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時間：2023-07-07 09:21:05
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1、第一、在中華人民共和國境內是指：（1）提供或者接受應稅勞務的單位或者個人在境內；（2）所轉讓無形資產(chǎn)（不含土地使用權）的接受單位或個人在境內；（3）所轉讓或者出租土地使用權的土地在境內；（4）所銷售或出租的不動產(chǎn)在境內。
2、第二、應稅勞務是指屬于交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務業(yè)稅目征收范圍的勞務。加工、修理修配勞務屬于增值稅范圍，不屬于營業(yè)稅應稅勞務。單位或者個體經(jīng)營者應聘的員工為本單位或者雇主提供的勞務，也不屬于營業(yè)稅的應稅勞務。
3、第三、提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)是指有償提供應稅勞務、有償轉讓無形資產(chǎn)、有償銷售不動產(chǎn)的行為。有償是指通過提供、轉讓、銷售行為取得貨幣、貨物、其他經(jīng)濟利益。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
第二條 營業(yè)稅的稅目、稅率，依照本條例所附的《營業(yè)稅稅目稅率表》執(zhí)行。
稅目、稅率的調整，由國務院決定。
納稅人經(jīng)營娛樂業(yè)具體適用的稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在本條例規(guī)定的幅度內決定。
第三條 納稅人兼有不同稅目的應當繳納營業(yè)稅的勞務（以下簡稱應稅勞務）、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，應當分別核算不同稅目的營業(yè)額、轉讓額、銷售額（以下統(tǒng)稱營業(yè)額）；未分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。
第四條 納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計算應納稅額。應納稅額計算公式：
應納稅額＝營業(yè)額×稅率
營業(yè)額以人民幣計算。納稅人以人民幣以外的貨幣結算營業(yè)額的，應當折合成人民幣計算。
第五條 納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費用。但是，下列情形除外：
（一）納稅人將承攬的運輸業(yè)務分給其他單位或者個人的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位或者個人的運輸費用后的余額為營業(yè)額；
（二）納稅人從事旅游業(yè)務的，以其取得的全部價款和價外費用扣除替旅游者支付給其他單位或者個人的住宿費、餐費、交通費、旅游景點門票和支付給其他接團旅游企業(yè)的旅游費后的余額為營業(yè)額；
（三）納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額；
（四）外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額；
（五）國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的其他情形。
第六條 納稅人按照本條例第五條規(guī)定扣除有關項目，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務院稅務主管部門有關規(guī)定的，該項目金額不得扣除。
第七條 納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定其營業(yè)額。
第八條 下列項目免征營業(yè)稅：
（一）托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機構提供的育養(yǎng)服務，婚姻介紹，殯葬服務；
（二）殘疾人員個人提供的勞務；
（三）醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機構提供的醫(yī)療服務；
（四）學校和其他教育機構提供的教育勞務，學生勤工儉學提供的勞務；
（五）農業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農牧保險以及相關技術培訓業(yè)務，家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治；
（六）紀念館、博物館、文化館、文物保護單位管理機構、美術館、展覽館、書畫院、圖書館舉辦文化活動的門票收入，宗教場所舉辦文化、宗教活動的門票收入；
（七）境內保險機構為出口貨物提供的保險產(chǎn)品。
除前款規(guī)定外，營業(yè)稅的免稅、減稅項目由國務院規(guī)定。任何地區(qū)、部門均不得規(guī)定免稅、減稅項目。
第九條 納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的營業(yè)額；未分別核算營業(yè)額的，不得免稅、減稅。
第十條 納稅人營業(yè)額未達到國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的營業(yè)稅起征點的，免征營業(yè)稅；達到起征點的，依照本條例規(guī)定全額計算繳納營業(yè)稅。
第十一條 營業(yè)稅扣繳義務人：
（一）中華人民共和國境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，在境內未設有經(jīng)營機構的，以其境內人為扣繳義務人；在境內沒有人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務人。
（二）國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的其他扣繳義務人。
第十二條 營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。
營業(yè)稅扣繳義務發(fā)生時間為納稅人營業(yè)稅納稅義務發(fā)生的當天。
第十三條 營業(yè)稅由稅務機關征收。
第十四條 營業(yè)稅納稅地點：
（一）納稅人提供應稅勞務應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報納稅。但是，納稅人提供的建筑業(yè)勞務以及國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的其他應稅勞務，應當向應稅勞務發(fā)生地的主管稅務機關申報納稅。
（二）納稅人轉讓無形資產(chǎn)應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報納稅。但是，納稅人轉讓、出租土地使用權，應當向土地所在地的主管稅務機關申報納稅。
（三）納稅人銷售、出租不動產(chǎn)應當向不動產(chǎn)所在地的主管稅務機關申報納稅。
扣繳義務人應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報繳納其扣繳的稅款。
第十五條 營業(yè)稅的納稅期限分別為5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據(jù)納稅人應納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。
納稅人以1個月或者1個季度為一個納稅期的，自期滿之日起15日內申報納稅；以5日、10日或者15日為一個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，于次月1日起15日內申報納稅并結清上月應納稅款。
扣繳義務人解繳稅款的期限，依照前兩款的規(guī)定執(zhí)行。
第十六條 營業(yè)稅的征收管理，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及本條例有關規(guī)定執(zhí)行。
第十七條 本條例自2009年1月1日起施行。
附：營業(yè)稅稅目稅率表
營業(yè)稅稅目稅率表
稅 目 稅 率
一、交通運輸業(yè) 3％
二、建筑業(yè) 3％
三、金融保險業(yè) 5％
四、郵電通信業(yè) 3％
五、文化體育業(yè) 3％
六、娛樂業(yè)5％－20％
七、服務業(yè) 5％
八、轉讓無形資產(chǎn) 5％
九、銷售不動產(chǎn) 5％
我國物權法以財產(chǎn)權利與義務為內容，秉承物權法定的原則，規(guī)定了所有權、用益物權與擔保物權。其中，權利人占有、使用、收益、處分自己的動產(chǎn)、不動產(chǎn)的權利，稱為所有權。權利人占有、使用、收益他人不動產(chǎn)的權利，稱為用益物權。企業(yè)向銀行借款，用自己的不動產(chǎn)、動產(chǎn)或者有價證券擔保，銀行占有、處分屬于該企業(yè)的不動產(chǎn)、動產(chǎn)或者有價證券的權利，稱為擔保物權。
會計學上的資產(chǎn)、負債來源于法律上的有關概念。現(xiàn)代會計雖然已經(jīng)將“資產(chǎn)”與“負債”的內涵外延都進行了拓展，但是權利與義務仍然是其主要內容。這些法定物權種類的確立，以及動產(chǎn)和不動產(chǎn)物權取得和變動規(guī)則的發(fā)展，直接決定了企業(yè)資產(chǎn)與負債的內容與形式，進而必將影響會計核算。筆者分別從所有權、用益物權以及擔保物權入手，進一步研究物權法對會計確認和計量的影響。
一、企業(yè)法人所有權為貫徹會計主體理論提供制度保障
會計主體理論是會計核算工作的前提和出發(fā)點，是會計學的基本假設之一。會計主體是指會計所服務的特定單位或組織，即指企業(yè)會計確認、計量和報告的空間范圍。企業(yè)本身發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務，應獨立于其他經(jīng)濟組織或個人、企業(yè)所有者及經(jīng)營者自身與企業(yè)本身無關的經(jīng)濟活動。
會計主體與法學上的法人概念雖然并不完全重合，但是會計主體問題的核心，是如何正確劃定主體權利和義務的邊界。傳統(tǒng)會計主體理論奉行的是投資者本位理論，雖然也承認企業(yè)在會計上是一個獨立的主體，但是卻認定企業(yè)的全部財產(chǎn)歸投資者所有。這樣就使企業(yè)成為了投資者的傀儡，毫無財產(chǎn)的自主處分權，形成了企業(yè)自主經(jīng)營的桎梏。事實上，國家對其出資設立的企業(yè)所享有的權益的性質一直以來也都是制約國企改革進程的關鍵問題之一。隨著現(xiàn)代企業(yè)組織形態(tài)的發(fā)展與經(jīng)濟生活的變革，財務會計開始強調企業(yè)的主體觀念，認為在財產(chǎn)權的分配上，投資者一旦將其財產(chǎn)投入公司，就應該喪失了對其財產(chǎn)的所有權，轉而擁有的是股東權利。而企業(yè)在取得了投資者投入財產(chǎn)的所有權后，依法對該財產(chǎn)行使權利、承擔義務。但是對于這一會計認識的進步一直未有充分的法律支持。對于企業(yè)法人所有權的會計研究，在我國物權法頒布之前，就有學者在積極討論。為了正確界定投資者與企業(yè)之間的權利義務，我國于2005年10月修正的公司法第3條規(guī)定：公司是企業(yè)法人，有獨立的法人財產(chǎn)，享有法人財產(chǎn)權。公司以其全部財產(chǎn)對公司的債務承擔責任。第4條則規(guī)定：公司股東依法享有資產(chǎn)收益、參與重大決策和選擇管理者等權利。
物權法則是在公司法的基礎上進一步為這種新的企業(yè)會計主體觀念提供了法理支持。其第39條明確規(guī)定“所有權人對自己的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)，依法享有占有、使用、收益和處分的權利”。它明確揭示出了所有權的四項積極權能，即占有、使用、收益、處分。從本質上看，所有權是所有人對于物產(chǎn)全面支配并排除他人干涉的權利。也就是說，國家、集體和私人所有的動產(chǎn)與不動產(chǎn)，一旦經(jīng)過投資投入企業(yè)，原所有人即喪失所有權，就不能夠再繼續(xù)對原屬于自己的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)享有占有、使用、收益和處分的權利，轉而行使的是股東權或出資人權利。企業(yè)法人依法成為其所有權人，行使占有、使用、收益和處分的權利。物權法的這一規(guī)定更加具體和明確地確立了企業(yè)法人所有權，為貫徹會計主體理論提供了制度保障，為正確區(qū)分會計主體的邊界提供了法理基礎，有利于杜絕股東以各種非法方式干涉公司經(jīng)營管理和侵占公司財產(chǎn)。如果沒有物權法的這一規(guī)定，企業(yè)將無法清楚地核算其資產(chǎn)、負債、所有者權益以及收入、費用和利潤。
二、用益物權的會計核算處理
用益物權是指以支配他人之物的使用價值為內容的物權。用益物權的客體為他人之物，其中的他人，原則上為對物享有所有權的人，也可以是對物享有用益物權的人；他人之物，主要為不動產(chǎn)和不動產(chǎn)權利，也包括自然資源，但不能是動產(chǎn)。用益物權的內容，為對物使用價值的支配，可以具體化為占有、使用、收益權能。物權法規(guī)定的用益物權主要有地役權、海域使用權、探礦權、采礦權、取水權、漁業(yè)權等。
國際會計準則根據(jù)用益物權的種種特性，將用益物權排除在固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)以外予以單獨規(guī)范，但我國會計準則卻未能將大部分用益物權從無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)會計標準（包括企業(yè)會計制度及會計準則）中排除，這樣就造成原來實務中只能生搬硬套會計標準中的無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)規(guī)定核算用益物權，帶來了用益物權會計核算的失真。因此，也有學者提出為了規(guī)范用益物權會計，在會計標準的制訂方式上與國際慣例接軌，應對用益物權進行單獨規(guī)范。
對于上述各種用益物權，隨著物權法的實施以及新企業(yè)會計準則的具體規(guī)定，在會計上我們應該根據(jù)其權利的內容和特點，進行適當?shù)拇_認和計量，不可簡單地歸類。如路橋收費權、公路經(jīng)營權是依托在公路實物資產(chǎn)上的無形資產(chǎn)，是指經(jīng)省級以上人民政府批準，對已建成通車公路設施允許收取車輛通行費的收費權和由交通部門投資建成的公路沿線規(guī)定區(qū)域內服務設施的經(jīng)營權。其作為無形資產(chǎn)還是固定資產(chǎn)一直以來在實務界與學術界都存在著爭論，但是隨著2006年《企業(yè)會計準則第6號-無形資產(chǎn)》中一些新規(guī)定出臺，某種程度上解決了路橋收費權和公路經(jīng)營權作為無形資產(chǎn)在初始計量、攤銷與后續(xù)支出上的技術障礙，從理論上就可以把它作為無形資產(chǎn)進行核算。最值得注意的是，物權法繼承和發(fā)展了我國現(xiàn)有的國有土地使用權制度，將《土地管理法》確立的“國有土地使用權”發(fā)展成了“建設用地使用權”。我國會計準則規(guī)定，企業(yè)取得的土地使用權，除作為投資性房地產(chǎn)核算外，符合無形資產(chǎn)定義，應作為無形資產(chǎn)核算。國際會計準則一直認為土地是一種標準的不動產(chǎn)。然而隨著物權法的實施，我國物權法所規(guī)范的建設用地使用權，已經(jīng)完全符合國際會計準則對于“不動產(chǎn)”定義。從會計角度分析研究，建設用地使用權作為具備自物權特性的高級用益物權，具備了權利人能夠擁有或者控制、權利客體有形、使用期限超過一個會計期間等三大特點，在學理上，其實是可以作為固定資產(chǎn)入賬的。這實際上消除了我國企業(yè)會計準則與國際會計準則的差異，有利于準則趨同。
三、擔保物權對會計確認和計量的影響
我國物權法中的擔保物權就是指在債務人不履行到期債務或者發(fā)生當事人約定的實現(xiàn)擔保物權的情形下，依法享有就擔保財產(chǎn)優(yōu)先受償?shù)臋嗬?。物權法新?chuàng)立了動產(chǎn)浮動抵押與應收賬款質押制度。從這兩個新制度分析，動產(chǎn)抵押擔保即經(jīng)當事人書面協(xié)議，企業(yè)、個體工商戶、農業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營者可以將現(xiàn)有的以及將有的生產(chǎn)設備、原材料、半成品、產(chǎn)品抵押，債務人不履行到期債務或者發(fā)生當事人約定的實現(xiàn)抵押權的情形，債權人有權就實現(xiàn)抵押權時的動產(chǎn)優(yōu)先受償。從會計學上看，動產(chǎn)浮動抵押屬于或有事項，應該按照或有事項的會計準則進行相關確認與計量。而物權法明確將應收賬款列入可抵押資產(chǎn)的范圍，這也是我國擔保融資制度的突破性改革，將大大惠及中小企業(yè)、農民和銀行，有力促進中國商業(yè)信用和銀行信用的發(fā)展。應收賬款雖然是會計學上的概念，但在這賦予了法律的內涵，由物權法加以規(guī)范，其概念中就包括了“公路、橋梁等收費權”，第一次從法律層面上明確了包括公路、橋梁、電網(wǎng)等收費權在內的應收賬款可以質押?？梢钥吹狡鋬群c外延范圍更加寬泛。根據(jù)會計準則，應收賬款質押，從擁有應收賬款的企業(yè)角度來看，不符合金融資產(chǎn)終止確認的條件。
此外，擔保物權的共同特點是對資產(chǎn)的權利進行限制，這一限制具有特定的會計含義。當資產(chǎn)的權利受到限制時，從會計角度出發(fā)，其確認和計量也將會受到影響。資產(chǎn)的權利限制，首先應當按照或有事項會計準則的規(guī)定，考慮擔保物權人行使擔保物權的可能性以及其金額能否可靠計量，分別進行確認和計量。如果擔保物權人很可能行使權利，并且由于其行權企業(yè)的損失是可以合理估計的，則應確認為一項負債。如果擔保物權人僅是有可能行使擔保物權或雖然很可能行使權利，但其行權企業(yè)的損失無法合理估計，企業(yè)就不用確認負債，但是要進行相關披露，提高會計信息的可靠性和相關性。
我國物權法以財產(chǎn)權利與義務為內容，秉承物權法定的原則，規(guī)定了所有權、用益物權與擔保物權。其中，權利人占有、使用、收益、處分自己的動產(chǎn)、不動產(chǎn)的權利， 稱為所有權。權利人占有、使用、收益他人不動產(chǎn)的權利， 稱為用益物權。企業(yè)向銀行借款， 用自己的不動產(chǎn)、動產(chǎn)或者有價證券擔保， 銀行占有、處分屬于該企業(yè)的不動產(chǎn)、動產(chǎn)或者有價證券的權利， 稱為擔保物權。
會計學上的資產(chǎn)、負債來源于法律上的有關概念?，F(xiàn)代會計雖然已經(jīng)將“資產(chǎn)”與“負債”的內涵外延都進行了拓展，但是權利與義務仍然是其主要內容。這些法定物權種類的確立，以及動產(chǎn)和不動產(chǎn)物權取得和變動規(guī)則的發(fā)展，直接決定了企業(yè)資產(chǎn)與負債的內容與形式，進而必將影響會計核算。筆者分別從所有權、用益物權以及擔保物權入手，進一步研究物權法對會計確認和計量的影響。
企業(yè)法人所有權為貫徹會計主體理論提供制度保障
會計主體理論是會計核算工作的前提和出發(fā)點，是會計學的基本假設之一。會計主體是指會計所服務的特定單位或組織，即指企業(yè)會計確認、計量和報告的空間范圍。企業(yè)本身發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務，應獨立于其他經(jīng)濟組織或個人、企業(yè)所有者及經(jīng)營者自身與企業(yè)本身無關的經(jīng)濟活動。
會計主體與法學上的法人概念雖然并不完全重合，但是會計主體問題的核心，是如何正確劃定主體權利和義務的邊界。傳統(tǒng)會計主體理論奉行的是投資者本位理論，雖然也承認企業(yè)在會計上是一個獨立的主體，但是卻認定企業(yè)的全部財產(chǎn)歸投資者所有。這樣就使企業(yè)成為了投資者的傀儡，毫無財產(chǎn)的自主處分權，形成了企業(yè)自主經(jīng)營的桎梏。事實上，國家對其出資設立的企業(yè)所享有的權益的性質一直以來也都是制約國企改革進程的關鍵問題之一。隨著現(xiàn)代企業(yè)組織形態(tài)的發(fā)展與經(jīng)濟生活的變革，財務會計開始強調企業(yè)的主體觀念，認為在財產(chǎn)權的分配上，投資者一旦將其財產(chǎn)投入公司，就應該喪失了對其財產(chǎn)的所有權，轉而擁有的是股東權利。而企業(yè)在取得了投資者投入財產(chǎn)的所有權后，依法對該財產(chǎn)行使權利、承擔義務。但是對于這一會計認識的進步一直未有充分的法律支持。對于企業(yè)法人所有權的會計研究，在我國物權法頒布之前，就有學者在積極討論。為了正確界定投資者與企業(yè)之間的權利義務，我國于2005年10月修正的公司法第3條規(guī)定：公司是企業(yè)法人，有獨立的法人財產(chǎn)，享有法人財產(chǎn)權。公司以其全部財產(chǎn)對公司的債務承擔責任。第4條則規(guī)定：公司股東依法享有資產(chǎn)收益、參與重大決策和選擇管理者等權利。
物權法則是在公司法的基礎上進一步為這種新的企業(yè)會計主體觀念提供了法理支持。其第39條明確規(guī)定“所有權人對自己的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)，依法享有占有、使用、收益和處分的權利”。它明確揭示出了所有權的四項積極權能，即占有、使用、收益、處分。從本質上看，所有權是所有人對于物產(chǎn)全面支配并排除他人干涉的權利。也就是說，國家、集體和私人所有的動產(chǎn)與不動產(chǎn)，一旦經(jīng)過投資投入企業(yè)，原所有人即喪失所有權，就不能夠再繼續(xù)對原屬于自己的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)享有占有、使用、收益和處分的權利，轉而行使的是股東權或出資人權利。企業(yè)法人依法成為其所有權人，行使占有、使用、收益和處分的權利。物權法的這一規(guī)定更加具體和明確地確立了企業(yè)法人所有權，為貫徹會計主體理論提供了制度保障，為正確區(qū)分會計主體的邊界提供了法理基礎，有利于杜絕股東以各種非法方式干涉公司經(jīng)營管理和侵占公司財產(chǎn)。如果沒有物權法的這一規(guī)定，企業(yè)將無法清楚地核算其資產(chǎn)、負債、所有者權益以及收入、費用和利潤。
用益物權的會計核算處理
用益物權是指以支配他人之物的使用價值為內容的物權。用益物權的客體為他人之物，其中的他人，原則上為對物享有所有權的人，也可以是對物享有用益物權的人；他人之物，主要為不動產(chǎn)和不動產(chǎn)權利，也包括自然資源，但不能是動產(chǎn)。用益物權的內容，為對物使用價值的支配，可以具體化為占有、使用、收益權能。物權法規(guī)定的用益物權主要有地役權、海域使用權、探礦權、采礦權、取水權、漁業(yè)權等。
國際會計準則根據(jù)用益物權的種種特性，將用益物權排除在固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)以外予以單獨規(guī)范，但我國會計準則卻未能將大部分用益物權從無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)會計標準（包括企業(yè)會計制度及會計準則）中排除，這樣就造成原來實務中只能生搬硬套會計標準中的無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)規(guī)定核算用益物權，帶來了用益物權會計核算的失真。因此，也有學者提出為了規(guī)范用益物權會計，在會計標準的制訂方式上與國際慣例接軌，應對用益物權進行單獨規(guī)范。
我國物權法以財產(chǎn)權利與義務為內容，秉承物權法定的原則，規(guī)定了所有權、用益物權與擔保物權。其中，權利人占有、使用、收益、處分自己的動產(chǎn)、不動產(chǎn)的權利， 稱為所有權。權利人占有、使用、收益他人不動產(chǎn)的權利， 稱為用益物權。企業(yè)向銀行借款， 用自己的不動產(chǎn)、動產(chǎn)或者有價證券擔保， 銀行占有、處分屬于該企業(yè)的不動產(chǎn)、動產(chǎn)或者有價證券的權利， 稱為擔保物權。
會計學上的資產(chǎn)、負債來源于法律上的有關概念。現(xiàn)代會計雖然已經(jīng)將“資產(chǎn)”與“負債”的內涵外延都進行了拓展，但是權利與義務仍然是其主要內容。這些法定物權種類的確立，以及動產(chǎn)和不動產(chǎn)物權取得和變動規(guī)則的發(fā)展，直接決定了企業(yè)資產(chǎn)與負債的內容與形式，進而必將影響會計核算。筆者分別從所有權、用益物權以及擔保物權入手，進一步研究物權法對會計確認和計量的影響。
企業(yè)法人所有權為貫徹會計主體理論提供制度保障
會計主體理論是會計核算工作的前提和出發(fā)點，是會計學的基本假設之一。會計主體是指會計所服務的特定單位或組織，即指企業(yè)會計確認、計量和報告的空間范圍。企業(yè)本身發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務，應獨立于其他經(jīng)濟組織或個人、企業(yè)所有者及經(jīng)營者自身與企業(yè)本身無關的經(jīng)濟活動。
會計主體與法學上的法人概念雖然并不完全重合，但是會計主體問題的核心，是如何正確劃定主體權利和義務的邊界。傳統(tǒng)會計主體理論奉行的是投資者本位理論，雖然也承認企業(yè)在會計上是一個獨立的主體，但是卻認定企業(yè)的全部財產(chǎn)歸投資者所有。這樣就使企業(yè)成為了投資者的傀儡，毫無財產(chǎn)的自主處分權，形成了企業(yè)自主經(jīng)營的桎梏。事實上，國家對其出資設立的企業(yè)所享有的權益的性質一直以來也都是制約國企改革進程的關鍵問題之一。隨著現(xiàn)代企業(yè)組織形態(tài)的發(fā)展與經(jīng)濟生活的變革，財務會計開始強調企業(yè)的主體觀念，認為在財產(chǎn)權的分配上，投資者一旦將其財產(chǎn)投入公司，就應該喪失了對其財產(chǎn)的所有權，轉而擁有的是股東權利。而企業(yè)在取得了投資者投入財產(chǎn)的所有權后，依法對該財產(chǎn)行使權利、承擔義務。但是對于這一會計認識的進步一直未有充分的法律支持。對于企業(yè)法人所有權的會計研究，在我國物權法頒布之前，就有學者在積極討論。為了正確界定投資者與企業(yè)之間的權利義務，我國于2005年10月修正的公司法第3條規(guī)定：公司是企業(yè)法人，有獨立的法人財產(chǎn)，享有法人財產(chǎn)權。公司以其全部財產(chǎn)對公司的債務承擔責任。第4條則規(guī)定：公司股東依法享有資產(chǎn)收益、參與重大決策和選擇管理者等權利。
物權法則是在公司法的基礎上進一步為這種新的企業(yè)會計主體觀念提供了法理支持。其第39條明確規(guī)定“所有權人對自己的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)，依法享有占有、使用、收益和處分的權利”。它明確揭示出了所有權的四項積極權能，即占有、使用、收益、處分。從本質上看，所有權是所有人對于物產(chǎn)全面支配并排除他人干涉的權利。也就是說，國家、集體和私人所有的動產(chǎn)與不動產(chǎn)，一旦經(jīng)過投資投入企業(yè)，原所有人即喪失所有權，就不能夠再繼續(xù)對原屬于自己的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)享有占有、使用、收益和處分的權利，轉而行使的是股東權或出資人權利。企業(yè)法人依法成為其所有權人，行使占有、使用、收益和處分的權利。物權法的這一規(guī)定更加具體和明確地確立了企業(yè)法人所有權，為貫徹會計主體理論提供了制度保障，為正確區(qū)分會計主體的邊界提供了法理基礎，有利于杜絕股東以各種非法方式干涉公司經(jīng)營管理和侵占公司財產(chǎn)。如果沒有物權法的這一規(guī)定，企業(yè)將無法清楚地核算其資產(chǎn)、負債、所有者權益以及收入、費用和利潤。
用益物權的會計核算處理
用益物權是指以支配他人之物的使用價值為內容的物權。用益物權的客體為他人之物，其中的他人，原則上為對物享有所有權的人，也可以是對物享有用益物權的人；他人之物，主要為不動產(chǎn)和不動產(chǎn)權利，也包括自然資源，但不能是動產(chǎn)。用益物權的內容，為對物使用價值的支配，可以具體化為占有、使用、收益權能。物權法規(guī)定的用益物權主要有地役權、海域使用權、探礦權、采礦權、取水權、漁業(yè)權等。
國際會計準則根據(jù)用益物權的種種特性，將用益物權排除在固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)以外予以單獨規(guī)范，但我國會計準則卻未能將大部分用益物權從無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)會計標準（包括企業(yè)會計制度及會計準則）中排除，這樣就造成原來實務中只能生搬硬套會計標準中的無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)規(guī)定核算用益物權，帶來了用益物權會計核算的失真。因此，也有學者提出為了規(guī)范用益物權會計，在會計標準的制訂方式上與國際慣例接軌，應對用益物權進行單獨規(guī)范。
一房地產(chǎn)公司開展業(yè)務,對每一個購買樓盤的消費者都會贈送小區(qū)的物業(yè)管理費。當然,我們常見的是買房送家電等。相對于買房送家電,房地產(chǎn)公司依據(jù)的是《增值稅暫行條例細則》的第四條第八項:將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人,視同銷售貨物。家電要征收增值稅,相應地,對物業(yè)管理費要不要征收營業(yè)稅呢?
有的人認為,上述交易過程只能算是代付或贈送,在房地產(chǎn)公司和消費者之間并沒有發(fā)生針對享受物業(yè)管理這項權利的交易,房地產(chǎn)公司也沒有直接提供任何服務,且沒有收到流轉額,所以不應繳納流轉稅。而稅法上只對貨物、服務、不動產(chǎn)及無形資產(chǎn)的流轉稅作了規(guī)定,這種“權利”的贈送不屬于上述任何一種,既然稅法上沒有規(guī)定,就不應該征稅。還有人認為,相關類似市場推廣或促銷的行為有很多,在會計方面一般做費用處理,如果都對其按流轉稅處理會擴大稅收范圍,從而影響到稅收的效率。
本文認為,上述交易很符合流轉稅的特點。從流轉稅的本意上來講,可以稱所有的流轉環(huán)節(jié)為“道道征稅”。房地產(chǎn)企業(yè)到物業(yè)管理公司預交物業(yè)管理費,再把這項權利贈送買房人,房地產(chǎn)公司要交一道稅,物業(yè)管理公司當然也應該交一道稅。所以,盡管稅法上沒有對這項“權利”的交易作出特殊的規(guī)定,但是并不影響我們對這一“權利”交易作出相關的稅務分析,為稅收實踐提供一些探索。
一、“權利”交易的性質
“權利”交易對象不屬于不動產(chǎn)與無形資產(chǎn),也不屬于貨物,更不屬于服務。贈送外購服務在稅法上沒有規(guī)定,我們可以認為,房地產(chǎn)公司贈送的是享受這種服務的“權利”。該筆交易可以“視同”該房地產(chǎn)公司轉讓的一種“權利”,轉移這種可享受物業(yè)服務的權利。為什么說“視同轉讓”,是因為這種權利往往是由房地產(chǎn)公司將相關費用直接支付給物業(yè)管理公司,房地產(chǎn)公司并不是獲得這項服務后再將其轉讓,而是直接代付費用后由物業(yè)管理公司將該服務提供給受益人,并不存在轉讓的手續(xù)及過程,只不過是在買房時由購房人填寫相關資料交物業(yè)管理公司即可。事實上,已指定受益人為服務對象的相關權利,受益人也是不能再轉讓的。
就“權利”轉讓而言,可以分為特定轉讓對象和非特定轉讓對象兩種。特定轉讓對象,即上文所說的房地產(chǎn)的購買者,是記名的消費者,轉移的是特許的權利。非特定轉讓對象,則是隨機的消費者,轉移的是非特許的權利。上述送物業(yè)管理費的行為屬于對特定對象轉讓特許權利。對以非特定對象轉讓非特許權利的情況,不記名的消費卡即是這種情況。
贈送物業(yè)管理費的行為與贈送消費卡的行為有相似也有不同。相似的是它們都由不直接提供服務標的業(yè)務的單位行使讓渡行為,且讓渡的都是獲得服務的“權利”。不同的是消費卡的讓渡者收取了結算金額,且有明顯的標的物所有權轉移的過程,而提供物業(yè)管理費的房地產(chǎn)公司形式上沒有獲得收入,因為轉移的是服務,所以表面上也沒有標的物所有權轉移的過程。
二、已有規(guī)定及稅法建議
對于消費卡而言,我國的稅法早已在對其征稅了,或者按業(yè)征營業(yè)稅,或者按商品流通征增值稅。例如,《北京市地方稅務局關于對業(yè)征收營業(yè)稅問題的補充通知》(京地稅營[2001]507號)規(guī)定:營業(yè)稅征稅范圍內各類消費卡銷售單位,凡不直接從事消費卡標的業(yè)務者,可就其全部收入額減除實際支付給消費卡標的經(jīng)營業(yè)戶的消費標的對應結算金額,僅就其余額部分照章征收營業(yè)稅。又如,財稅字[1995]026號通知規(guī)定:其他單位(指本身不提供電信勞務的單位)銷售的電信物品應征收增值稅。在上述中的消費卡和IP卡都是可享受服務權利的代表,前者按業(yè)征收營業(yè)稅,后者按銷售商品征收增值稅。
對于物業(yè)管理費而言,我國稅法還沒有作出明確規(guī)定。法律上規(guī)定了自有或外購的貨物、自有或外購的不動產(chǎn)、自有或外購的土地使用權的轉讓問題,規(guī)定了除土地使用權外的自有或外購的無形資產(chǎn)的轉讓問題,規(guī)定了自有的勞務的轉讓的問題,卻沒有規(guī)定外購勞務的轉讓問題,當然也沒有規(guī)定這種外購的可享受的勞務服務的“權利”轉讓問題。
本文不認為這種以特定對象為受益人的特許權利的轉讓,因沒有發(fā)生標的轉移就不用交納流轉稅,該交易的標的可以看成是有價權證。事實上很多特許權利的標的額越來越大,如高爾夫的會員證。一般而言,征收流轉稅是要以收到流轉額為前提的。而這種“買一贈一”的行為是有流轉額發(fā)生的。以上文中所說的買房送物業(yè)管理費為例,買房送物業(yè)管理費的行為其實是一種銷售房產(chǎn)的促銷措施,房地產(chǎn)公司并不直接提供服務,無從談起從轉讓服務中收到報酬。但我們可以認為,房地產(chǎn)公司贈送物業(yè)管理費的價格包括在房產(chǎn)價格中,其支付的費用作為商業(yè)折扣,該贈送支出是通過不動產(chǎn)業(yè)務收入進行補償?shù)?這是現(xiàn)實的現(xiàn)金流而非潛在的現(xiàn)金流,因此應該對本例中贈送的物業(yè)管理費用按流轉稅的要求征收相關稅費。
事實上,不管有沒有發(fā)生這種買一贈一現(xiàn)象,轉移的“對特定對象的特許權利”都應該繳納流轉稅。就如上文提到的高爾夫會員證,企業(yè)往往把它作為公關手段加以使用,在贈送的時候可以沒有買房前提,由企業(yè)出錢給第三方,再由第三方提供給特定消費者。這固然是企業(yè)營銷手段,表面上看是物質利益的純流出,不涉及交易的流轉額,但是其為企業(yè)獲得利益回流的可能性是大大存在的,只不過沒有像賣房子那樣回收得那么及時和明顯。如果以未來時空的現(xiàn)金流的角度來考慮,征收流轉稅顯然是必須的。
如前所述,我國稅法對自有勞務的轉讓作出了規(guī)定,卻沒有提及對外購勞務的轉讓。事實上,外購的勞務是不能轉讓的,即使要轉讓,轉讓的也必然是這種享受外購勞務服務的“權利”。稅法上既然沒有對外購勞務的轉讓作出規(guī)定,也沒有對這種享受外購勞務服務的“權利”的轉讓作出規(guī)定,那么是否應該把這種“權利”的轉讓作為對外購勞務轉讓的補充,在稅法中加以完善呢?
三、對“權利”轉移有償和無償及自有和外購的補充分析
營業(yè)稅中對轉讓不動產(chǎn)及土地使用權,不管是否有償,都要繳納營業(yè)稅,且不論是自有還是外購。對無形資產(chǎn)的轉讓,有償轉讓無疑要繳納營業(yè)稅,無償轉讓的,只有土地使用權這種無形資產(chǎn)要繳納營業(yè)稅?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細則》第三條規(guī)定:條例第一條所稱提供條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn),是指有償提供條例規(guī)定的勞務、有償轉讓無形資產(chǎn)或者有償轉讓不動產(chǎn)所有權的行為,前款所稱有償,是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第五條第一款規(guī)定:納稅人(單位或者個人)將不動產(chǎn)或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人的,視同發(fā)生應稅行為,要繳納營業(yè)稅。稅收條例中對除土地使用權之外的無形資產(chǎn)的無償轉讓沒有規(guī)定。
增值稅中對轉讓的貨物,不管是否有償,都要繳納增值稅,且不論是自有還是外購?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第三條規(guī)定:條例第一條所稱銷售貨物,是指有償轉讓貨物的所有權;條例第一條所稱提供加工、修理修配勞務(以下稱應稅勞務),是指有償提供加工、修理修配勞務;單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供加工、修理修配勞務的,不包括在內;本細則所稱的有償,是指從購買方取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第四條第八款規(guī)定:將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人視同銷售貨物,要繳納增值稅。
勞務的區(qū)別?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細則》第三條規(guī)定:本企業(yè)提供的有償勞務需要按規(guī)定繳納營業(yè)稅或增值稅?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第三條規(guī)定:條例第一條所稱提供加工、修理修配勞務(以下稱應稅勞務),是指有償提供加工、修理修配勞務。首先,對可享受勞務服務的權利的轉移征稅不應該存在有償無償?shù)膯栴}。有償轉讓的“權利”獲得的流轉額可以按業(yè)繳納營業(yè)稅,或者按增值稅納稅人繳納增值稅;無償提供的“權利”,類比營業(yè)稅的不動產(chǎn)及無形資產(chǎn)、增值稅的貨物,自然也應該繳納流轉稅。其次,上文所談到外購的勞務稅法中沒有提到轉移的問題,而貨物、不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)的自有和外購都在稅法中涉及,所以如果把外購的“權利”作為外購勞務的特殊體現(xiàn)在稅法中加以補充,則將所有標的的自有和外購問題都解決了。
在本例中,稅收上應該將贈送的“權利”作為與貨物及不動產(chǎn)一樣的課稅標的對待。事實上,會計對此類標的的處理相同,當然會計上處理的方式不能成為是否納稅的依據(jù)。另一方面,稅法上對貨物及不動產(chǎn)視同銷售而無銷售額者,或價格明顯偏低卻無正當理由的處理方法也可以類比在“權利”上的轉移。由于這類交易沒有相關價格,參照營業(yè)稅和增值稅的規(guī)定,稅務機關認為其價格明顯偏低且無正當理由的,可以由主管稅務機關從以下幾個方面核定其營業(yè)額。(1)按納稅人當月提供的同類應稅勞務或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定。(2)按納稅人最近時期提供的同類應稅勞務或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定。(3)按下列公式核定計稅價格:營業(yè)成本或工程成本?鄢(1+成本利潤率)/(1-營業(yè)稅稅率)。
至于對這種附帶贈送服務到底按全額征收營業(yè)稅還是按差額征收流轉稅,則需要再做研究。本文認為可以簡化按全額征收營業(yè)稅,使之更簡便易行。
【參考文獻】
[1] 國務院:中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例(中華人民共和國國務院令第540號)[Z].
(1993年12月13日中華人民共和國國務院令第136號 20xx年11月5日國務院第34次常務會議修訂通過)
第一條 在中華人民共和國境內提供本條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應當依照本條例繳納營業(yè)稅。
第二條 營業(yè)稅的稅目、稅率，依照本條例所附的《營業(yè)稅稅目稅率表》執(zhí)行。
稅目、稅率的調整，由國務院決定。
納稅人經(jīng)營娛樂業(yè)具體適用的稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在本條例規(guī)定的幅度內決定。
第三條 納稅人兼有不同稅目的應當繳納營業(yè)稅的勞務(以下簡稱應稅勞務)、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，應當分別核算不同稅目的營業(yè)額、轉讓額、銷售額(以下統(tǒng)稱營業(yè)額);未分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。
第四條 納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計算應納稅額。應納稅額計算公式：
應納稅額=營業(yè)額稅率
營業(yè)額以人民幣計算。納稅人以人民幣以外的貨幣結算營業(yè)額的，應當折合成人民幣計算。
第五條 納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費用。但是，下列情形除外：
(一)納稅人將承攬的運輸業(yè)務分給其他單位或者個人的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位或者個人的運輸費用后的余額為營業(yè)額;
(二)納稅人從事旅游業(yè)務的，以其取得的全部價款和價外費用扣除替旅游者支付給其他單位或者個人的住宿費、餐費、交通費、旅游景點門票和支付給其他接團旅游企業(yè)的旅游費后的余額為營業(yè)額;
(三)納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額;
(四)外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額;
(五)國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的其他情形。
第六條 納稅人按照本條例第五條規(guī)定扣除有關項目，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務院稅務主管部門有關規(guī)定的，該項目金額不得扣除。
第七條 納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定其營業(yè)額。
第八條 下列項目免征營業(yè)稅：
(一)托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機構提供的育養(yǎng)服務，婚姻介紹，殯葬服務;
(二)殘疾人員個人提供的勞務;
(三)醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機構提供的醫(yī)療服務;
(四)學校和其他教育機構提供的教育勞務，學生勤工儉學提供的勞務;
(五)農業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農牧保險以及相關技術培訓業(yè)務，家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治;
(六)紀念館、博物館、文化館、文物保護單位管理機構、美術館、展覽館、書畫院、圖書館舉辦文化活動的門票收入，宗教場所舉辦文化、宗教活動的門票收入;
(七)境內保險機構為出口貨物提供的保險產(chǎn)品。
除前款規(guī)定外，營業(yè)稅的免稅、減稅項目由國務院規(guī)定。任何地區(qū)、部門均不得規(guī)定免稅、減稅項目。
第九條 納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的營業(yè)額;未分別核算營業(yè)額的，不得免稅、減稅。
第十條 納稅人營業(yè)額未達到國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的營業(yè)稅起征點的，免征營業(yè)稅;達到起征點的，依照本條例規(guī)定全額計算繳納營業(yè)稅。第十一條 營業(yè)稅扣繳義務人：
(一)中華人民共和國境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，在境內未設有經(jīng)營機構的，以其境內人為扣繳義務人;在境內沒有人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務人。
(二)國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的其他扣繳義務人。
第十二條 營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。
營業(yè)稅扣繳義務發(fā)生時間為納稅人營業(yè)稅納稅義務發(fā)生的當天。
第十三條 營業(yè)稅由稅務機關征收。
第十四條 營業(yè)稅納稅地點：
(一)納稅人提供應稅勞務應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報納稅。但是，納稅人提供的建筑業(yè)勞務以及國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的其他應稅勞務，應當向應稅勞務發(fā)生地的主管稅務機關申報納稅。
(二)納稅人轉讓無形資產(chǎn)應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報納稅。但是，納稅人轉讓、出租土地使用權，應當向土地所在地的主管稅務機關申報納稅。
(三)納稅人銷售、出租不動產(chǎn)應當向不動產(chǎn)所在地的主管稅務機關申報納稅。
扣繳義務人應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報繳納其扣繳的稅款。
第十五條 營業(yè)稅的納稅期限分別為5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據(jù)納稅人應納稅額的大小分別核定;不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。
納稅人以1個月或者1個季度為一個納稅期的，自期滿之日起15日內申報納稅;以5日、10日或者15日為一個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，于次月1日起15日內申報納稅并結清上月應納稅款。
扣繳義務人解繳稅款的期限，依照前兩款的規(guī)定執(zhí)行。
第十六條 營業(yè)稅的征收管理，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及本條例有關規(guī)定執(zhí)行。
第十七條 本條例自20xx年1月1日起施行。
營業(yè)稅應納稅額的計算
營業(yè)稅應納稅額=計稅營業(yè)額適用稅率
1.營業(yè)額
營業(yè)額是指納稅人提供應稅勞務、出售或出租無形資產(chǎn)及銷售不動產(chǎn)向對方收取的全部價款和價外費用。價外費用包括向對方收取的手續(xù)費、基金、集資費、代收款項及其他各種性質的價外收費。
2.營業(yè)稅稅率
營業(yè)稅稅率按照行業(yè)、類別不同分別采用了不同的比例稅率。交通運輸業(yè)為3%，出售、出租無形資產(chǎn)為5%，銷售不動產(chǎn)為5%。
一、服務于增值稅的會計科目和專欄設置
財政部2016年12月3日印發(fā)的《增值稅會計處理規(guī)定》（財會[2016]22號，以下簡稱《規(guī)定》，要求：（1）增值稅一般納稅人在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”、“待抵扣進項稅額”等十個明細科目；（2）增值稅一般納稅人應在“應交增值稅”明細賬內設置“進項稅額”、“銷項稅額”、“減免稅款”等十個專欄；（3）一般納稅人采用簡易計稅方法核算增值稅的，在“應交增值稅”明細科目下再設置“簡易計稅”明細科目；（4）小規(guī)模納稅人只需在“應交稅費”科目設置“應交增值稅”明細科目，不需要設置上述專欄和除“轉讓金融商品應交增值稅”、“代扣代交增值稅”外的明細科目。
二、不得抵扣進項稅額的財稅鏈接
（一）不得抵扣進項稅額的一般規(guī)定
財政部、國家稅務總局印發(fā)的《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅[2016]36號，以下簡稱《辦法》）第27條規(guī)定：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：
1.用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)。
納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。
2.非正常損失涉及的進項稅額：（1）非正常損失的購進貨物、加工修理修配和運輸服務；（2）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的除固定資產(chǎn)以外的購進的貨物、修理修配勞務和運輸服務；（3）非正常損失的不動產(chǎn)，以及該不動產(chǎn)所耗用的購進貨物、設計和建筑服務；（4）非正常損失的不動產(chǎn)在建工程所耗用的購進貨物、設計和建筑服務。
3.購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。
（二）若干概念范圍
《辦法》第27至28條及其注釋規(guī)定：
1.納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。
2.所謂貨物，是指構成不動產(chǎn)實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。
3.所謂無形資產(chǎn)，是指不具實物形態(tài)，但能帶來經(jīng)濟利益的資產(chǎn)，包括技g、商標、著作權、商譽、自然資源使用權和其他權益性無形資產(chǎn)。
4.所謂不動產(chǎn)，是指不能移動或者移動后引起性質、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構筑物等。
5.所謂固定資產(chǎn)，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、工具、器具等有形資產(chǎn)。
6.所謂非正常損失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。
（三）不得抵扣進項稅額的計算和稅收處理
《辦法》第29至33條規(guī)定：
1.適用一般計稅方法的納稅人，兼營簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目而無法直接劃分不得抵扣的進項稅額的，不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額）÷當期全部銷售額。
2.已抵扣進項稅額的一般納稅人購進貨物（不含固定資產(chǎn)）、勞務、服務，發(fā)生本辦法第27條規(guī)定情形的，應當將該進項稅額從當期進項稅額中扣減；無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應扣減的進項稅額。
3.已抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，發(fā)生本辦法第27條規(guī)定情形的，不得抵扣的進稅稅額=固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)凈值×適用稅率凈值，是指納稅人根據(jù)財務會計制度計提折舊或者攤銷后的余額。
4.納稅人適用一般計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的增值稅額，應當從當期的銷項稅額中扣減；因銷售折讓、中止或者退回而收回的增值稅額，應當從當期的進項稅額中扣減。
5.有下列情形之一者，應當按照銷售額和一般納稅人的增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票：（1）一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務資料的。（2）應當辦理一般納稅人資格登記而未辦理的。
（四）不得抵扣或遲延抵扣等情形下進項稅額的處理
1.不得抵扣。一般納稅人發(fā)生《辦法》第27條規(guī)定不得抵扣進項稅額事項，經(jīng)稅務機關認證后，進項稅額計入成本費用或資產(chǎn)成本，即取得增值稅專用發(fā)票時，借記相關成本費用或資產(chǎn)科目，借記“應交稅費―待認證進項稅額”科目，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目；經(jīng)稅務機關認證后，應借記相關成本費用或資產(chǎn)科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。
2.非正常損失。發(fā)生非常損失或其他原因已抵扣的進項額不應抵扣、應予轉出時，按應轉出的進項稅額，借記相關損益科目或資產(chǎn)科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。
3.分年抵扣。國家稅務總局2016年15號公告《不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法》規(guī)定：納稅人2016年5月1日以后取得或發(fā)生的不動產(chǎn)或不動產(chǎn)在建工程，其進稅額按該公告規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年從取得上述資產(chǎn)時起抵扣比例為60%，第二年從取得上述資產(chǎn)時起第13個月抵扣比例為40%：（1）當年應當按取得成本，借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等科目，按當期可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，按以后期間可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費―待抵扣進項稅額”科目，按實際支付或應支付的金額，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目。（2）尚未抵扣的進項稅額待從第13個月起允許抵扣時，按允許抵扣的金額，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“應交稅費―待抵扣進項稅額”科目。
4.貸到票未到。一般納稅人購進的貨物等已到達并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應在月末按貨物清單或相關合同協(xié)議上的價格暫估入賬，但不需要將增值稅的進項稅額暫估入賬。待取得相關增值稅扣稅憑證并經(jīng)認證后，用紅字沖銷原暫估入賬金額；再按應計入相關成本費用或資產(chǎn)的金額，借記“原材料”、“固定資產(chǎn)”等科目，按應付金額，貸記“應付賬款”等科目。
5.代扣代繳。境外單位或個人在境內發(fā)生應稅行為，在境內未設有經(jīng)營機構的，以購買方為增值稅扣繳義務人。境內一般納稅人購進服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，按應計入相關成本費用或資產(chǎn)的不含稅金額，借記“生產(chǎn)成本”、“o形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”、“管理費用”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，按應付或實際支付、已扣除代扣代繳稅款后的金額，貸記“應付賬款”等科目，按應代扣代繳的增值稅額，貸記“應交稅費―代扣代交增值稅”科目。實際繳納代扣代繳增值稅進，按代扣代繳的增值稅額，借記“應交稅費―代扣代交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
6.進項稅額抵扣情況發(fā)生改變。因改變用途等原因，致使原已抵扣或記入待抵扣、待認證的進項稅額，按現(xiàn)行稅制不能抵扣，或者相反，原不能抵扣的轉為可以抵扣：（1）原已計入進項稅額、待抵扣進項稅額或待認證進項稅額，但按現(xiàn)行規(guī)定不能抵扣的，借記“待處理財產(chǎn)損益”、“應付職工薪酬”、“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出）”、“應交稅費―待抵扣進項稅額”、“待認證進項稅額”科目；（2）原不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，因改變用途等用于允許抵扣的應稅項目，應按允許抵扣的進項稅額，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等經(jīng)上述調整后，應按調整后的賬面價值在剩余尚可使用壽命內計提折舊或攤銷。
一般納稅人購進時已全額抵扣進項稅額的貨物或服務等轉用于不動產(chǎn)在建工程而應分二年抵扣的，對于結轉以后期間的進項稅額，應借記“應交稅費―待抵扣進項稅額”科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。爾后再在以后年度進行抵扣，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“應交稅費―待抵扣進項稅額”科目。
7.小規(guī)模納稅人采購業(yè)務。小規(guī)模納稅人“應交增值稅”明細科目不設“進項稅額”專欄，發(fā)生購買物資、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，應按含稅價入賬，取得增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅，應直接計入相關成本費用或資產(chǎn)價值，不通過“應交稅費―應交增值稅”科目核算。
三、銷售過程中涉及增值稅特殊事項的財稅鏈接
（一）會計確認收益時點早于或晚于應稅時點
1.會計上確認收入或所得（以下統(tǒng)稱收益）的時點早于增值稅納稅義務發(fā)生時點時，會計上計算的增值稅銷項稅額（以下得稱銷項稅額）應計入“待轉銷項稅額”明細科目，即借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（待轉銷項稅額）”、“主營業(yè)務收入”科目；待納稅義務發(fā)生時，再借記“應交稅費―待轉銷項稅額”科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（銷項稅額）”科目（或“簡易計稅”科目，下同）。
2.增值稅納稅義務發(fā)生時點早于會計上確認收入或利得的時點，應將應納增值稅計入“應收賬款”等科目，即按應計銷項稅額（或“應納稅額”，下同），借記“應收賬款”等科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（銷項稅額）”科目；待會計上確認收益時，再按應確認收入（不含稅），借記“應收賬款”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目。
（二）試同銷售
視同銷售行為，一般特點是在會計上不作收入確認，其借方是沖減負債或凈資產(chǎn)，或增加資產(chǎn)成本，在增值稅處理上則按稅收規(guī)定確認銷項稅額，即借記“應付職工薪酬”、“利潤分配”、“在建工程”等科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（銷項稅額）”等科目。
（三）“營改增”跨期事項
“營改增”之前已確認收入，但因未達納稅時點而未計提營業(yè)稅的，在納稅時點屆達時已應改征增值稅時，應在增值納稅義務發(fā)生同時沖減當期收入，已經(jīng)計提營業(yè)稅但未繳納的：（1）應借記“應交稅費―應交營業(yè)稅、應交城市維護建設稅、應交教育費附加”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”科目；（2）根據(jù)調整后收入（不含稅）計算應計增值稅，借記“主營業(yè)務收入”等科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（銷項稅額）”或（“待轉銷項稅額”）等科目。
“營改增”后，取消“營業(yè)稅金及附加”科目，重設“稅金及附加”科目，核算消費稅、城市維護建設稅、資源稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車般使用稅、印花稅等相關稅費。
（四）差額征稅
1.相關成本費用抵銷銷售額：（1）成本費用發(fā)生時，按應付或已付金額，借記相關成本費用或資產(chǎn)科目，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目；（2）待取得有效扣稅憑證且納稅義務發(fā)生時，按允許抵扣的稅額，借記“應交稅費―應交增值稅（銷項稅額抵減）”科目，貸記“主營業(yè)務成本”、“存貨”、“工程施工”等科目；（3）確認銷項稅額時，應當按照扣減后的銷售額計算。
2.金融商品轉讓增值稅。按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，金融商品轉讓按盈虧相抵后余額作為銷售額處理的，在金融商品實際轉讓月末：（1）如為轉讓收益，按應納稅額，借記“投資收益”等科目，貸記“應交稅費―轉讓金融商品應交增值稅”科目；（2）交稅時，借記“應交稅費―轉讓金融商品應交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目；（3）如為轉讓損失，則轉入下月抵扣，借記“應交稅費―轉讓金融商品應交增值稅”科目，貸記“投資收益”等科目；（4）年末，本科目如為借方余額，則借記“投資收益”等科目，貸記“應交稅費―轉讓金融商品應交增值稅”科目。
（五）出口退稅
1.未實行“免、抵、退”辦法的一般納稅人，出口貨物按規(guī)定退稅的：（1）按規(guī)定應先計算的應收退稅款掛賬，借記“應收出口退稅款”科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（出口退稅）”科目；（2）收到退稅款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收出口退稅款”科目；（3）退稅額低于購進時進項稅額的差額，借記“主營業(yè)務成本”科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。
2.實行“免、抵、退”辦法的一般納稅人：（1）出口貨物在出口后結轉銷售成本時，按退稅額低于購貨時進項稅額的差額，借記“主營業(yè)務成本”科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出）”科目；（2）按當期出口的進項稅抵減內銷產(chǎn)品的應納稅額作的差額，借記“應交稅費―應交增值稅（出口抵減內銷產(chǎn)品納稅額）”科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（出口退稅）”科目；（3）在規(guī)定期限內，內銷產(chǎn)品的應納稅額不足以抵減出口貨物的進項稅額，不足部分給予退稅的，應在實際收到退稅款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應交稅費―應交增值稅（出口退稅）”科目。
四、其他特殊事項
1.減免增值稅。對于當期按規(guī)定計算應交增值稅后減免稅款的，應按減免的增值稅，借記“應交稅金―應交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關科目。如果在銷售時已確定減免稅款，減免金額應直接計入損益科目。
2.增值稅稅控系統(tǒng)專用設備和技術維護費用抵減增值稅額。按“營改增”有關規(guī)定，企業(yè)初次購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設備以及繳納的技術維護費等費用，允許在增值稅額中全額抵減，執(zhí)行時可按應抵減的增值稅，借記“應交稅費―應交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“管理費用”等科目。
3.財務報表相關項目列示?！皯欢愘M”科目下的“應交增值稅”、“未交增值稅”、“待抵扣進項稅額”、“待認證進項稅額”、“增值稅留抵稅額”等明細科目期末借方余額，在資產(chǎn)負債表中的“其他流動資產(chǎn)”或“其他非流動資產(chǎn)”項目列示；“應交稅費―待轉銷項稅額”等科目期末貸方余額，在資產(chǎn)負債表中的“其他流動負債”或“其他非流動負債”項目列示；“應交稅費”科目下的“未交增值稅”、“簡易計稅”、“轉讓金融商品應交增值稅”、“代扣代交增值稅”等科目期末貸方余額，應在資產(chǎn)負債表中的“應交稅費”項目列示。
參考文獻：
1、抵押貸款以房屋還貸的征稅問題
借款者無力歸還貸款，抵押的房屋被銀行收走以作貸款本息，這表明房屋的所有權被借款者有償轉讓給銀行，應對借款者按：“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。銀行如果將收歸其所有的房屋銷售，也應按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。
2、合作建房的征稅問題
合作建房，是指由一方（以下簡稱甲方）提供土地使用權，另一方（以下簡稱乙方）提供資金，合作建房。合作建房的方式一般有兩種：
（1）第一種方式是純粹的“以物易物”：
即雙方以各自擁有的土地使用權和房屋所有權相互交換。具體的交換方式也有以下兩種：
①土地使用權和房屋所有權相互交換，雙方都取得了部分房屋的所有權。在這一合作過程中，甲方以轉讓部分土地使用權為代價，換取部分房屋的所有權，發(fā)生了轉讓土地使用權的行為；乙方則以部分房屋的所有權為代價，換取部分土地的使用權，發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為。因而合作建房的雙方都發(fā)生了營業(yè)稅的應稅行為。對甲方應按“轉讓無形資產(chǎn)”稅目中的“轉讓土地使用權”子目征稅；對乙方應按“銷售不動產(chǎn)”稅目征稅。由于雙方?jīng)]有進行貨幣結算，因此應當按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十五條的規(guī)定分別核定雙方各自的營業(yè)額。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動產(chǎn)行為，應對其銷售收入再按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。
②以出租土地使用權為代價換取房屋所有權。例如：甲方將土地使用權出租給乙方若干年，乙方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，乙方將土地使用權連同所建的建筑物歸還甲方。在這一經(jīng)營過程中，乙方是以建筑物為代價換得若干年的土地使用權，甲方是以出租土地使用權為代價換取建筑物。甲方發(fā)生了出租土地使用權的行為，對其按“服務業(yè)-租賃業(yè)”征營業(yè)稅；乙方發(fā)生了銷售不動產(chǎn)行為，對其按“銷售不動產(chǎn)”稅目征營業(yè)稅。對雙方分別征稅時，其營業(yè)額也按《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十五條的規(guī)定核定。
第二種方式是合作建房
即甲方以土地使用權、乙方以貨幣資金合股，成立合營企業(yè)，合作建房。
對此種形式的合作建房，則要視具體情況確定如何征稅：
①房屋建成后，如果雙方采取風險共擔、利潤共享的分配方式，按照“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征營業(yè)稅”的規(guī)定，對甲方向合營企業(yè)提供的土地使用權，視為投資入股，對其不征營業(yè)稅；只對合營企業(yè)銷售房屋取得的收入按銷售不動產(chǎn)征稅；對雙方分得的利潤不征營業(yè)稅。
②房屋建成后，甲方如果采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤，則不屬營業(yè)稅所稱的投資入股不征營業(yè)稅的行為，而屬于甲方將土地使用權轉讓給合營企業(yè)的行為，那么，對取得的固定利潤或從銷售收入按比例提取的收入按“轉讓無形資產(chǎn)”征稅；對合營企業(yè)則按全部房屋的銷售收入依“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。
③如果房屋建成后雙方按一定比例分配房屋，則此種經(jīng)營行為，也未構成營業(yè)稅所稱的以無形資產(chǎn)投資入股，共同承擔風險的不征營業(yè)稅的行為。因此，首先對甲方向合營企業(yè)轉讓的土地，按“轉讓無形資產(chǎn)”征稅，其營業(yè)額按實施細則第十五條的規(guī)定核定。其次，對合營企業(yè)的房屋，在分配給甲、乙方后，如果各自銷售，則再按“銷售不動產(chǎn)”征稅。
3、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與包銷商簽訂合同售房的征稅問題
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與包銷商簽訂合同，將房產(chǎn)交給包銷商根據(jù)市場情況自訂價格進行銷售，由房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向購房戶開具房產(chǎn)銷售發(fā)票，包銷商收取價差或手續(xù)費，在合同期滿后未售出的房產(chǎn)由包銷商進行收購。此種情況，在合同期內包銷商是房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行銷售，所取得的手續(xù)費收入或者價差應按“服務業(yè)-業(yè)”征收營業(yè)稅，同時應對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的收入按“銷售不動產(chǎn)”全額征收營業(yè)稅；在合同期滿后，未售出房屋由包銷商進行收購，其實質是房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將房屋銷售給包銷商，對房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅；包銷商將房產(chǎn)再次銷售，對包銷商也應按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅。
4、兼并、破產(chǎn)過程中的不動產(chǎn)的征稅問題
對企業(yè)兼并過程中發(fā)生的不動產(chǎn)轉移行為，暫不征營業(yè)稅。對因破產(chǎn)而發(fā)生的企業(yè)拍賣，暫不征營業(yè)稅；但專項拍賣企業(yè)不動產(chǎn)取得的收入，應照章征收營業(yè)稅。
5、舊房補償費的征稅問題
對舊城改造過程中，拆遷戶取得的舊房補償費，不作銷售不動產(chǎn)，不征收營業(yè)稅。
對舊城改造中，單位將房屋安置給拆遷戶的，暫不征收營業(yè)稅。但對安置過程中向居民收取超面積部分的價款，應按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。
6、個人代辦建房征稅問題
個人以各購房戶代表的身份與提供土地使用權的單位或個人簽訂聯(lián)合建房協(xié)議，由個人出資并負責雇請施工隊建房，房屋建成后，再由個人將分得的房屋銷售給購房戶，此種情況對個人應按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅，其營業(yè)額為個人向各購房戶收取的全部價款和價外費用。
7、個人無償贈送不動產(chǎn)的征稅問題
個人無償贈送不動產(chǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。
8、企業(yè)以不動產(chǎn)作為股利分配的征稅問題
企業(yè)將不動產(chǎn)作價作為股利分配給中外雙方的股東，所有權發(fā)生了轉移，符合現(xiàn)行營業(yè)稅關于銷售不動產(chǎn)的規(guī)定，應對分配的不動產(chǎn)按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅。
（二）銷售不動產(chǎn)自查應注意的方面
1、銷售不動產(chǎn)時，向對方收取購房款、價外費用，包括各種基金、集資費、代收代墊款項（例如代地方政府有關部門收取的基金、人防費；代煤氣公司收取的煤氣安裝費；代有關部門收取的白蟻防治費等），收取的這些價外費是否并入銷售收入繳納營業(yè)稅。
2、單位將房屋無償贈與他人的，是否按照銷售同類同期房屋的價格按銷售不動產(chǎn)繳納營業(yè)稅。
3、銷售不動產(chǎn)時，采取預收款、預收定金方法的，在取得預收款、預收定金時，是否按規(guī)定繳納營業(yè)稅。
4、不動產(chǎn)投資入股后，又發(fā)后轉讓不動產(chǎn)股權的，是否按規(guī)定繳納營業(yè)稅。
5、單位或個人合作建房，一方提供土地使用權，另一方提供房屋所有權，雙方都取得了部份房屋所有權，提供房屋所有權的納稅人，是否按銷售不動產(chǎn)的稅目繳納營業(yè)稅。
6、單位或個人將土地使用權出租給他方若干年，他方在該土地上投資建造建筑物并使用，租賃期滿后，他方將土地使用權連同所建的建筑物歸還給單位或個人。他方是否按銷售不動產(chǎn)稅目繳納營業(yè)稅。
1.某個人在境內提供增值稅應稅服務，是否需要繳納增值稅?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的單位和個人，為增值稅納稅人，應當按照本辦法繳納增值稅。個人，是指個體工商戶和其他個人。因此，個人在境內提供增值稅應稅服務，是需要繳納增值稅的。
2.某運輸企業(yè)以掛靠方式經(jīng)營，掛靠人以被掛靠人名義對外經(jīng)營并由被掛靠人承擔相關法律責任的，以哪一方是納稅人?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二條規(guī)定，單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統(tǒng)稱承包人)以發(fā)包人、出租人、被掛靠人(以下統(tǒng)稱發(fā)包人)名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔相關法律責任的，以該發(fā)包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人。因此，該運輸企業(yè)以掛靠方式經(jīng)營，以被掛靠人名義對外經(jīng)營并由被掛靠人承擔相關法律責任的，以被掛靠人作為增值稅納稅人。
3.增值稅納稅人分為哪幾類?具體是怎么劃分的?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三條規(guī)定，納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。應稅行為的年應征增值稅銷售額(以下稱應稅銷售額)超過財政部和國家稅務總局規(guī)定標準的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標準的納稅人為小規(guī)模納稅人。年應稅銷售額超過規(guī)定標準的其他個人不屬于一般納稅人。年應稅銷售額超過規(guī)定標準但不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。
4.年應稅銷售額未超過標準的納稅人，可以成為一般納稅人嗎?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四條規(guī)定，年應稅銷售額未超過規(guī)定標準的納稅人，會計核算健全，能夠提供準確稅務資料的，可以向主管稅務機關辦理一般納稅人資格登記，成為一般納稅人。會計核算健全，是指能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算。
5.納稅人一經(jīng)登記為一般納稅人，還能轉為小規(guī)模納稅人嗎?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第五條規(guī)定，除國家稅務總局另有規(guī)定外，一經(jīng)登記為一般納稅人后，不得轉為小規(guī)模納稅人。
負擔的增值稅額。
12.增值稅扣稅憑證包括哪些?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十六規(guī)定，增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農產(chǎn)品收購發(fā)票、農產(chǎn)品銷售發(fā)票和完稅憑證。
13.什么是混合銷售?混合銷售行為如何繳納增值稅?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十條規(guī)定， 一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。
本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營銷售服務的單位和個體工商戶在內。
14.營業(yè)稅改征的增值稅由哪個稅務機關征收?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第五十一條規(guī)定，營業(yè)稅改征的增值稅，由國家稅務局負責征收。納稅人銷售取得的不動產(chǎn)和其他個人出租不動產(chǎn)的增值稅，國家稅務局暫委托地方稅務局代為征收。
15.小規(guī)模納稅人發(fā)生應稅行為，如何開具增值稅專用發(fā)票?
答：根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第五十四條規(guī)定，小規(guī)模納稅人發(fā)生應稅行為，購買方索取增值稅專用發(fā)票的，可以向主管稅務機關申請代開。
16.出租車公司向使用本公司自有出租車的出租車司機收取的管理費用如何繳稅?
答：《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》中明確，出租車公司向使用本公司自有出租車的出租車司機收取的管理費用，按照陸路運輸服務繳納增值稅。
17.航空運輸?shù)臐褡鈽I(yè)務，是否屬于航空運輸服務?
答：《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》中明確，航空運輸?shù)臐褡鈽I(yè)務，屬于航空運輸服務。濕租業(yè)務，是指航空運輸企業(yè)將配備有機組人員的飛機承租給他人使用一定期限，承租期內聽候承租方調遣，不論是否經(jīng)營，均按一定標準向承租方收取租賃費，發(fā)生的固定費用均由承租方承擔的業(yè)務。
18.無運輸工具承運業(yè)務如何繳稅?
答：《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》中明確，無運輸工具承運業(yè)務，按照交通運輸服務繳納增值稅。無運輸工具承運業(yè)務，是指經(jīng)營者以承運人身份與托運人簽訂運輸服務合同，收取運費并承擔承運人責任，然后委托實際承運人完成運輸服務的經(jīng)營活動。
19.目前納入營改增的金融服務包括哪些項目?
答：《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》中明確，金融服務，是指經(jīng)營金融保險的業(yè)務活動。包括貸款服務、直接收費金融服務、保險服務和金融商品轉讓。
20.營改增試點納稅人中的固定業(yè)戶的增值稅納稅地點如何確定?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，固定業(yè)戶應當向其機構所在地或者居住地主管稅務機關申報納稅?？倷C構和分支機構不在同一縣(市)的，應當分別向各自所在地的主管稅務機關申報納稅;經(jīng)財政部和國家稅務總局或者其授權的財政和稅務機關批準，可以由總機構匯總向總機構所在地的主管稅務機關申報納稅。
21. 營改增試點納稅人中的非固定業(yè)戶的增值稅納稅地點如何確定?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，非固定業(yè)戶應當向應稅行為發(fā)生地主管稅務機關申報納稅;未申報納稅的，由其機構所在地或者居住地主管稅務機關補征稅款。
22. 營改增試點納稅人中其他個人提供建筑服務的增值稅納稅地點如何確定?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，其他個人提供建筑服務，應向建筑服務發(fā)生地主管稅務機關申報納稅。
23.營改增試點納稅人轉讓自然資源使用權的增值稅納稅地點如何確定?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，納稅人轉讓自然資源使用權，應向自然資源所在地主管稅務機關申報納稅。
24.營改增試點納稅人銷售或者租賃不動產(chǎn)的增值稅納稅地點如何確定?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，銷售或者租賃不動產(chǎn)應向不動產(chǎn)所在地主管稅務機關申報納稅。
25.營改增試點納稅人的納稅期限有哪些?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。
26.哪些營改增試點納稅人可以適用1個季度的納稅期限?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，以1個季度為納稅期限的規(guī)定適用于小規(guī)模納稅人、銀行、財務公司、信托投資公司、信用社，以及財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他納稅人。
27.營改增試點納稅人的增值稅起征點如何確定?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，按期納稅的，增值稅起征點為月銷售額5000-20xx0元 (含本數(shù));按次納稅的，增值稅起征點為每次(日)銷售額300-500元(含本數(shù))。起征點的調整由財政部和國家稅務總局規(guī)定。省、自治區(qū)、直轄市財政廳(局)和國家稅務局應當在規(guī)定的幅度內，根據(jù)實際情況確定本地區(qū)適用的起征點，并報財政部和國家稅務總局備案。
28.向消費者個人銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)能開具增值稅專用發(fā)票嗎?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，向消費者個人銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)不得開具增值稅專用發(fā)票。
29.營改增試點納稅人中，已登記為一般納稅人的個體工商戶能適用增值稅起征點的規(guī)定嗎?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，增值稅起征點不適用于登記為一般納稅人的個體工商戶。
30. 營改增試點納稅人發(fā)生增值稅應稅行為適用免稅、減稅的能放棄免稅、減稅嗎?
答：按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔20xx〕36號)的規(guī)定，納稅人發(fā)生應稅行為適用免稅、減稅規(guī)定的，可以放棄免稅、減稅，并按照有關規(guī)定繳納增值稅。放棄免稅、減稅后，36個月內不得再申請免稅、減稅。
31.營改增試點納稅人發(fā)生應稅行為同時適用免稅和零稅率的可以進行選擇嗎?
第一部分概述了評估師需要具備的核心能力、評估目的、評估業(yè)務以及職業(yè)道德。一般一個合格的專業(yè)評估師要求經(jīng)過最低三年的專業(yè)培訓，培訓內容需要涵蓋投資和金融、資產(chǎn)評估理論、城市規(guī)劃與發(fā)展、法律、經(jīng)濟學和管理學、建筑施工技術等主要方面。評估師需要根據(jù)預期用途展開評估，因此評估師應該清楚地了解多種評估目的。在資產(chǎn)評估的日常工作中，評估師需要通過企業(yè)管理人員或專業(yè)顧問了解各資產(chǎn)的持有目的，區(qū)分究竟是為了經(jīng)營需要、投資，還是滿足企業(yè)需求之外剩余的資產(chǎn)。當無法向上述人員獲取某個資產(chǎn)的情況時，評估師有義務憑借其經(jīng)驗、知識和專業(yè)能力，根據(jù)事實情況決定該資產(chǎn)最適合的類型。評估目的和價值基礎在選擇時必須符合有關規(guī)定，除非法定/監(jiān)管要求或法律文件（例如協(xié)議或租約）中明確說明的可不遵守的情形。評估道德規(guī)范的存在使得客戶和其他評估服務使用者在接受評估服務時，可以認為評估師的服務是符合職業(yè)道德的。因此，道德規(guī)范有助于增強公眾對評估業(yè)的信任，使得評估數(shù)據(jù)成為用戶在做決策時可供參考的重要指標。
第二部分主要介紹了不同國家不動產(chǎn)評估師所采用的一般性原則和方法。評估方法是評估師在查明所有與被評估資產(chǎn)和市場的相關事實后得出資產(chǎn)價值意見的技術手段，每種評估方法應用時都有其所需的最低要求以及適當選取時需要考慮的內容，如使用直接比較法需要存在充分數(shù)量的、能表明待估資產(chǎn)的價值水平的參照交易或其他信息；使用收益法則要求能夠收集到足夠可比不動產(chǎn)的租金信息，通過市值租金或可持續(xù)租金所帶來的未來收益得出不動產(chǎn)的評估值。由于沒有一種方法適用于所有評估類型和目的，所以需要評估師運用其專業(yè)判斷力來選擇業(yè)務中最適合的評估方法，并且要在評估報告中對采用的評估方法做出簡要說明。在運用所選取使用的評估方法之余，最好還能使用另外的評估方法來交叉核對所使用的評估方法所得出的結論。若在評估業(yè)務中使用的方法不符合或偏離了上述方法，應該充分解釋原因，且所用數(shù)據(jù)必須能被市場證據(jù)驗證。目前實現(xiàn)評估公認的基本途徑有三種，即比較法、成本法和收益法。在基本途徑下還存在著不同方法，常用方法包括比較法、成本法、收益法、剩余法和利潤法。
另外，有關綠色建筑評估的相關內容也放在了此部分中。自1987年聯(lián)合國《布倫特蘭報告》、1992 年里約熱內盧地球峰會開始，“可持續(xù)發(fā)展”這一議題在全球逐漸升溫，房地產(chǎn)業(yè)界也越來越關注綠色運動會對房地產(chǎn)發(fā)展和價值帶來什么樣的影響。研究表明，綠色建筑可以產(chǎn)生成本效益、提高居住者的健康狀況和生產(chǎn)效率，并且降低對環(huán)境的影響?，F(xiàn)在普遍觀點認為綠色建筑所擁有的特征要素的本質（種類）和程度以及綠色建筑本身都可以提高房地產(chǎn)價值。本指南通過解讀直接比較法、成本法和收益法三種基本方法，希望在綠色與可持續(xù)發(fā)展建筑的評估方面對評估師有所幫助。
第三部分涵蓋了企業(yè)價值評估與無形資產(chǎn)評估的相關內容。企業(yè)價值評估是獲取企業(yè)整體或企業(yè)股權的價值時最主要采用的評估類型。相對于專注衡量不動產(chǎn)價值的房地產(chǎn)估價，企業(yè)價值評估主要專注于獲取企業(yè)的價值。一個企業(yè)的資產(chǎn)由有形和無形資產(chǎn)共同組成，并且需要處理某些移除、損毀、融合或遷移它處的資產(chǎn)，這并不由公司經(jīng)營地點決定。因此，企業(yè)最重要的價值基礎是其預期收益和未來經(jīng)營活動的現(xiàn)金流。鑒于一個企業(yè)的性質，其資產(chǎn)構成、評估目的和使用評估方法的差異，其價值也會產(chǎn)生多樣性。這部分指南解釋了企業(yè)價值評估的本質和評估方法的適用性，并特別說明了評估值變化的多種原因。
與實物資產(chǎn)相比，無形資產(chǎn)有其特殊性。它是一項沒有生產(chǎn)或提供貨物和服務所需的物質形態(tài)的可確認的非貨幣資產(chǎn)，傳統(tǒng)認為它主要是指商譽，近年來，被認為包括專利權、發(fā)明權、工藝流程、外觀設計專利、商譽及非專利技術；版權、著作權、音樂和藝術著作權；商標、商品名稱和商標名稱；特許權及許可權；系統(tǒng)、規(guī)程、預測；軟件著作權以及其它不是從其物理屬性而是從其知識要素獲得價值的東西及其它無形資產(chǎn)。需要注意，某些無形資產(chǎn)是經(jīng)過知識產(chǎn)權注冊并受到法律保護的。這部分指南重點強調了評估范圍、需要的信息和使用的評估方法。評估無形資產(chǎn)的方法和不動產(chǎn)估價的方法類似，包括市場比較法、成本法和收益法等，選擇何種評估途徑（市場途徑、成本途徑、收益途徑）和何種方法更能準確地詮釋資產(chǎn)價值，需要評估師進行判斷。
第四部分則著重討論了除不動產(chǎn)及企業(yè)價值評估外的其他資產(chǎn)的評估，以及廠房和機器設備評估。這部分指南對適用于機器設備評估的一般評估概念及原理進行了講解，并羅列了準備進行廠房和機器設備評估需用到的諸多方法。
會計中的資產(chǎn)被分為流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)。流動資產(chǎn)是在企業(yè)經(jīng)營活動中不被認為會被持續(xù)使用的資產(chǎn)，如股票、債券、現(xiàn)金及銀行存款等。在某些情況下，通常被按照固定資產(chǎn)處理的房地產(chǎn)也會被當作流動資產(chǎn)處理，包括房地產(chǎn)開發(fā)商開發(fā)完成作為存貨準備銷售的房地產(chǎn)等。固定資產(chǎn)是在如下兩個廣泛分類中的有形及無形資產(chǎn)，即不動產(chǎn)、廠房、設備以及其他長期資產(chǎn)。
