yùn)，按規(guī)定可抵扣7％的進(jìn)項(xiàng)稅，則17％A＝7％，A＝4％÷17％＝41.18％。當(dāng)運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)中可抵扣增值稅的物耗比率A＝41.18時，成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸小組與交由第三方承運(yùn)相比，兩者的稅負(fù)相同；當(dāng)A＞或41.18時，成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸小組所承擔(dān)的稅負(fù)較輕；當(dāng)A＜41.18時，成立非獨(dú)立核算的運(yùn)輸小組所承擔(dān)的稅負(fù)較重，可以考慮交由第三方承，從而降低增值稅稅負(fù)。
中圖分類號：F293.33 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2015）20-0219-03
近2年來，鐵路企業(yè)管理體制有了較大幅度的變革。運(yùn)輸組織方面，鐵路實(shí)施了貨運(yùn)體制改革，實(shí)行了“門到門”送貨，全程“一口價”收費(fèi)。會計(jì)核算與稅務(wù)管理方面，鐵路企業(yè)實(shí)行了營改增的重大變革。雖然，變革后的鐵路運(yùn)輸企業(yè)仍然實(shí)行匯總繳納的方式，但從企業(yè)的角度看，為實(shí)現(xiàn)價值最大化，進(jìn)行合理的納稅籌劃非常必要。納稅籌劃作為一種策劃行為，在充分研究涉稅業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，基于稅收籌劃的目標(biāo)需求，從經(jīng)營業(yè)務(wù)的源頭開始設(shè)計(jì)，規(guī)劃經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)流程，才能達(dá)到節(jié)稅提高經(jīng)濟(jì)效益目的。
一、目前鐵路運(yùn)輸企業(yè)在納稅籌劃工作中存在的主要問題
1.稅收籌劃工作水平不高。稅收籌劃工作是一項(xiàng)經(jīng)驗(yàn)性、知識性、靈活性高度集中的工作，需要經(jīng)驗(yàn)豐富、知識面廣、富有鉆研精神的人員來完成。長期以來，由于鐵路運(yùn)輸企業(yè)此項(xiàng)工作沒有得到應(yīng)有的重視，鐵路運(yùn)輸企業(yè)尤其是廣大運(yùn)輸站段長期以來涉稅業(yè)務(wù)較少，沒有得到應(yīng)有的重視，納稅籌劃整體工作水平較低。
2.稅收政策應(yīng)用方面被動接受鐵路局的指導(dǎo)，靈活性不夠。長期以來，鐵路行業(yè)主營業(yè)務(wù)稅金及附加全部匯總繳納，基層站段更多的是被動記賬，賬面余額定期上轉(zhuǎn)鐵路局，實(shí)務(wù)中很少涉及納稅籌劃工作，當(dāng)然也就不可能有靈活性。
3.稅收籌劃工作中困難較多。突出表現(xiàn)在鐵路點(diǎn)多線長，所跨地域廣，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法理念、執(zhí)法水平、職業(yè)修養(yǎng)、道德素質(zhì)有很大的差異，加上地域的限制，各地運(yùn)輸企業(yè)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員的水平也參差不齊，再加上各單位負(fù)責(zé)人的重視水平不同，給稅收籌劃工作的進(jìn)一步開來諸多困難。
二、開展納稅籌劃工作是形勢需要，更是鐵路運(yùn)輸企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的迫切要求
1.開展納稅籌劃是鐵路建設(shè)資金巨額缺口的迫切要求。在“十二五”期間乃至更長的時期內(nèi)，大規(guī)模的高速鐵路及既有鐵路建設(shè)仍將是我國擴(kuò)大內(nèi)需、拉動經(jīng)濟(jì)的主要措施，運(yùn)營資金缺口每年將達(dá)到5 000億元。對于企業(yè)來說，稅負(fù)是實(shí)實(shí)在在的現(xiàn)金流出，但實(shí)現(xiàn)的利潤并未全部取得資金流，而資金流是企業(yè)的血液，對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營往往比利潤指標(biāo)更重要。稅收籌劃工作的水平高低，在一定程度上影響著鐵路建設(shè)資金供應(yīng)。
2.開展納稅籌劃是鐵路運(yùn)輸企業(yè)內(nèi)在發(fā)展的迫切要求。近幾年來，大量高速鐵路建成運(yùn)營，給鐵路企業(yè)帶來了機(jī)遇也帶來了挑戰(zhàn)。眾所周知，高速鐵路技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)高、建設(shè)周期長、造價巨額，運(yùn)營初期因?yàn)橥ㄟ^車流達(dá)不到設(shè)計(jì)運(yùn)量，初期經(jīng)營較為困難，也是造成鐵路全行業(yè)虧損的重要原因。進(jìn)行納稅籌劃，在嚴(yán)格遵守稅法規(guī)定的前提下，最大限度發(fā)揮財(cái)務(wù)人員的能動性，向管理要效益，在當(dāng)前尤為迫切。
3.開展納稅籌劃是鐵路企業(yè)改革發(fā)展的內(nèi)在需要。近兩年來，鐵路運(yùn)輸企業(yè)先后進(jìn)行了貨運(yùn)改革，實(shí)行“門到門”運(yùn)輸和“一口價”收費(fèi)，對既有的鐵路運(yùn)輸管理體制提出了新的要求?！盃I改增”改革后，鐵路企業(yè)的納稅籌劃工作尤為重要。
三、合理設(shè)計(jì)經(jīng)營業(yè)務(wù)開展納稅籌劃案例分析
1.案例背景介紹。為解決煤炭運(yùn)輸過程中揚(yáng)塵帶來的運(yùn)輸安全問題、環(huán)境污染和煤炭資源浪費(fèi)，從2009年開始，鐵路部門在全國范圍內(nèi)推廣應(yīng)用煤炭抑塵技術(shù)，通過在貨運(yùn)裝車線路沿線設(shè)立抑塵站點(diǎn)對運(yùn)煤車輛進(jìn)行抑塵噴淋作業(yè)，達(dá)到抑塵的目的。A鐵路局作為煤炭運(yùn)輸大戶，從2010年開始建設(shè)抑塵站點(diǎn)，開展抑塵噴灑業(yè)務(wù)。B公司作為A鐵路局的全資子公司，負(fù)責(zé)A鐵路局管內(nèi)南區(qū)抑塵站點(diǎn)的建設(shè)和運(yùn)營，是抑塵噴灑業(yè)務(wù)的實(shí)際操作主體。抑塵噴灑收入采取由A鐵路局向客戶代收的方式。經(jīng)過3年的建設(shè)，截至2013年初共建成27個抑塵站點(diǎn)投入運(yùn)營（當(dāng)年無新增站點(diǎn)），此類固定資產(chǎn)賬面價值達(dá)到5 000萬元；2013年1―9月份平均每月噴灑量為500余萬噸。按照約定單價1元/噸，A鐵路局以代收代付的方式向A公司每月結(jié)算收入500余萬元。這一業(yè)務(wù)經(jīng)營結(jié)算方式在2013年4月底之前維持不變。
A公司是增值稅一般納稅人，同時也是營業(yè)稅納稅人。營業(yè)范圍包括抑塵劑服務(wù)及銷售、計(jì)算機(jī)及辦公用品銷售及售后服務(wù)、地?zé)峁こ?、變頻及環(huán)保項(xiàng)目改造等；其中的抑塵噴灑業(yè)務(wù)收入適用于5%的營業(yè)稅率。
2.鐵路貨運(yùn)改革的影響與應(yīng)對。2013年5月全國范圍內(nèi)實(shí)施鐵路貨運(yùn)改革（以下簡稱“貨改”），實(shí)行了“門到門”全程“一口價”收費(fèi)，取消包括抑塵噴灑服務(wù)費(fèi)在內(nèi)的多項(xiàng)價外費(fèi)用，全部統(tǒng)一到鐵路運(yùn)價中。這一改革措施對于B公司來講，直接的影響是原有的結(jié)算方式失效，無法通過代收代付的形式獲得收入；而直接向數(shù)量龐大的貨主收費(fèi)又不具備可操作性。此項(xiàng)業(yè)務(wù)若要繼續(xù)運(yùn)營下去，需要重新設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)的結(jié)算方式。
為此進(jìn)行以下分析，既然貨改后抑塵噴灑費(fèi)包含在運(yùn)價內(nèi)，那么，這種結(jié)果恰恰說明這部分收入實(shí)質(zhì)上已經(jīng)轉(zhuǎn)化為A鐵路局自身的正常經(jīng)營業(yè)務(wù)收入。此時，代收代付方式喪失了存在的基礎(chǔ)。但另一方面，這部分抑塵站點(diǎn)的資產(chǎn)所有權(quán)又屬于B公司，那么，現(xiàn)在的問題就轉(zhuǎn)化為B公司向A鐵路局提供服務(wù)，而A鐵路局再向客戶提供服務(wù)。
沿著上述思路，同時兼顧納稅籌劃的事前籌劃原則，設(shè)計(jì)一套新的結(jié)算辦法，通過確立A鐵路局與B公司之間的資產(chǎn)租賃關(guān)系，并據(jù)此簽定合同。即由A鐵路局作為承租方，購買B公司抑塵資產(chǎn)使用權(quán)和相關(guān)設(shè)備維修勞務(wù)。這種做法的實(shí)質(zhì)在于通過關(guān)聯(lián)交易的方式置換出抑塵噴灑收入。
如此設(shè)計(jì)，B公司抑塵噴灑業(yè)務(wù)的經(jīng)營內(nèi)容和形式就發(fā)生了根本性變化，由原來單純的營業(yè)稅應(yīng)稅服務(wù)，轉(zhuǎn)化為維修服務(wù)和資產(chǎn)租賃服務(wù)，構(gòu)成了兼營行為。按照稅法規(guī)定，納稅人兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的應(yīng)當(dāng)分別核算，否則從高計(jì)稅。面對這種稅收政策，若要保持B公司整體稅負(fù)水平基本穩(wěn)定均衡，不能只在賬務(wù)處理上做文章，關(guān)鍵要將合同內(nèi)容中有關(guān)租賃業(yè)務(wù)和維修業(yè)務(wù)的結(jié)算金額作出明確劃分：收入總規(guī)模仍然維持每月500萬元，維修費(fèi)收入按每月30萬元計(jì)算，其余470萬元全部作為資產(chǎn)租賃費(fèi)收入。這樣，每月的實(shí)際稅負(fù)是28.6萬元（30×0.17+470×0.05），比之前的稅負(fù)25萬元（500×0.05）略有增加，但仍在可承受范圍。這里的維修費(fèi)定價的依據(jù)是，B公司設(shè)有一支專門負(fù)責(zé)維修抑塵設(shè)備的職工隊(duì)伍，人數(shù)為35人，每月工資及附加費(fèi)支出總額在30萬元。
3.營業(yè)稅改征增值稅的影響及應(yīng)對。按照財(cái)政部和國家稅務(wù)總局的要求，B公司所在地從2013年8月1日起全面實(shí)行營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)改革（以下簡稱營改增）。經(jīng)過稅務(wù)部門摸底調(diào)查，B公司被認(rèn)定為試點(diǎn)納稅人（一般納稅人）。由于其抑塵噴灑業(yè)務(wù)收入中絕大部分是以資產(chǎn)租賃費(fèi)的形式實(shí)現(xiàn)的，恰好屬于本次稅改的影響范疇。根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定，提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，適用17%的增值稅率。而B公司抑塵類固定資產(chǎn)中既包含有形動產(chǎn)，又包含不動產(chǎn)，同樣也構(gòu)成兼營行為，如果不能區(qū)分，也要從高計(jì)稅。
仍然沿用事先籌劃的原則，從經(jīng)營業(yè)務(wù)的源頭開始策劃。
第一步，將抑塵類固定資產(chǎn)按照性質(zhì)進(jìn)行分類。根據(jù)法律規(guī)定，動產(chǎn)與不動產(chǎn)的劃分，是以物是否能夠移動并且是否因移動而損壞其價值作為劃分標(biāo)準(zhǔn)的。動產(chǎn)是指能夠移動而不損害其價值或用途的物。不動產(chǎn)是指不能移動或者若移動則損害其價值或用途的物。B公司的抑塵類固定資產(chǎn)組成中包括房屋、建筑物、儲液罐、攪拌設(shè)備、固定噴灑設(shè)備、移動噴灑車等。除了移動噴灑車外，其余固定資產(chǎn)均附著于地上或房屋建筑物，不可拆除移動；且每一個抑塵站點(diǎn)都是單獨(dú)設(shè)計(jì)、施工、安裝，具有唯一性。例如，安裝在線路上的固定式龍門噴灑設(shè)備，其幾何尺寸是特定的，且只能在現(xiàn)有位置使用；再如，儲液罐和攪拌設(shè)備都被固定安裝在房屋內(nèi)，尺寸和空間位置也均是特定的，無法移動。這樣看來，B公司的抑塵類固定資產(chǎn)中僅有移動噴灑車可以認(rèn)定為有形動產(chǎn)。
第二步，計(jì)算有形動產(chǎn)所占比例，確定合同結(jié)算的具體內(nèi)容。B公司賬面共有12輛噴灑車，賬面原值600萬元，占到此類固定資產(chǎn)總額的12%（600÷5 000），即有形動產(chǎn)占比12%，不動產(chǎn)占比88%。以此確定合同的內(nèi)容：維修費(fèi)用仍然定價為每月30萬元，租賃移動噴灑車租賃價格每月56.4萬元（470×12%），其余抑塵類固定資產(chǎn)租賃價格每月413.6萬元（470×88%），3項(xiàng)合計(jì)仍為每月結(jié)算500萬元收入。
第三步，依照稅法條文，確定稅負(fù)水平。根據(jù)財(cái)稅[2012]53號《關(guān)于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)若干稅收政策的補(bǔ)充通知》中規(guī)定，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以試點(diǎn)實(shí)施之前購進(jìn)或者自制的有形動產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇使用簡易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅，適用3%的征收率。B公司的有形動產(chǎn)（12輛移動噴灑車）購置時點(diǎn)均在營改增試點(diǎn)時間（2013年8月1日）之前，適用上述條款。這樣，B公司每月的抑塵噴灑業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為27.47萬元（30×17%+56.4×3%+413.6×5%），比稅改前負(fù)擔(dān)減少1.13萬元，比貨改前稅負(fù)增加2.47萬元，基本保持平穩(wěn)，達(dá)到了均衡稅負(fù)的目的。
4.分析計(jì)算以上三種業(yè)務(wù)模式的稅負(fù)水平。從表1對比可以看出，企業(yè)稅收籌劃的目的是取得企業(yè)整體利益的最大化。在進(jìn)行稅收籌劃時，不能僅把目光鎖定在某一個時期、某一個時點(diǎn)或是單位某一項(xiàng)發(fā)展指標(biāo)上（如利潤指標(biāo)、財(cái)務(wù)比率等），而應(yīng)根據(jù)企業(yè)的總體發(fā)展戰(zhàn)略去選擇有助于企業(yè)發(fā)展、能增加企業(yè)整體利益的方案，甚至有時還得為企業(yè)的整體、長遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略讓路、全面籌劃才能使企業(yè)長久受益。
納稅籌劃對企業(yè)的經(jīng)營有著至關(guān)重要的作用，直接影響著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益?！胺彩骂A(yù)則立，不預(yù)則廢?！睆纳鲜霭咐梢钥闯?，在熟悉掌握國家稅收法律、法規(guī)的前提下，從業(yè)務(wù)源頭開始進(jìn)行納稅籌劃，有針對性地設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程，尤其是合同條款必須支持籌劃的理念和籌劃方案，達(dá)到合理節(jié)稅，這樣既可以取得稅務(wù)主管部門的認(rèn)可，也可以為股東提供更多地可供分配利潤，還可以為企業(yè)節(jié)約現(xiàn)金流出，從而更好地將資金用于企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)。
參考文獻(xiàn)：
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近年來，隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷運(yùn)行，企業(yè)稅收籌劃的理念也開始逐漸被各大企業(yè)重視起來，在中國進(jìn)入世界貿(mào)易組織以后這一點(diǎn)表現(xiàn)得尤為明顯。在我國高新技術(shù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中，企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理以及企業(yè)稅收籌劃對高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展有著十分重要的意義。從財(cái)務(wù)管理的角度而言，如果不能妥善地處理好稅務(wù)問題，就很有可能造成企業(yè)繳納稅費(fèi)超過自身稅務(wù)籌劃的合理目標(biāo)，一定程度上給企業(yè)的發(fā)展帶來不利影響。為了避免企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)發(fā)展受到阻礙，企業(yè)要有效地采用稅務(wù)籌劃策略。在采用的同時，企業(yè)還要與高新技術(shù)企業(yè)中的運(yùn)行特色相結(jié)合，針對企業(yè)的實(shí)際工作情況以及企業(yè)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行情況，制定出一套有效的企業(yè)稅收籌劃策略，為企業(yè)經(jīng)濟(jì)長期、有效、平穩(wěn)地發(fā)展奠定良好的基礎(chǔ)。
一、我國高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃分析
高新技術(shù)企業(yè)的稅收籌劃是企業(yè)在開展經(jīng)營活動前在稅法允許的范圍內(nèi)對各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行事先計(jì)劃和安排，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化的財(cái)稅管理活動。為此，我們對高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃進(jìn)行了一定的分析。
1.高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃以及公共的財(cái)務(wù)政策
公共財(cái)務(wù)政策表明，我國政府機(jī)構(gòu)承擔(dān)著一定的社會供給公共產(chǎn)品的服務(wù)責(zé)任。從政府的角度而言，政府是沒有辦法提供無償服務(wù)的，必須由企業(yè)支付相應(yīng)的費(fèi)用。換言之，企業(yè)的這類費(fèi)用主要通過我國政府借助其自身的權(quán)利對所管轄范圍內(nèi)的人民進(jìn)行強(qiáng)制性的收取而得到的。很多人都認(rèn)為稅收應(yīng)該具有無償性，但實(shí)際上稅收的無償性并不是絕對的而是相對的，我們可以從兩方面對稅收的無償性進(jìn)行分析。
（1）當(dāng)企業(yè)在繳納稅款以后，企業(yè)就可以從政府方面而獲得相應(yīng)的服務(wù)。
（2）企業(yè)在享受政府相應(yīng)的服務(wù)的同時，還要向政府進(jìn)行繳納相應(yīng)的稅務(wù)。在這過程中，政府要售出一定的公共服務(wù)產(chǎn)品，企業(yè)再購置政府的服務(wù)產(chǎn)品，令稅收成為政府和企業(yè)之間所流動的物質(zhì)產(chǎn)品。所以，事實(shí)上，政府和企業(yè)之間的交易本身就不是等價，也就是當(dāng)企業(yè)對政府少繳納稅款或者是不向政府繳納稅款，企業(yè)依舊可以享受政府所提供的公共服務(wù)。為此，有很多企業(yè)為了可以獲得更大的利益，企業(yè)往往會去選擇一些性價比比較高的政府服務(wù)，與此同時，還會有目的性的減少政府公共產(chǎn)品服務(wù)成本。
2.高新企業(yè)的稅收籌劃以及相應(yīng)契約理論的分析
從目前我國的契約理論來看，契約的綜合結(jié)果為企業(yè)，并且包括了企業(yè)與企業(yè)、個人以及政府之間所訂立的契約。從理論經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度而言，同一個體系契約活動中，都存在著與之相適應(yīng)的利益關(guān)系。在這種企業(yè)當(dāng)中，稅收成為企業(yè)與政府之間相連接的紐帶，它不僅可以令企業(yè)按照稅法去繳納稅款，還可以去幫助企業(yè)獲得相應(yīng)的政府的公共服務(wù)。由于企業(yè)中實(shí)現(xiàn)最大的經(jīng)營效益是企業(yè)經(jīng)營管理的最終目標(biāo)，所以，稅收也被歸納到企業(yè)的投資成本當(dāng)中來。對與企業(yè)的經(jīng)營者而言，他們會認(rèn)為企業(yè)稅收越少越好，而政府則認(rèn)為稅收越多越好。通過契約理論的分析表明，企業(yè)具有稅收籌劃的動機(jī)，政府的一系列高新技術(shù)企業(yè)稅收政策為籌劃提供了空間，高新技術(shù)企業(yè)的稅收籌劃是可行的。
二、基于財(cái)務(wù)管理形式下的高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃的分析
高新技術(shù)企業(yè)的稅務(wù)籌劃是高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要組成部份。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)中高層管理人員開始深入地了解財(cái)務(wù)管理的內(nèi)涵，把稅務(wù)籌劃滲透到企業(yè)財(cái)務(wù)管理的每個環(huán)節(jié)中。
1.企業(yè)財(cái)務(wù)管理目的給稅務(wù)籌劃帶來的影響
企業(yè)稅收籌劃目的從屬于企業(yè)財(cái)務(wù)管理目的。財(cái)務(wù)管理目的是企業(yè)價值最大化，財(cái)務(wù)管理目的要通過降低成本來實(shí)現(xiàn)，降低成本的方法之一即降低稅收成本。無限制地降低稅收負(fù)擔(dān)和成本必然導(dǎo)致其他費(fèi)用的產(chǎn)生及稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的形成。因此只有充分權(quán)衡籌劃過程中的成本和收益，確定最佳籌劃方案，才能實(shí)現(xiàn)稅務(wù)籌劃的目的，從而更好地保障企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
2.企業(yè)財(cái)務(wù)管理的對象給稅務(wù)籌劃帶來的影響
企業(yè)在實(shí)際運(yùn)行中，其企業(yè)的財(cái)務(wù)管理模式是針對企業(yè)價值實(shí)現(xiàn)的管理制度而進(jìn)行的。企業(yè)財(cái)務(wù)管理模式的對象是企業(yè)在經(jīng)營活動的過程中，所使用的企業(yè)的流動資金，它的存在對企業(yè)的發(fā)展有著不可忽視的作用，企業(yè)可以在經(jīng)營活動的過程中，以企業(yè)的資金流通為主，去實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營的最終目的。企業(yè)稅務(wù)籌劃的具體內(nèi)容為企業(yè)內(nèi)部的各項(xiàng)稅務(wù)收支，也就是企業(yè)給予政府一定的稅款，并且企業(yè)本身可以去享受政府的公共服務(wù)的稅款。這種納稅的方法是在政府機(jī)構(gòu)強(qiáng)制要求下而進(jìn)行的企業(yè)依法納稅的行為，它使企業(yè)納稅缺少了選擇性。如果在征稅期間，企業(yè)無法及時的繳納相應(yīng)的稅款，則會給企業(yè)的形象帶來一定的消極的影響，不但損害了企業(yè)自身的名譽(yù)，還阻礙了企業(yè)長期平穩(wěn)健康地經(jīng)營發(fā)展。為此，企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理者必須認(rèn)清稅收對企業(yè)資金流動所帶來的影響，對企業(yè)內(nèi)部稅收成本進(jìn)行深入了解，根據(jù)相應(yīng)的稅收法規(guī)，制定出符合企業(yè)財(cái)務(wù)管理的稅務(wù)籌劃策略，以確保企業(yè)經(jīng)營活動期間資金的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。
3.企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作給稅收籌劃帶來的影響
企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動中，主要工作包括企業(yè)的財(cái)務(wù)規(guī)劃、財(cái)務(wù)決策和財(cái)務(wù)監(jiān)控。稅務(wù)籌劃是企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作中的重要內(nèi)容，與企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理有著密不可分的關(guān)系，對企業(yè)發(fā)展都有著重要的推動作用。
扎實(shí)做以下三方面工作，提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平，將有力地保障稅收籌劃取得理想的效果。（1）建立健全規(guī)范的財(cái)務(wù)管理制度;（2）培養(yǎng)高素質(zhì)的財(cái)務(wù)人員，組建稅收籌劃團(tuán)隊(duì)，不斷提高稅收籌劃人員的綜合素質(zhì)和業(yè)務(wù)能力，使財(cái)務(wù)制度得到落實(shí);（3）靈活選用會計(jì)處理方法來進(jìn)行稅務(wù)籌劃。如：研發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)、無形資產(chǎn)攤銷、固定資產(chǎn)折舊方法選擇等。
總之，高新技術(shù)企業(yè)的稅收籌劃在理論和實(shí)踐的很多方面還有待完善。高新技術(shù)企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)比傳統(tǒng)企業(yè)更大。只有充分認(rèn)識稅收籌劃的必要性，落實(shí)稅收籌劃的具體措施，有效規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)，才能讓高新技術(shù)企業(yè)的稅收籌劃工作為企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)服務(wù)，提高企業(yè)的利潤水平和競爭力，促進(jìn)高新產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。
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目前，為大力發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，我國先后出臺了一系列促進(jìn)高新技術(shù)發(fā)展的稅收政策。但很多高新技術(shù)企業(yè)在新辦或申辦期間往往把更多的精力集中在了融資和手續(xù)審批上，而忽略了利用好優(yōu)惠稅收政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃工作。初創(chuàng)期就開展稅務(wù)籌劃可以充分享受國家產(chǎn)業(yè)政策，為實(shí)現(xiàn)高新技術(shù)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展打下良好的基礎(chǔ)。
一、高新技術(shù)企業(yè)界定標(biāo)準(zhǔn)
高新技術(shù)企業(yè)是從事一種或多種高新技術(shù)研究、開發(fā)及其生產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)享受國家政策規(guī)定的優(yōu)惠待遇。根據(jù)國科發(fā)火字〔2008）172號文件，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定須同時滿足以下條件：
1.在中國境內(nèi)（不含港、澳、臺地區(qū)）注冊的企業(yè)，近三年內(nèi)通過自主研發(fā)、受讓、受贈、并購等方式，或通過5年以上的獨(dú)占許可方式，對其主要產(chǎn)品（服務(wù)）的核心技術(shù)擁有自主知識產(chǎn)權(quán)。
2.產(chǎn)品（服務(wù)）屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍。
3.具有大學(xué)?？埔陨蠈W(xué)歷的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的30%以上，其中研發(fā)人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的10%以上。
4.企業(yè)為獲得科學(xué)技術(shù)（不包括人文、社會科學(xué)）新知識，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進(jìn)行了研究開發(fā)活動，且近三個會計(jì)年度的研究開發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額的比例符合如下要求：l）最近一年銷售收入小于5，000萬元的企業(yè)，比例不低于6%；2）最近一年銷售收入在5，000萬元至20，000萬元的企業(yè)，比例不低于4%；3）最近一年銷售收入在20，000萬元以上的企業(yè)，比例不低于3%。
其中，企業(yè)在中國境內(nèi)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用總額占全部研究開發(fā)費(fèi)用總額的比例不低于60%。企業(yè)注冊成立時間不足三年的，按實(shí)際經(jīng)營年限計(jì)算。
5.高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上。
6.企業(yè)研究開發(fā)組織管理水平、科技成果轉(zhuǎn)化能力、自主知識產(chǎn)權(quán)數(shù)量、銷售與總資產(chǎn)成長性等指標(biāo)符合《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》（另行制定）的要求。
二、高新技術(shù)企業(yè)初創(chuàng)期的特點(diǎn)及稅收籌劃的目標(biāo)
高新技術(shù)企業(yè)的初創(chuàng)期是企業(yè)將自己的構(gòu)想或技術(shù)轉(zhuǎn)化為具體產(chǎn)品的時期，是企業(yè)進(jìn)入市場、開拓市場的初級階段。這個時期企業(yè)的特點(diǎn)是一方面新產(chǎn)品能否得到社會的認(rèn)可具有較高的不確定性，企業(yè)面臨較大的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)；另一方面將研究開發(fā)的成果商業(yè)化，需要有大量的資金投入，企業(yè)處于高投入、低收益，現(xiàn)金流一般為負(fù)值的財(cái)務(wù)狀態(tài)，此時企業(yè)的首要目標(biāo)是生存，相應(yīng)的財(cái)務(wù)目標(biāo)就是節(jié)約資金。因此，高新技術(shù)企業(yè)在初創(chuàng)期稅務(wù)籌劃的目標(biāo)就是通過合理安排減輕稅負(fù)，緩解高投入帶來的資金緊張問題，以保證企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
三、高新技術(shù)企業(yè)初創(chuàng)期稅務(wù)籌劃的具體應(yīng)用
企業(yè)作為一個經(jīng)濟(jì)實(shí)體，其創(chuàng)立的目的是在滿足某種市場需求的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)自身的生存與發(fā)展。高新技術(shù)企業(yè)初創(chuàng)期的稅務(wù)籌劃應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身的具體情況，基于企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的全局觀念，站在企業(yè)整體利益上精心籌劃，并綜合考慮企業(yè)的稅負(fù)，才能達(dá)到有利于企業(yè)持續(xù)發(fā)展的目的。因此，如何選擇適當(dāng)?shù)耐顿Y地點(diǎn)、投資行業(yè)、如何選擇合理的投資規(guī)模、組織形式，如何籌集創(chuàng)業(yè)初期所需的大量資金，是初創(chuàng)期企業(yè)必須認(rèn)真考慮的一個重要問題。
（一）稅務(wù)籌劃在投資地點(diǎn)選擇中的應(yīng)用
我國為了鼓勵某一行業(yè)、產(chǎn)業(yè)、地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，往往采用不同的稅收優(yōu)惠辦法。通過把握不同區(qū)域的稅收差別待遇，可以達(dá)到降低稅負(fù)的目的。如國務(wù)院《關(guān)于經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行過渡性稅收優(yōu)惠的通知》規(guī)定，對深圳、珠海、汕頭、廈門、海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)，在2008年1月1日（含）之后完成登記注冊的國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，在經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)取得的所得，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅、第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。再者符合《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄》中項(xiàng)目的，地屬西部大開發(fā)地區(qū)的企業(yè)，可享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠；民族自治地方的自治機(jī)關(guān)對本民族自治地方的企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以減征或免征。因此，在實(shí)際操作中，企業(yè)應(yīng)綜合考慮現(xiàn)行稅收政策，結(jié)合行業(yè)發(fā)展特點(diǎn)，選擇較低稅負(fù)的地區(qū)進(jìn)行投資。
（二）稅務(wù)籌劃在投資行業(yè)選擇中的應(yīng)用
不同國家、地區(qū)的稅法會體現(xiàn)出對某些行業(yè)的稅收優(yōu)惠傾斜政策，這使得企業(yè)創(chuàng)建時進(jìn)行投資行業(yè)的稅務(wù)籌劃具有現(xiàn)實(shí)意義。國家規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策主要是促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和技術(shù)進(jìn)步、鼓勵基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、鼓勵農(nóng)業(yè)發(fā)展和環(huán)境保護(hù)與節(jié)能、支持安全生產(chǎn)等。企業(yè)要被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，就應(yīng)在投資的行業(yè)方向上選擇技術(shù)創(chuàng)新、節(jié)能、節(jié)水、環(huán)保、農(nóng)業(yè)開發(fā)等領(lǐng)域的項(xiàng)目。因此在投資地點(diǎn)一致的情況下，要選擇有發(fā)展前景且稅負(fù)相對較輕的行業(yè)投資。
（三）稅務(wù)籌劃在投資規(guī)模選擇中的應(yīng)用
新《企業(yè)所得稅法》除了規(guī)定一檔基準(zhǔn)稅率（25%）外，還規(guī)定了三檔優(yōu)惠稅率，分別為10%、15%和20%（除直接減免稅額外），企業(yè)應(yīng)盡可能創(chuàng)造條件以滿足優(yōu)惠稅率的標(biāo)準(zhǔn)。比如對于享有優(yōu)惠稅率的小型微利企業(yè)，《實(shí)施條例》界定了小型微利企業(yè)的條件，小型微利企業(yè)分為小型微利工業(yè)企業(yè)和小型微利其他企業(yè)。前者同時滿足年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元、從業(yè)人數(shù)不超過100人、資產(chǎn)總額不超過3000萬元三個條件；后者同時滿足年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元、從業(yè)人數(shù)不超過80人、資產(chǎn)總額不超過1000萬元三個條件。在實(shí)際操作中，如果計(jì)劃創(chuàng)建享有優(yōu)惠稅率的小型微利企業(yè)，在設(shè)立時首先需認(rèn)真規(guī)劃企業(yè)的規(guī)模和人數(shù)，規(guī)模較大時，可考慮分立為兩個獨(dú)立的納稅企業(yè)，其次要關(guān)注年應(yīng)稅所得額，當(dāng)應(yīng)稅所得額處于臨界點(diǎn)時，需采用推遲收入實(shí)現(xiàn)、加大扣除等方法，降低適用稅率。在實(shí)際操作中，高新技術(shù)企業(yè)在創(chuàng)建之初，選擇籌建大企業(yè)還是籌建小型微利企業(yè)，應(yīng)權(quán)衡利弊得失、綜合考慮，切忌不顧企業(yè)的發(fā)展，為“節(jié)稅”而“節(jié)稅”，忽略了企業(yè)價值最大化的財(cái)務(wù)目標(biāo)。
（四）稅務(wù)籌劃在組織形式選擇中的應(yīng)用
不同組織形式適用不同的稅收政策，進(jìn)而影響到投資者的投資收益。投資者在投資設(shè)立時可以選擇個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、有限責(zé)任公司和股份有限公司等多種組織形式。公司制企業(yè)的投資者在稅收繳納環(huán)節(jié)，不只是繳納企業(yè)所得稅，還應(yīng)將稅后利潤采用“分紅“形式再分配，再分配時，投資者還要繳納個人所得稅。合伙制企業(yè)或獨(dú)資企業(yè)則不交企業(yè)所得稅，而只是在分紅人分得利潤收益后，繳納個人所得稅，從節(jié)稅”角度，后者組織形式當(dāng)然更為有利。但對于規(guī)模較小的初創(chuàng)期高新技術(shù)企業(yè)來說，選擇公司企業(yè)則更有利些，原因有三：第一，國家的一些政策優(yōu)惠都是針對公司企業(yè)的。若選擇合伙企業(yè)，則享受不到這些優(yōu)惠條件。第二，高新技術(shù)企業(yè)以人力資本為主，員工報(bào)酬相對較高，業(yè)主個人所得也不例外，而國家并未對此給與任何優(yōu)惠政策，因此，若選合伙企業(yè)，反會加重稅負(fù)。第三，高新技術(shù)企業(yè)屬高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，面臨激烈的市場競爭和較短的生命周期，因此，在這樣的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域采用承擔(dān)無限責(zé)任的合伙制，無疑會加大企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和不穩(wěn)定性。因此，企業(yè)在初創(chuàng)期，應(yīng)結(jié)合企業(yè)規(guī)模和發(fā)展要求，從管理角度選擇適合自身發(fā)展的組織形式。
（五）稅務(wù)籌劃在籌資方式選擇中的應(yīng)用
企業(yè)在初創(chuàng)期資金的需求量較大，因此，選擇合理的籌資方式是該時期企業(yè)的一項(xiàng)重大任務(wù)。不同的籌資方式形成不同的資本結(jié)構(gòu)，進(jìn)而影響企業(yè)的稅負(fù)水平，從納稅角度講，要講究納稅成本稅后收益。因此，企業(yè)在選擇籌資方式時應(yīng)充分利用稅收擋板效應(yīng)，確定合理的資本結(jié)構(gòu)，以獲取相應(yīng)的稅收收益。
高新技術(shù)企業(yè)初創(chuàng)期常見的籌資渠道有：財(cái)政資金、金融機(jī)構(gòu)貸款、企業(yè)自我積累、企業(yè)之間拆借等多種方式。這些籌資方式無論采用哪一種或幾種并用，都能滿足企業(yè)的資金需求。但從稅務(wù)籌劃角度看，應(yīng)采取權(quán)益籌資方式。這是因?yàn)橐环矫娉鮿?chuàng)期債權(quán)人出借資本要以較高的風(fēng)險(xiǎn)溢價為前提條件，籌資成本過高，企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)危機(jī)的風(fēng)險(xiǎn)很大；另一方面初創(chuàng)期企業(yè)一般沒有或只有很少的應(yīng)稅收益，利用負(fù)債經(jīng)營不會給企業(yè)帶來節(jié)稅效應(yīng)。在實(shí)際操作中，高新技術(shù)企業(yè)也可考慮申請政府科技型扶持基金和政策性貸款，充分利用貸款利息減輕稅收負(fù)擔(dān)。比如科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金（以下簡稱“創(chuàng)新基金”）是經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)設(shè)立、用于支持科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新項(xiàng)目的政府專項(xiàng)基金。它作為政府對科技型企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的資助手段，以貸款貼息、無償資助和資金投入等方式，通過支持科技成果轉(zhuǎn)化和技術(shù)創(chuàng)新，培育和扶持科技型企業(yè)。
當(dāng)然，企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)是企業(yè)價值最大化，初創(chuàng)期只是高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃應(yīng)用的關(guān)鍵時期，高新技術(shù)企業(yè)還必須立足全局進(jìn)行稅務(wù)籌劃，不能只著眼于節(jié)稅，更不能僅僅局限于某個稅種，某個時期。
參考文獻(xiàn)
關(guān)鍵詞 高新技術(shù)企業(yè) 研發(fā)費(fèi)用 會計(jì)核算 加計(jì)扣除
在國內(nèi)產(chǎn)能過剩、政策環(huán)境趨嚴(yán)、經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級以及歐美經(jīng)濟(jì)低迷的多重壓力影響下，國內(nèi)傳統(tǒng)的制造業(yè)企業(yè)必須轉(zhuǎn)變經(jīng)營思路――由粗放的經(jīng)營模式轉(zhuǎn)變到以信息化、技術(shù)創(chuàng)新為主的經(jīng)營模式上來，以在未來的競爭中立于不敗之地。對于企業(yè)的研發(fā)活動，國家出臺了多項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策給予鼓勵和支持，企業(yè)通過申報(bào)高新技術(shù)企業(yè)享受相應(yīng)的國家稅收優(yōu)惠，降低企業(yè)稅負(fù)，增強(qiáng)盈利能力。因此，企業(yè)要在技術(shù)創(chuàng)新的同時，實(shí)現(xiàn)管理創(chuàng)新，提高研發(fā)項(xiàng)目管理、研發(fā)費(fèi)用的歸集和會計(jì)核算水平。
一、研發(fā)活動及研發(fā)費(fèi)用的定義
研發(fā)活動是指各種研究機(jī)構(gòu)、企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品和服務(wù)而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)活動。
研發(fā)費(fèi)用是指為開展研發(fā)活動而發(fā)生的費(fèi)用。企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用主要包括為產(chǎn)品、技術(shù)、材料、工藝、標(biāo)準(zhǔn)的研究開發(fā)過程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。
二、研發(fā)費(fèi)用的會計(jì)處理
（一）研發(fā)費(fèi)用會計(jì)核算的基本原則
研發(fā)費(fèi)用的會計(jì)核算應(yīng)遵循《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號――無形資產(chǎn)》規(guī)定，對于企業(yè)自行進(jìn)行的研究開發(fā)項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段和開發(fā)階段分別進(jìn)行核算，研究階段的有關(guān)支出在發(fā)生時全部予以費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用），開發(fā)階段的支出在滿足一定條件上可予資本化，確認(rèn)為無形資產(chǎn)，否則應(yīng)當(dāng)予以費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。
此外，由于《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》中明確規(guī)定了高新技術(shù)企業(yè)的高新技術(shù)產(chǎn)品收入必須占企業(yè)全部收入的60%以上，因此有必要對高新技術(shù)產(chǎn)品的收入進(jìn)行單獨(dú)核算，應(yīng)在營業(yè)收入下分生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)品和研發(fā)產(chǎn)品設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行分類核算。
（二）研發(fā)費(fèi)用賬簿和科目設(shè)置
高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)部門應(yīng)設(shè)置賬簿，對研發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理。為了滿足研發(fā)費(fèi)用的歸集、核算和高新技術(shù)企業(yè)申報(bào)的要求，研發(fā)費(fèi)用按研究開發(fā)項(xiàng)目和費(fèi)用種類進(jìn)行明細(xì)核算。費(fèi)用科目按《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》的規(guī)定設(shè)置，各項(xiàng)費(fèi)用的開支范圍與指引中規(guī)定的歸集范圍保持一致。
企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會計(jì)核算科目設(shè)置為：在一級科目――研發(fā)支出下設(shè)費(fèi)用化支出和資本化支出二級科目，按照研究開發(fā)項(xiàng)目和費(fèi)用種類分別核算，費(fèi)用核算內(nèi)容包括人員人工、直接投入、折舊費(fèi)用與長期待攤費(fèi)用、設(shè)計(jì)費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷、委托外部研究開發(fā)費(fèi)用、其他費(fèi)用。
（三）研發(fā)費(fèi)用的歸集與分配
企業(yè)應(yīng)設(shè)置研發(fā)費(fèi)用專用章，財(cái)務(wù)部門根據(jù)專用章來歸集研發(fā)費(fèi)用，區(qū)分研發(fā)項(xiàng)目支出與正常生產(chǎn)經(jīng)營活動支出，以及不同研發(fā)項(xiàng)目的支出。發(fā)生研發(fā)費(fèi)用時，必須取得合法正規(guī)有效的發(fā)票及原始單據(jù)，由研發(fā)人員加蓋專用章，履行審批手續(xù)后及時報(bào)財(cái)務(wù)人員審核，按企業(yè)規(guī)定的開支范圍和標(biāo)準(zhǔn)列支研發(fā)費(fèi)用。高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額的比例必須達(dá)到《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。
目前，部分企業(yè)進(jìn)行的研發(fā)活動不能完全脫離日常的生產(chǎn)經(jīng)營，許多研發(fā)活動需在生產(chǎn)車間進(jìn)行。因此，會涉及到相關(guān)費(fèi)用在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用與研發(fā)費(fèi)用之間進(jìn)行分配的問題，如共同的技術(shù)人員、共同消耗的燃料動力等，企業(yè)要采取合理的方法，將以上發(fā)生的共同費(fèi)用在生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用和研發(fā)費(fèi)用中進(jìn)行分配。企業(yè)設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)同時開展多個研發(fā)活動，發(fā)生的共同研發(fā)費(fèi)用，還需在不同的研發(fā)項(xiàng)目之間合理分配，確保研發(fā)費(fèi)用的完整性、準(zhǔn)確性。
三、研發(fā)費(fèi)用的稅收處理
（一）研發(fā)費(fèi)用的稅收優(yōu)惠政策
為鼓勵企業(yè)開展研究開發(fā)活動，促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，國家為高新技術(shù)企業(yè)制定了一系列的稅收優(yōu)惠政策。如企業(yè)所得稅法規(guī)定，“國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅”；企業(yè)所得稅實(shí)施條例規(guī)定，“企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷?！?/p>
（二）研發(fā)費(fèi)用歸集范圍的差異
《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》、《關(guān)于研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問題的通知》和《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》都對研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行了規(guī)范，但在研發(fā)費(fèi)用支出內(nèi)容上不完全一致，主要?dú)w集范圍差異情況見下表：
折舊費(fèi)用 為執(zhí)行研究開發(fā)活動而購置的儀器和設(shè)備以及研究開發(fā)項(xiàng)目在用建筑物的折舊費(fèi)用。 專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)，不包括研發(fā)項(xiàng)目在用建筑物的折舊費(fèi)用。
其他費(fèi)用 為研發(fā)活動所發(fā)生的其他費(fèi)用，包括辦公費(fèi)、通訊費(fèi)、專利申請維護(hù)費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)等，開支范圍較廣。 研發(fā)成果的論證、評審、驗(yàn)收費(fèi)用和鑒定費(fèi)用；勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗(yàn)費(fèi)、新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)。
從上表我們可以看出，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定中的研發(fā)費(fèi)用歸集范圍要大于稅法規(guī)定加計(jì)扣除范圍。企業(yè)會計(jì)核算是根據(jù)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定中的歸集范圍列支研發(fā)費(fèi)用的，在進(jìn)行所得稅匯算清繳時，必須比照上表中的差異情況對會計(jì)核算的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行納稅調(diào)整，堅(jiān)持核算按會計(jì)準(zhǔn)則要求，納稅按稅法規(guī)定的原則。為保證納稅調(diào)整的質(zhì)量，企業(yè)應(yīng)設(shè)立納稅調(diào)整的備查登記，降低稅收的遵循成本。
四、研發(fā)費(fèi)用稅務(wù)籌劃途徑
（一）掌握相關(guān)的法律法規(guī)知識
企業(yè)研發(fā)人員和財(cái)務(wù)人員要熟悉《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》和《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》中的各項(xiàng)規(guī)定，在企業(yè)進(jìn)行研發(fā)活動的確認(rèn)、研發(fā)項(xiàng)目的確定、研發(fā)費(fèi)用的歸集及研發(fā)項(xiàng)目的管理和研究開發(fā)成效評估過程中，滿足認(rèn)定條件。財(cái)務(wù)人員必須掌握稅法對研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除規(guī)定，對政策的理解要充分到位，運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?jì)處理方法，達(dá)到研發(fā)費(fèi)用準(zhǔn)確、合理的加計(jì)扣除，促使企業(yè)真正享受到稅收優(yōu)惠。
（二）做好稅收籌劃工作，減輕企業(yè)稅收壓力
企業(yè)要在充分了解稅收法規(guī)的基礎(chǔ)上，結(jié)合自身實(shí)際情況，利用各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，積極開展稅收籌劃工作，節(jié)約研發(fā)成本，減輕稅負(fù)壓力。
1、選擇恰當(dāng)?shù)难邪l(fā)活動模式
根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)外購的非專利技術(shù)應(yīng)計(jì)入“無形資產(chǎn)”科目核算，企業(yè)所得稅法規(guī)定有具體使用年限的無形資產(chǎn)應(yīng)采用直線法進(jìn)行攤銷，并可在稅前扣除，這樣做雖然能夠準(zhǔn)確核算無形資產(chǎn)的價值，但是無法實(shí)現(xiàn)節(jié)稅。故企業(yè)可以選擇采取委托開發(fā)的模式，項(xiàng)目成果歸企業(yè)所有，受托方提供該研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出明細(xì)情況，只要符合稅法規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用均可在稅前加計(jì)扣除，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。
2、合理確認(rèn)財(cái)政補(bǔ)貼收入
因企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目獲得的財(cái)政補(bǔ)貼資金，符合稅法規(guī)定可以作為不征稅收入。根據(jù)企業(yè)所得稅實(shí)施條例的規(guī)定，不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目獲得的財(cái)政補(bǔ)貼收入計(jì)入不征稅收入的同時，其發(fā)生的相關(guān)研發(fā)費(fèi)用無法在稅前抵扣；而將這部分財(cái)政補(bǔ)貼收入計(jì)入征稅收入，與其相關(guān)的研發(fā)費(fèi)用可在稅前加計(jì)扣除。在實(shí)踐中應(yīng)按投入研發(fā)費(fèi)用與取得政府專項(xiàng)資金的數(shù)額，分別測算應(yīng)稅收入與不征稅收入的方案，選擇對企業(yè)有利的稅收政策節(jié)約稅額，尋求經(jīng)濟(jì)利益的最大化。
（三）完善企業(yè)內(nèi)部管理，實(shí)現(xiàn)管理創(chuàng)新
為了提高企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的管理水平，企業(yè)應(yīng)從國家政策和企業(yè)實(shí)際出發(fā)，制定研發(fā)項(xiàng)目管理制度，對研發(fā)項(xiàng)目的規(guī)劃、計(jì)劃、技術(shù)、質(zhì)量、人員、成本、考核等各項(xiàng)活動進(jìn)行規(guī)范。研發(fā)部門與財(cái)務(wù)部門要相互配合，從有利于后期的高新技術(shù)企業(yè)申報(bào)和稅前加計(jì)扣除工作的角度出發(fā)，規(guī)范地開展各項(xiàng)研發(fā)活動。研發(fā)部門要及時提供立項(xiàng)報(bào)告、項(xiàng)目預(yù)算、合同發(fā)票、委托開發(fā)協(xié)議、項(xiàng)目完成時的結(jié)項(xiàng)報(bào)告等材料；財(cái)務(wù)部門需加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用的核算，對項(xiàng)目實(shí)施中發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用從預(yù)算、立項(xiàng)、審批、支付全環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)督。
五、結(jié)束語
本文從研發(fā)費(fèi)用的會計(jì)核算方法出發(fā)，探討了如何在規(guī)范研發(fā)費(fèi)用核算的基礎(chǔ)上做好稅務(wù)籌劃工作，達(dá)到高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)及研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的效果，以及時為企業(yè)的納稅申報(bào)和高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定申請?zhí)峁┛陀^、準(zhǔn)確的會計(jì)信息。對于在研究階段企業(yè)容易忽視的一些費(fèi)用管理問題，我們應(yīng)該引起重視，不僅僅要實(shí)現(xiàn)技術(shù)的創(chuàng)新，還要實(shí)現(xiàn)管理創(chuàng)新，在提高企業(yè)技術(shù)水平的同時，提高企業(yè)的管理水平，增強(qiáng)企業(yè)核心競爭力，為企業(yè)未來的長久、持續(xù)發(fā)展打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn)：
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中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）001-000-01
在高新企業(yè)的財(cái)務(wù)綜合管理當(dāng)中稅收籌劃工作也是其中非常主要的構(gòu)成部分，對企業(yè)自身的長久良性發(fā)展有著密切的聯(lián)系，同時和企業(yè)的正常生產(chǎn)運(yùn)行等多個方面也有著緊密的聯(lián)系，企業(yè)的稅收籌劃做為一項(xiàng)較為繁雜的系統(tǒng)性工作，這就要求有關(guān)人員在具備扎實(shí)的稅收理論知識與實(shí)踐操作經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上還應(yīng)對高新企業(yè)自身的實(shí)際生產(chǎn)運(yùn)行狀況及企業(yè)內(nèi)部具體的資金運(yùn)行活動充分的熟悉，才能夠制定出合理的適合企業(yè)自身的納稅計(jì)劃，同時還能夠依據(jù)企業(yè)自身的具體狀況做出客觀有效的評價。
一、現(xiàn)階段的高新企業(yè)當(dāng)中進(jìn)行稅收籌劃的特點(diǎn)分析
1.高新企業(yè)進(jìn)行納稅的特征
高新企業(yè)是近幾年來才出現(xiàn)的一種企業(yè)類型，這種企業(yè)重點(diǎn)從事高新技術(shù)的研發(fā)以及生產(chǎn)和經(jīng)營；高新企業(yè)在進(jìn)些年來的不斷發(fā)展當(dāng)中逐漸的總結(jié)出了以下特征：（1）高新企業(yè)通常是具備知識密集和技術(shù)密集型的企業(yè)實(shí)體；（2）企業(yè)在生產(chǎn)和運(yùn)行的當(dāng)中運(yùn)營生產(chǎn)活動風(fēng)險(xiǎn)性和資金成本投入巨大的特性；（3）正是因?yàn)楦咝缕髽I(yè)具有資金成本投入巨大和規(guī)模較大的特性所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益也是非常巨大的，使的資金投入能夠獲得巨大的回報(bào)具備極高的增值性特征，國家政府方面對于高新企業(yè)的發(fā)展也非常重視，對其在稅收方面給予了較多的優(yōu)惠政策，比如降低對高新企業(yè)稅收的稅率和適當(dāng)?shù)臏p免一些稅金等等；企業(yè)自身只有在生產(chǎn)和市場運(yùn)行當(dāng)中取得了一定的經(jīng)濟(jì)效益取得盈利的前提下在能夠真正的享受國家給予稅收方面的優(yōu)惠政策，所以對企業(yè)來獲得越高的盈利額所享受的優(yōu)惠稅收減免額度也就越高，然而對于部分虧損的企業(yè)和盈利而較低的企業(yè)來說沒有產(chǎn)生有效的激勵作用；由于國家給予高新企業(yè)稅收方面的扶持政策在高新企業(yè)剛成立的初始階段難以真正的享受到政策帶來的實(shí)惠，在企業(yè)成立和發(fā)展的初始階段企業(yè)將研發(fā)技術(shù)以產(chǎn)品的形式投入到市場當(dāng)中獲得一定的經(jīng)濟(jì)效益，然而稅收的額度也隨之增加這就為企業(yè)的資金方面帶來了一定的壓力，因此企業(yè)自身就應(yīng)在財(cái)務(wù)管理工作當(dāng)中依據(jù)自身企業(yè)發(fā)展經(jīng)營的特點(diǎn)并且結(jié)合政府給予的稅收政策，進(jìn)行充足的考慮之后再做出適合企業(yè)自身特點(diǎn)的稅收籌劃計(jì)劃。
2.企業(yè)在制定稅收規(guī)劃的過程中應(yīng)遵循的基本原則
在制定企業(yè)稅收籌劃的進(jìn)展當(dāng)中以及高新企業(yè)稅收的特征，要與企業(yè)自身的經(jīng)營狀況和盈利狀況有機(jī)的結(jié)合，把減少納稅金額為目標(biāo)在法律法規(guī)允許基礎(chǔ)上進(jìn)行科學(xué)合理的規(guī)劃和設(shè)計(jì)，繼而使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益得到提高，但是在規(guī)劃稅收籌劃時必須遵循下述幾項(xiàng)基本原則：①確保稅收規(guī)劃符合法律法規(guī)的規(guī)定，只有合法的稅收籌劃才能夠?qū)ζ髽I(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展起到良性的促進(jìn)作用也是最根本的必要條件，同時避免企業(yè)偷稅漏稅現(xiàn)象的發(fā)生；因此企業(yè)在制定多個納稅計(jì)劃的最基本前提就是依法制定依法執(zhí)行和落實(shí)，從備選的多個納稅計(jì)劃當(dāng)中選用最合理的稅收方案；②企業(yè)自身所制定的稅收規(guī)劃應(yīng)具備一定的預(yù)測性；由于高新企業(yè)作為一個新興的企業(yè)類型，在資金投入生產(chǎn)經(jīng)營方面有著較高的風(fēng)險(xiǎn)性所獲得的經(jīng)濟(jì)效益也極高；因此在企業(yè)進(jìn)行資本收集和項(xiàng)目投資前要對稅收這一因素進(jìn)行充分的考慮，以此為前提制定出企業(yè)自身最適合的稅收籌劃方案；③企業(yè)自身所制定的稅收籌劃方案應(yīng)具備明確的目標(biāo)，就是使企業(yè)盡可能的或和更高的經(jīng)濟(jì)利益；稅收籌劃的目標(biāo)性主要體現(xiàn)在將企業(yè)納稅的時間向后拖延與選用最適合企業(yè)自身的納稅計(jì)劃等多個方面。
二、在企業(yè)財(cái)務(wù)管理的視野當(dāng)中提高企業(yè)稅收籌劃的具體策略
1.嚴(yán)格的貫徹和履行國家與稅收有關(guān)的法律法規(guī)
高新企業(yè)對于企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理工作要對稅收相關(guān)的法律法規(guī)充分的了解和熟悉，同時嚴(yán)格的貫徹和落實(shí)稅收有關(guān)法律法規(guī)的具體內(nèi)容，遵循法律規(guī)章制度進(jìn)行經(jīng)濟(jì)行為活動；同時稅收籌劃相關(guān)工作的展開也應(yīng)嚴(yán)格的遵循法律法規(guī)的基本內(nèi)容來切實(shí)的執(zhí)行，一旦超出了法律規(guī)定的界限觸犯了法律出現(xiàn)偷稅漏稅的情況，這對于企業(yè)長久的發(fā)展有著嚴(yán)重的不良影響；國家在企業(yè)的稅收問題上頒布了有關(guān)的法律，其根本的目的就是使納稅人權(quán)益得到有利的保障，在相關(guān)法律當(dāng)中規(guī)定納稅人義務(wù)的同時也給予了納稅人相應(yīng)的權(quán)利，目的在于使我國的稅收秩序得到合理的平衡和穩(wěn)定。
2.提高企業(yè)稅收籌劃的全面性
企業(yè)在制定稅收籌劃方案時要充分的結(jié)合企業(yè)自身的生產(chǎn)運(yùn)營狀況和經(jīng)濟(jì)條件等因素進(jìn)行綜合性的統(tǒng)籌規(guī)劃，從總體的角度出發(fā)顧全企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展和大局制定出科學(xué)合理的適合企業(yè)自身可持續(xù)性發(fā)展的納稅計(jì)劃，進(jìn)一步的提高企業(yè)稅收籌劃的全面性；由于在部分企業(yè)制定稅收籌劃方案當(dāng)中經(jīng)常會出現(xiàn)和自身經(jīng)濟(jì)運(yùn)行矛盾的情況，還有和企業(yè)自身發(fā)展目標(biāo)互相沖突的現(xiàn)象，出現(xiàn)此類問題的根源就是在制定稅收籌劃時沒有從整體的角度進(jìn)行周全考慮，所以說企業(yè)制定稅收籌劃方案的時候應(yīng)從企業(yè)發(fā)展目標(biāo)和總體的角度進(jìn)行充分的考慮確保稅收籌劃方案的全面型。
3.對國家給予高新企業(yè)的扶持政策要充分的利用起來
國家通過宏觀調(diào)控的手段對高新企業(yè)做出了較多的扶持和優(yōu)惠政策，目的在于使國家的總體經(jīng)濟(jì)水平得到更好的發(fā)展；現(xiàn)今是市場經(jīng)濟(jì)高新企業(yè)可以對對國家給予高新企業(yè)的優(yōu)惠政策充分的進(jìn)行利用，這當(dāng)中主要有減免一定的稅金，將稅率降低和固定資產(chǎn)折舊等各種扶持政策；高新企業(yè)作為國家重點(diǎn)培養(yǎng)和扶持的產(chǎn)業(yè)之一，在未來一定會給出更多更好的優(yōu)惠政策，因此作為高新企業(yè)自身來要結(jié)合企業(yè)自身的優(yōu)點(diǎn)和特長對優(yōu)惠政策加以利用，切實(shí)的提高自身經(jīng)濟(jì)效益使企業(yè)得到更好的發(fā)展。
三、結(jié)語
總而言之，國家在企業(yè)的稅收問題上頒布了有關(guān)的法律，其根本的目的就是使納稅人權(quán)益得到有利的保障，在相關(guān)法律當(dāng)中規(guī)定納稅人義務(wù)的同時也給予了納稅人相應(yīng)的權(quán)利，企業(yè)在制定稅收籌劃方案時應(yīng)具備合法性、預(yù)測性以及全面性，繼而切實(shí)的提高企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)效益使企業(yè)得到更好的發(fā)展。
