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時(shí)間：2023-07-25 09:24:39
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隨著社會(huì)的發(fā)展、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的復(fù)雜化、經(jīng)濟(jì)主體的多樣化，需要對(duì)征收管理提出更高的要求，需要進(jìn)一步精細(xì)化稅源管理；同時(shí)隨著民主化進(jìn)程的不斷深入，納稅人的服務(wù)需求越來(lái)越高，特別是構(gòu)建和諧社會(huì)目標(biāo)的提出，對(duì)納稅服務(wù)提出了更高的要求。
稅源管理與納稅服務(wù)是依法治稅的兩個(gè)方面，也是稅收工作的重要組成部分，二者是相輔相成、相互依存、相互促進(jìn)的。一方面，組織收入是稅收的基本職能，要想將稅源轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)的稅收，就需要稅收征收管理。而稅源管理是稅收征管的核心業(yè)務(wù)，離開(kāi)了稅源管理，稅務(wù)部門(mén)就喪失了依法征稅的主動(dòng)權(quán)，提高稅收征管水平也無(wú)從談起，要按照科學(xué)化、精細(xì)化管理的要求切實(shí)做好稅源管理工作。另一方面，納稅服務(wù)是以提高稅法遵從度為目的的，通過(guò)不斷改進(jìn)和優(yōu)化納稅服務(wù)，培養(yǎng)納稅人依法納稅意識(shí)，使稅收征納關(guān)系更加和諧融洽，營(yíng)造社會(huì)依法治稅的氛圍，以提高納稅人對(duì)稅法的遵從度，從而促進(jìn)稅收征收率的提高。
所以，稅源管理和納稅服務(wù)對(duì)于組織收入工作來(lái)講是兩種工作方法，殊途同歸。必須樹(shù)立執(zhí)法與服務(wù)并舉的理念，以服務(wù)促管理，寓管理于服務(wù)之中，既不能過(guò)分強(qiáng)調(diào)征管權(quán)，忽略對(duì)納稅人服務(wù)的義務(wù)，也不能只強(qiáng)調(diào)服務(wù)，而忽視了稅法的剛性，兩者不可偏頗。
一、我國(guó)稅源管理的現(xiàn)狀
第一，稅源監(jiān)控在管理程序上出現(xiàn)缺位。新征管模式明確強(qiáng)調(diào)了以申報(bào)納稅和優(yōu)化服務(wù)為稅收管理的起點(diǎn)，在重視稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部各環(huán)節(jié)監(jiān)督制約的同時(shí)，忽視了調(diào)動(dòng)稅務(wù)人員加強(qiáng)稅源管理的積極性和主動(dòng)性。
第二，稅源監(jiān)控手段落后，監(jiān)控方法單調(diào)。一方面稅務(wù)人員在電腦應(yīng)用上只是簡(jiǎn)單地錄入納稅企業(yè)的基本資料和申報(bào)數(shù)據(jù)，稅源監(jiān)控方式仍停留在手工操作和人工管理上，對(duì)稅源狀況不能運(yùn)用大量的信息數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行調(diào)研、分析和預(yù)測(cè)。
第三，稅源監(jiān)控不力，征管水平不高。稅務(wù)部門(mén)在稅源管理上力度不大，欠稅清理力度弱化，對(duì)虧損企業(yè)不能及時(shí)核算其虧損額，走、逃、失蹤戶沒(méi)有有效的追查方法，所得稅匯繳檢查流于形式等。
第四，缺乏一套健全有效的稅源監(jiān)控運(yùn)行機(jī)制和稅源監(jiān)控方法及指標(biāo)體系。稅源監(jiān)控指標(biāo)如何設(shè)置得既科學(xué)合理，又便于操作，缺少一套規(guī)范的程序和運(yùn)行機(jī)制。
二、重慶市江北區(qū)地稅稅源結(jié)構(gòu)及特點(diǎn)
重慶市江北區(qū)是重慶市主城核心區(qū)之一，是重慶集約發(fā)展的現(xiàn)代制造業(yè)基地，有正在建設(shè)的全國(guó)第一個(gè)內(nèi)陸保稅港區(qū)――兩路寸灘保稅港區(qū)，是重要的物資集散地，國(guó)際商務(wù)、金融業(yè)不斷發(fā)展，城市功能完備，公共設(shè)施齊全。尤其是近年來(lái)隨著產(chǎn)業(yè)升級(jí)和第三產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展加快，地稅稅源的規(guī)模和構(gòu)成呈現(xiàn)出一些新的特點(diǎn)。
（一）稅收收入規(guī)模增長(zhǎng)較快，稅源結(jié)構(gòu)特征明顯
2011年，重慶市江北區(qū)地方稅務(wù)局稅收收入規(guī)模為767090萬(wàn)元，全市排名第一，累計(jì)增幅全市排名第二。
分稅種看，營(yíng)業(yè)稅在2011年完成334396萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)68.74%。從稅目收入比重看，房地產(chǎn)業(yè)和金融保險(xiǎn)業(yè)是營(yíng)業(yè)稅收入的主要來(lái)源。企業(yè)所得稅在2011年完成61510萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)77.43%。該稅種的主要支柱行業(yè)是房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)。房地產(chǎn)業(yè)占該稅種近一半比重，仍是絕對(duì)的主力行業(yè)。
分產(chǎn)業(yè)看，第三產(chǎn)業(yè)優(yōu)勢(shì)明顯，第一、二產(chǎn)業(yè)的絕對(duì)優(yōu)勢(shì)仍將持續(xù)。第一產(chǎn)業(yè)累計(jì)實(shí)現(xiàn)稅收1137萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)95.70%。第二產(chǎn)業(yè)累計(jì)實(shí)現(xiàn)稅收110496萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)46.01%。第三產(chǎn)業(yè)累計(jì)實(shí)現(xiàn)稅收655457萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)85.45%，稅收貢獻(xiàn)率高達(dá)85.45%。
（二）稅源構(gòu)成更加復(fù)雜，稅收質(zhì)量參差不齊
從稅源的經(jīng)濟(jì)類型上看，私營(yíng)企業(yè)、股份制企業(yè)快速發(fā)展，一方面，豐富了稅收收入的構(gòu)成，提高了稅收收入抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。另一方面，因不同經(jīng)濟(jì)利益主體理解和遵從稅法規(guī)定的程度不同，稅源結(jié)構(gòu)更加復(fù)雜，增加了稅源管理的難度。
從稅源的企業(yè)形態(tài)上看，各類企業(yè)高速發(fā)展，經(jīng)營(yíng)風(fēng)格和財(cái)務(wù)核算方式千差萬(wàn)別，數(shù)據(jù)口徑不一，關(guān)鍵環(huán)節(jié)不同。
（三）稅源地域分布廣泛，重點(diǎn)企業(yè)稅收貢獻(xiàn)突出
重慶市江北區(qū)地稅局下屬11個(gè)征收單位，各個(gè)地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不平衡，使得江北區(qū)企業(yè)稅收規(guī)模差異較大，中小企業(yè)數(shù)量較多，但稅源集中在重點(diǎn)企業(yè)。2011年，江北區(qū)地稅入庫(kù)稅收收入500萬(wàn)元以上的企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱重點(diǎn)企業(yè)）有183戶，占全區(qū)納稅人正常戶登記數(shù)的0.57%；共實(shí)現(xiàn)地稅收入60510萬(wàn)元，占當(dāng)年地稅收入總量的78.89%。這就決定了加強(qiáng)重點(diǎn)企業(yè)的稅源管理，是江北區(qū)稅源管理中必須重視的一環(huán)，具有實(shí)現(xiàn)稅收增收和維護(hù)稅收環(huán)境的雙重意義。
三、江北區(qū)稅源管理、經(jīng)濟(jì)發(fā)展與納稅服務(wù)的矛盾
（一）稅源高速發(fā)展與稅源管理能力的矛盾
2011年江北區(qū)地稅系統(tǒng)納稅人登記戶數(shù)為31943戶，地稅稅收收入總額增長(zhǎng)了1.77倍，達(dá)到767090萬(wàn)元。企業(yè)高速發(fā)展在帶來(lái)大量稅收的同時(shí)，也對(duì)稅源管理資源造成了巨大壓力，對(duì)納稅服務(wù)質(zhì)量帶來(lái)了更高的挑戰(zhàn)。
1.管理人員工作負(fù)擔(dān)日益繁重。全區(qū)地稅各所人均管戶一、兩百戶，其中真正從事稅源管理的人員數(shù)量少，管理任務(wù)更重。僅是納稅人登記、變更、注銷等日常性工作就已占了管理員大量的時(shí)間和精力，不利于提高稅源管理質(zhì)量。
2.數(shù)據(jù)采集工作強(qiáng)度加大。隨著納稅人數(shù)量的快速增長(zhǎng)，負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)收集的基層管理部門(mén)的工作量大大增加，在傳統(tǒng)的逐戶數(shù)據(jù)收集模式下，數(shù)據(jù)的及時(shí)性和準(zhǔn)確性都難以保障。
3.稅收管理人員業(yè)務(wù)能力滯后更加突出。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)的進(jìn)步，稅收政策更為復(fù)雜，這就對(duì)地稅系統(tǒng)稅源管理人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)和管理水平提出了更大的挑戰(zhàn)。
（二）稅源管理與納稅服務(wù)的矛盾
一般情況下，稅務(wù)所的平均年齡在44歲左右，老同志雖然工作經(jīng)驗(yàn)豐富，但接受新鮮事物較慢，難以適應(yīng)信息化和科學(xué)化的管理模式和手段。另外，由于江北區(qū)賣場(chǎng)多，餐飲多，點(diǎn)多面廣，稅源零散，造成征管力量薄弱，納稅服務(wù)質(zhì)量?jī)H側(cè)重在大廳人員服務(wù)態(tài)度是否熱情、文明禮貌用語(yǔ)是否規(guī)范等淺層次方面，而缺乏對(duì)一些辦稅程序、財(cái)務(wù)核算等稅源管理人員的有針對(duì)性的納稅輔導(dǎo)，納稅人深層次的納稅服務(wù)難以得到保障。如歐亞達(dá)家居市場(chǎng)辦證業(yè)戶數(shù)百戶，稅收管理員只有一人，因而在管理與服務(wù)上存在很大漏洞，征管力量薄弱，稅源精細(xì)管理與納稅服務(wù)矛盾十分突出。
四、做好稅源管理，優(yōu)化納稅服務(wù)工作
在2007年5月召開(kāi)的全國(guó)納稅服務(wù)工作會(huì)議上，前國(guó)家稅務(wù)總局黨組書(shū)記謝旭人就提出，加強(qiáng)稅源管理和優(yōu)化納稅服務(wù)都是稅收管理的重要方面，目標(biāo)都是提高稅源管理和納稅服務(wù)工作水平，爭(zhēng)取更上一個(gè)新臺(tái)階。
第一，全面開(kāi)展納稅評(píng)估，實(shí)施深度稅源管理。要不斷充實(shí)完善納稅評(píng)估“一戶式”納稅信息系統(tǒng)，利用該系統(tǒng)對(duì)納稅人納稅申報(bào)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性做出定性和定量的判斷。
第二，建立稅收分析、納稅評(píng)估和稅務(wù)稽查良性互動(dòng)機(jī)制，實(shí)施全方位、多層次、立交式監(jiān)控管理。建立稅收分析、納稅評(píng)估和稅務(wù)稽查良性互動(dòng)機(jī)制，是強(qiáng)化稅源管理的核心戰(zhàn)略。
第三，建立多種手段提高納稅服務(wù)系統(tǒng)效率。開(kāi)展多種形式、有針對(duì)性的納稅宣傳；將納稅服務(wù)與稅收管理有機(jī)結(jié)合，創(chuàng)立以納稅人為導(dǎo)向的稅收業(yè)務(wù)流程優(yōu)化方向。
第四，科學(xué)配置人力資源，充實(shí)稅收管理員隊(duì)伍。綜合考慮所管轄的稅源數(shù)量、稅源結(jié)構(gòu)、基層人員數(shù)量與素質(zhì)等因素，按照稅源管理的需要，重新整合優(yōu)化稅收管理員隊(duì)伍，科學(xué)合理配置人力資源。
綜上所述，只有建立稅收分析、納稅評(píng)估和稅務(wù)稽查良性互動(dòng)機(jī)制，建立高效的納稅服務(wù)系統(tǒng)，完善協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)，不斷優(yōu)化稅源管理體系，才能實(shí)現(xiàn)稅收的應(yīng)收盡收，從而構(gòu)建和諧的征納關(guān)系。
參考文獻(xiàn)：
1.袁紅兵.稅源管理體系的優(yōu)化研究[J].開(kāi)放導(dǎo)報(bào),2008(4).
文章編號(hào)：1003―4625(2007)08―0080-03 中圖分類號(hào)：F833 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
一、現(xiàn)行銀行稅制在制度公平方面存在的問(wèn)題
1994年稅制改革以來(lái)，我國(guó)現(xiàn)行的銀行稅制仍實(shí)行的是內(nèi)、外有別的兩套企業(yè)所得稅收制度。與內(nèi)資銀行企業(yè)相比，外資銀行企業(yè)額外享受諸多的優(yōu)惠政策更加劇了這種不公平競(jìng)爭(zhēng)。從表1可以看出內(nèi)外資企業(yè)所享受的稅收優(yōu)惠主要有以下幾點(diǎn)不同。
一是外資銀行業(yè)所享受的優(yōu)惠政策的內(nèi)容和范圍比中資銀行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)水平明顯偏低。
二是稅率上的不同。我國(guó)稅法規(guī)定，外資銀行金融機(jī)構(gòu)享有稅收減免優(yōu)惠：如設(shè)立在經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的外資銀行金融機(jī)構(gòu)，其來(lái)源于特區(qū)內(nèi)的營(yíng)業(yè)收入，從注冊(cè)之日起，可享受免稅5年的優(yōu)惠；在經(jīng)濟(jì)特區(qū)和國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的其他地區(qū)設(shè)立的外資銀行金融機(jī)構(gòu)，外國(guó)投資者投入資本或分行由總行撥人營(yíng)運(yùn)資金超過(guò)1000萬(wàn)美元、經(jīng)營(yíng)期在10年以上的，其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)所得按15％的稅率征收所得稅，同時(shí)從獲利年度起，第一年免征，第二年和第三年減半征收企業(yè)所得稅。而中資銀行沒(méi)有相關(guān)的稅率減免優(yōu)惠，一律適用33％的企業(yè)所得稅稅率。此外，外資銀行也不必繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育稅附加，稅負(fù)明顯不公平。
三是銀行業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目限制過(guò)多。從理論上講，與企業(yè)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的支出和費(fèi)用都應(yīng)允許在稅前如實(shí)扣除。而現(xiàn)行銀行稅制對(duì)許多支出項(xiàng)目規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，如(1)工資扣除限制。即按規(guī)定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)扣除，全國(guó)現(xiàn)行計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)為每月1600元。對(duì)超過(guò)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的工資支出銀行要繳納所得稅：然而，對(duì)于外資銀行我國(guó)稅法沒(méi)有任何限制，允許外資銀行支付給職工的工資可以全額在稅前扣除；因此，工資扣除的限制對(duì)中資銀行業(yè)公平稅負(fù)的影響較大。(2)允許銀行捐贈(zèng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)過(guò)嚴(yán)。中資銀行用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)支出在不超過(guò)企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納所得額的1.5％的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)可據(jù)實(shí)扣除(其他非金融保險(xiǎn)中資企業(yè)為3％)，超過(guò)部分不得扣除，必須調(diào)整增加并納入銀行經(jīng)營(yíng)收入總額中納稅；而外資銀行用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)可以作為當(dāng)期費(fèi)用全部列支扣除。這顯然不利于中資銀行納稅的公平性，同時(shí)也不利于我國(guó)慈善事業(yè)的發(fā)展。
四是銀行業(yè)再投資退稅政策內(nèi)外有別。稅法規(guī)定：(1)外資銀行將從本企業(yè)取得的利潤(rùn)直接再投資于該企業(yè)，增加注冊(cè)資本，或者作為資本投資開(kāi)辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，可退還其投資部分已繳納所得稅稅款的40％。(2)外資銀行將從本企業(yè)分得的利潤(rùn)，在中國(guó)境內(nèi)投資舉辦擴(kuò)建產(chǎn)品出口企業(yè)或先進(jìn)技術(shù)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，或者從海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的企業(yè)獲得的利潤(rùn)直接再投資于海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目和農(nóng)業(yè)開(kāi)發(fā)企業(yè)，可全部退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款。而中資銀行業(yè)沒(méi)有享受任何再投資退稅的政策規(guī)定，其稅負(fù)明顯在稅收制度上不公平。
由此可見(jiàn)，在現(xiàn)行銀行稅制中，內(nèi)、外資銀行企業(yè)分別適用不同的銀行稅制，且外資銀行享有較多的政策性稅收優(yōu)惠，與中資銀行相比，外資銀行享受超國(guó)民待遇，這直接影響了各自的稅負(fù)水平。這種稅收制度本身的不完善是造成銀行業(yè)不平等納稅的主要原因，嚴(yán)重影響了內(nèi)外資銀行業(yè)之間的公平競(jìng)爭(zhēng)。
二、現(xiàn)行銀行稅制在征收管理公平方面存在的問(wèn)題
首先，1994年我國(guó)實(shí)行了分稅制的征管改革模式，由于銀行稅制本身的不規(guī)范和不完善，出現(xiàn)了國(guó)稅和地稅交叉征收管理的共管局面。在實(shí)際征收管理工作中，由于國(guó)稅和地稅部門(mén)之間缺乏征管信息的溝通以及出于稅源、征管任務(wù)的考慮，在征收管理方面，對(duì)中資銀行的征管力度強(qiáng)，征管嚴(yán)格，而對(duì)于外資銀行的征管力度較松，征管較弱，造成同一性質(zhì)的銀行企業(yè)稅負(fù)水平的不一致，導(dǎo)致了銀行業(yè)納稅的不公平。
其次，在目前的征管模式下，國(guó)稅和地稅部門(mén)在制定和分配稅收計(jì)劃時(shí)仍采取“基數(shù)加增長(zhǎng)率”的征管模式。這種稅收征管模式造成了一切稅收工作以完成稅收任務(wù)為核心，從而產(chǎn)生許多不規(guī)范的征管行為。例如，稅務(wù)機(jī)關(guān)在完成年度稅收計(jì)劃后，為防止基數(shù)過(guò)大往往拖延稅款而不及時(shí)入庫(kù)，在完不成年度稅收計(jì)劃時(shí)，就出現(xiàn)下達(dá)稽查任務(wù)，征收“過(guò)頭稅”的情況，這樣稅務(wù)部門(mén)很難做到稅收征管的公平、公正。
再次，一些外資銀行業(yè)利用現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的漏洞和優(yōu)惠政策通過(guò)相關(guān)聯(lián)企業(yè)銀行的轉(zhuǎn)讓定價(jià)、資本弱化、重復(fù)享受稅收優(yōu)惠等方式向國(guó)外銀行轉(zhuǎn)讓定價(jià)和利潤(rùn)，從而逃避在我國(guó)納稅的目的。在目前我國(guó)對(duì)國(guó)外銀行的信息資料掌握不足，稅收征管水平比較落后的情況下，外資銀行的稅收收入大量流失。而稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)中資銀行的征管監(jiān)控嚴(yán)格，中資銀行較少采用關(guān)聯(lián)銀行的轉(zhuǎn)讓定價(jià)、資本弱化、重復(fù)享受稅收優(yōu)惠等方式達(dá)到逃避納稅的目的，致使中外資銀行在稅收征管方面出現(xiàn)不平等和不公平。
三、促進(jìn)我國(guó)銀行業(yè)公平納稅的國(guó)際借鑒
當(dāng)今世界，在銀行稅制的完善方面，發(fā)達(dá)國(guó)家制定了銀行稅制的國(guó)際稅收規(guī)則，并主導(dǎo)著國(guó)際稅收的發(fā)展方向。在銀行稅制的制定上比較公平、完善，其先進(jìn)的做法值得我們學(xué)習(xí)借鑒。
(一)發(fā)達(dá)國(guó)家在銀行公平納稅方面的經(jīng)驗(yàn)
1．從發(fā)達(dá)國(guó)家的直接稅制(即所得稅)的公平納稅來(lái)看，所得額的課稅不僅使得稅收收入比較準(zhǔn)確地反映國(guó)民收入的增減變動(dòng)，有利于更好地發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)功能，而且累進(jìn)性質(zhì)的所得稅能適應(yīng)納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，有利于各銀行間的公平競(jìng)爭(zhēng)。所以，所得稅具有公平、持續(xù)、普遍和可靠性等特征。一般而言，發(fā)達(dá)國(guó)家大多數(shù)以所得課稅為主體，其所得稅一般占他們?nèi)慷愂盏?9％以上。其發(fā)展的方向是逐步向著“低稅率、少減免、寬稅基、實(shí)征收”的稅制模式推進(jìn)，而且其所得稅政策朝著“公平稅負(fù)、鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)”的方向進(jìn)行調(diào)整，以適應(yīng)國(guó)際市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。因此，大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家在銀行所得稅制度上，基本采取與其他行業(yè)一致的稅收政策，在稅率上不將銀行同其他行業(yè)企業(yè)區(qū)別開(kāi)來(lái)，降低所得課稅稅率是發(fā)達(dá)國(guó)家所得稅制的一個(gè)顯著特點(diǎn)。銀行業(yè)稅收制度也不例外。在1994-2002年間，發(fā)達(dá)國(guó)家均不同程度降低了所得稅稅率，平均削減近10個(gè)百分點(diǎn)。
2．從發(fā)達(dá)國(guó)家的間接稅制(即流轉(zhuǎn)稅)的公平納稅來(lái)看，采取相對(duì)其他行業(yè)的輕稅政策，并按照銀行提供服務(wù)的種類分別實(shí)行不同的稅收政策。一方面對(duì)貸款、貼現(xiàn)、定(活)期存款業(yè)務(wù)、投資管理以及外匯業(yè)務(wù)等核心業(yè)務(wù)不征收增值稅，但也不允許抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)增值稅額，對(duì)銀行業(yè)不能抵扣的購(gòu)進(jìn)固定資
產(chǎn)(如房屋、辦公設(shè)備等)的進(jìn)項(xiàng)稅額按照金融服務(wù)業(yè)征稅。另一方面對(duì)財(cái)務(wù)咨詢、安全存款箱、債務(wù)托收、證券保存等附屬業(yè)務(wù)以標(biāo)準(zhǔn)稅率征收增值稅，各國(guó)稅率在3％-25％不等，平均水平在17％左右。許多實(shí)行增值稅的發(fā)達(dá)國(guó)家都對(duì)銀行金融服務(wù)免稅。在當(dāng)今世界，幾乎沒(méi)有一個(gè)國(guó)家對(duì)所有的銀行金融業(yè)務(wù)全面開(kāi)征增值稅，而是依據(jù)其銀行金融活動(dòng)的不同性質(zhì)實(shí)行區(qū)別征稅。
(二)發(fā)展中國(guó)家在稅收制度公平方面的成功做法
發(fā)展中國(guó)家的銀行稅制改革致力于消除原有舊的稅收體制，將銀行稅制僅僅作為國(guó)家宏觀調(diào)控的政策杠桿工具，努力營(yíng)造在開(kāi)放的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下不同類型的企業(yè)可以進(jìn)行公平競(jìng)爭(zhēng)的稅制環(huán)境。如新加坡、印度、韓國(guó)、巴西等發(fā)展中國(guó)家加入世界貿(mào)易組織后，其制定的銀行稅收制度均向國(guó)民待遇原則和非歧視待遇原則靠攏。這些國(guó)家開(kāi)始以經(jīng)濟(jì)實(shí)力和市場(chǎng)潛力來(lái)吸引外資。同時(shí)一些發(fā)展中國(guó)家的銀行稅制是逐步采用減少稅收優(yōu)惠待遇的措施以促進(jìn)不同經(jīng)濟(jì)類型的銀行企業(yè)展開(kāi)公平競(jìng)爭(zhēng)。東歐國(guó)家近年來(lái)稅制改革的事實(shí)也表明沒(méi)有稅收優(yōu)惠措施，但潛在的市場(chǎng)仍然招來(lái)了短期、高利潤(rùn)項(xiàng)目的投資。由此可見(jiàn)，一國(guó)稅收優(yōu)惠政策是一把“雙刃劍”，若稅收優(yōu)惠政策設(shè)計(jì)有誤，不僅達(dá)不到吸引外資跨國(guó)銀行和高科技企業(yè)等長(zhǎng)期投資，而且會(huì)導(dǎo)致外資企業(yè)逃稅行為的盛行，最終破壞了各銀行間的公平競(jìng)爭(zhēng)。
在對(duì)外資銀行的逃、避稅方面，俄羅斯、新加坡等國(guó)家設(shè)立了專門(mén)的稅務(wù)警察和稅務(wù)法庭，并形成了較健全完善的反避稅法律體系。在對(duì)銀行業(yè)的稅源管理方面，烏拉圭成立了納稅人特別管理處來(lái)監(jiān)督銀行業(yè)的稅收收入征管。巴西為加強(qiáng)對(duì)銀行等稅源大戶的集中統(tǒng)一管理，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)都分別設(shè)有大戶管理處，對(duì)納稅大戶尤其是煙草、汽車、銀行金融等行業(yè)的納稅大戶實(shí)施跟蹤監(jiān)控，從而完善了銀行業(yè)的稅收政策，有利于對(duì)國(guó)內(nèi)外銀行進(jìn)行公平的稅收征管。
四、促進(jìn)銀行業(yè)公平納稅的稅制政策措施
(一)建立統(tǒng)一和完善的銀行業(yè)所得稅制度
1．在稅種名稱上，不應(yīng)再有“企業(yè)所得稅”和“外商獨(dú)資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅”的區(qū)別，本著簡(jiǎn)化稅制的原則，將二者合并，統(tǒng)一稅種名稱。
2．在適用的稅率方面，內(nèi)資金融機(jī)構(gòu)和外資金融機(jī)構(gòu)均應(yīng)適用相同稅率，建議在目前差別最為明顯的外資15％，內(nèi)資33％的稅率之間進(jìn)行平衡，因?yàn)檫@種稅率上的不公平待遇將對(duì)銀行業(yè)稅后利潤(rùn)產(chǎn)生不公平的影響。
3．在企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的可扣除項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)上，內(nèi)外資銀行業(yè)應(yīng)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。建議在內(nèi)資和外資金融機(jī)構(gòu)的折舊殘值統(tǒng)一確定為固定資產(chǎn)原價(jià)的10％的規(guī)定執(zhí)行，5％的優(yōu)惠政策不再執(zhí)行。公益性捐贈(zèng)不論是內(nèi)資還是外資企業(yè)，都確定在企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的1.5％內(nèi)扣除，將原先外資銀行可全部據(jù)實(shí)扣除的規(guī)定取消，另外在中外資銀行的計(jì)稅工資、職工福利費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、壞賬損失等方面都應(yīng)保持一致性。
4．銀行所得稅制的相關(guān)規(guī)定應(yīng)與國(guó)際接軌。建議銀行業(yè)所得稅稅前的扣除項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)與國(guó)際通行的金融機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，可借鑒國(guó)外的做法，原則上，與企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的支出和費(fèi)用項(xiàng)目只要憑真實(shí)合法的憑證就可以在所得稅稅前予以據(jù)實(shí)扣除，計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)則應(yīng)考慮到銀行金融業(yè)是知識(shí)密集型產(chǎn)業(yè)的實(shí)際情況，適當(dāng)提高或者將限制標(biāo)準(zhǔn)取消。中資銀行企業(yè)與外國(guó)企業(yè)簽汀借貸、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、財(cái)產(chǎn)租賃等合同或協(xié)議，按合同或協(xié)議規(guī)定支付的利息、租金、特許使用費(fèi)等款項(xiàng)，凡己計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用的，無(wú)論上述款項(xiàng)是否實(shí)際支付，均視為已支付，并按稅法規(guī)定代扣代繳預(yù)提所得稅，以體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。
(二)調(diào)整和完善中外資銀行企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)稅收優(yōu)惠政策的導(dǎo)向轉(zhuǎn)移
一方面，建議中外資銀行企業(yè)均可享受同等的再投資退稅優(yōu)惠政策，即凡是將銀行業(yè)取得利潤(rùn)再投資于該銀行企業(yè)增加注冊(cè)資本的，均享受退還其投資部分已繳納所得稅的40％稅款的優(yōu)惠待遇。這樣做可以鼓勵(lì)所有金融企業(yè)再投資的積極性，增加銀行業(yè)自身的注冊(cè)資本，增強(qiáng)中資銀行業(yè)加入WTO后應(yīng)對(duì)金融系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的能力。更重要的是，可以實(shí)現(xiàn)中外資銀行的公平競(jìng)爭(zhēng)，促使我國(guó)銀行業(yè)的實(shí)際稅負(fù)與名義稅負(fù)趨于一致，從而營(yíng)造一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)和可持續(xù)發(fā)展的稅收環(huán)境。另一方面，現(xiàn)行銀行稅制中針對(duì)外資銀行的稅收優(yōu)惠政策可執(zhí)行到批準(zhǔn)的期限期滿為止，不再延長(zhǎng)。以后的銀行業(yè)稅收優(yōu)惠政策不應(yīng)再以資本性質(zhì)、區(qū)域?yàn)閷?dǎo)向，而應(yīng)以國(guó)家扶持的產(chǎn)業(yè)、行業(yè)、項(xiàng)目為導(dǎo)向，鼓勵(lì)技術(shù)創(chuàng)新、新興業(yè)務(wù)的研發(fā)，同時(shí)為增加銀行稅制的透明度，避免或減少因政策調(diào)整對(duì)銀行業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來(lái)的不利影響，對(duì)現(xiàn)有的銀行稅收優(yōu)惠予以調(diào)整時(shí)，若能提前一段時(shí)間通知納稅人將會(huì)為他們的行為決策提供前瞻性的積極影響。
一、資本弱化對(duì)稅收的影響
1.資本弱化的含義
資本弱化（又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽?。┦侵冈诠镜馁Y本結(jié)構(gòu)中債務(wù)融資的比重大大超過(guò)了股權(quán)融資比重。
2.資本弱化的產(chǎn)生原因
企業(yè)的資金來(lái)源，按其性質(zhì)可分為權(quán)益資本和債務(wù)資本。各國(guó)的稅法普遍規(guī)定，權(quán)益資本以股息的形式獲得的報(bào)酬，不能在稅前所得額中扣除；支付給債務(wù)資本的利息，可以列為財(cái)務(wù)費(fèi)用，在稅前所得額中扣除。因而利息具有“稅收擋板”效應(yīng)，能降低企業(yè)的實(shí)際成本負(fù)擔(dān)。利息和股息在稅務(wù)上的處理不同使資本弱化成為避稅手段。
3.資本弱化與稅收
資本弱化作為跨國(guó)公司進(jìn)行避稅的一種重要方式，對(duì)東道國(guó)和投資國(guó)都有嚴(yán)重負(fù)面影響。
從東道國(guó)角度看，資本弱化的負(fù)面影響主要表現(xiàn)在：一是導(dǎo)致公司資本結(jié)構(gòu)不合理，借貸資本比例過(guò)高往往導(dǎo)致貸款公司出資不到位，或以收回貸款本金及利息的方式抽走出資；二是利益與責(zé)任不相稱，貸款公司在獲取高比例的債權(quán)收益的同時(shí)，卻以低比例的股本承擔(dān)著所有的 經(jīng)濟(jì) 及社會(huì)責(zé)任，借款公司正常利潤(rùn)減少甚至出現(xiàn)“零利潤(rùn)”和“負(fù)利潤(rùn)”現(xiàn)象；三是稅收權(quán)益流失，東道國(guó)公司以償還利息的方式將稅前利潤(rùn)轉(zhuǎn)移給貸款公司，降低利潤(rùn)，高比例的境外利息扣除，也減少了東道國(guó)公司的利潤(rùn)，損害了東道國(guó)應(yīng)有的稅收權(quán)益。
從投資國(guó)的角度看，由于各國(guó)對(duì)境外投資所得的征稅及抵免規(guī)定有所不同，監(jiān)管力度有限，且跨國(guó)公司往往通過(guò)設(shè)在避稅港的關(guān)聯(lián)公司進(jìn)行投資或融資，資本弱化問(wèn)題不僅易導(dǎo)致投資國(guó)的資金外流，而且會(huì)對(duì)其稅收權(quán)益產(chǎn)生較大的沖擊。
二、我國(guó)的資本弱化稅制現(xiàn)狀
2008年我國(guó)開(kāi)始實(shí)行同時(shí)適用于內(nèi)外資企業(yè)的新企業(yè)所得稅法，新企業(yè)所得稅法借鑒國(guó)際慣例，新法及其實(shí)施條例專門(mén)規(guī)定了特別納稅調(diào)整條款，確立了我國(guó)企業(yè)所得稅的反避稅制度。新法對(duì)資本弱化的管理未采用原來(lái)在外商投資企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付利息問(wèn)題上的強(qiáng)調(diào)利息支付的正常交易原則，而是采用了安全港模式，這也是國(guó)際上實(shí)行資本弱化稅制的多數(shù)國(guó)家所采用模式。
新法第四十六條明確規(guī)定“企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在 計(jì)算 應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”，對(duì)內(nèi)外資企業(yè)一視同仁地都采取了資本弱化的限制。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》對(duì)關(guān)聯(lián)方企業(yè)間借款利息在企業(yè)所得稅前的扣除問(wèn)題提出了具體要求：
1.明確了利息扣除限額。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過(guò)規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為： 金融 企業(yè)為5：1；其他企業(yè)為2：1。
2.明確了企業(yè)利息扣除不受比例限制的特例。即能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。
3.明確了對(duì)兼營(yíng)不同業(yè)務(wù)的企業(yè)利息支出的要求。企業(yè)同時(shí)從事金融業(yè)務(wù)和非金融業(yè)務(wù)，實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出應(yīng)按照合理方法分開(kāi)計(jì)算，否則“從低”適用稅前扣除比例。
4.明確了超扣除限額利息的處理。企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。
今年1月，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（以下簡(jiǎn)稱《辦法》）對(duì)資本弱化管理提出了具體操作要求：
1.不得扣除利息支出。要依照公式：不得扣除利息支出=年度實(shí)際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×（1-標(biāo)準(zhǔn)比例/關(guān)聯(lián)債資比例）計(jì)算。
2.關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的范圍。包括關(guān)聯(lián)方以各種形式提供擔(dān)保的債權(quán)性投資，如關(guān)聯(lián)方通過(guò)非關(guān)聯(lián)方提供的背對(duì)背貸款（例如委托貸款等），以及由非關(guān)聯(lián)方提供、但由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保的債權(quán)性投資等。
3.企業(yè)權(quán)益性投資的范圍。為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額，并且要求使用所有者權(quán)益的賬面價(jià)值而非市場(chǎng)公允價(jià)值。
4.關(guān)聯(lián)債資比例。依照公式：關(guān)聯(lián)債資比例＝年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和/年度各月平均權(quán)益投資之和計(jì)算。
5.利息支出的范圍。包括直接或間接關(guān)聯(lián)債權(quán)投資實(shí)際支付的利息、擔(dān)保費(fèi)、抵押費(fèi)和其他具有利息性質(zhì)的費(fèi)用。
6.不得扣除利息如何在關(guān)聯(lián)方之間分配。按照實(shí)際支付給各關(guān)聯(lián)方利息占關(guān)聯(lián)方利息總額的比例，在各關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行分配。
三、對(duì)我國(guó)資本弱化稅制的實(shí)施建議
1.注意和其他反避稅措施的搭配和協(xié)調(diào)。實(shí)踐表明，當(dāng)前跨國(guó)公司為規(guī)避稅收，在投資時(shí)往往轉(zhuǎn)移定價(jià)、資本弱化和避稅港融資等多種手段交叉使用。因此，在制定涉及資本弱化的相關(guān)法規(guī)時(shí)必須統(tǒng)籌考慮，注意和其他反避稅措施的搭配。當(dāng)前不僅要加速建立我國(guó)的資本弱化稅制安排，而且要加快推廣避稅港融資申報(bào)制度和預(yù)約定價(jià)制度。此外，由于制定資本弱化法規(guī)的國(guó)家越多，國(guó)際重復(fù)征稅發(fā)生的可能性也就越大，因此我國(guó)和相關(guān)國(guó)家也應(yīng)當(dāng)修訂雙邊稅收協(xié)定，使相互協(xié)商程序涵蓋資本弱化法規(guī)，避免重復(fù)征稅。
2.擴(kuò)大并加強(qiáng)國(guó)際稅收管理的跨國(guó)協(xié)調(diào)與合作，通過(guò)稅收協(xié)定共同防止國(guó)際避（逃）稅；加強(qiáng)國(guó)際稅收管理機(jī)構(gòu)建設(shè)，從組織上保證國(guó)際稅收管理健康運(yùn)行，勝任日益繁重的國(guó)際稅收決策、立法、執(zhí)法與司法管理。
3.加強(qiáng)相關(guān)業(yè)務(wù)培訓(xùn)和人才培養(yǎng)。反資本弱化是一項(xiàng)技術(shù)要求較高的工作，它要求稅務(wù)人員不僅應(yīng)當(dāng)扎實(shí)掌握財(cái)會(huì)知識(shí)，熟悉稅收征管，還要對(duì)跨國(guó)公司的運(yùn)作和經(jīng)營(yíng)有相當(dāng)?shù)牧私?，而且?duì)于國(guó)際貿(mào)易知識(shí)和外語(yǔ)能力都提出了很高的要求。因此，加強(qiáng)相關(guān)人才的培養(yǎng)對(duì)提高我國(guó)的反資本弱化工作具有重要的意義。
參考 文獻(xiàn) ：
[1]曹洋.資本弱化稅制的國(guó)際比較與借鑒[j].涉外稅務(wù)，2007，（5）.
一、資本弱化對(duì)稅收的影響
1.資本弱化的含義
資本弱化（又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽?。┦侵冈诠镜馁Y本結(jié)構(gòu)中債務(wù)融資的比重大大超過(guò)了股權(quán)融資比重。
2.資本弱化的產(chǎn)生原因
企業(yè)的資金來(lái)源，按其性質(zhì)可分為權(quán)益資本和債務(wù)資本。各國(guó)的稅法普遍規(guī)定，權(quán)益資本以股息的形式獲得的報(bào)酬，不能在稅前所得額中扣除；支付給債務(wù)資本的利息，可以列為財(cái)務(wù)費(fèi)用，在稅前所得額中扣除。因而利息具有“稅收擋板”效應(yīng)，能降低企業(yè)的實(shí)際成本負(fù)擔(dān)。利息和股息在稅務(wù)上的處理不同使資本弱化成為避稅手段。
3.資本弱化與稅收
資本弱化作為跨國(guó)公司進(jìn)行避稅的一種重要方式，對(duì)東道國(guó)和投資國(guó)都有嚴(yán)重負(fù)面影響。
從東道國(guó)角度看，資本弱化的負(fù)面影響主要表現(xiàn)在：一是導(dǎo)致公司資本結(jié)構(gòu)不合理，借貸資本比例過(guò)高往往導(dǎo)致貸款公司出資不到位，或以收回貸款本金及利息的方式抽走出資；二是利益與責(zé)任不相稱，貸款公司在獲取高比例的債權(quán)收益的同時(shí)，卻以低比例的股本承擔(dān)著所有的經(jīng)濟(jì)及社會(huì)責(zé)任，借款公司正常利潤(rùn)減少甚至出現(xiàn)“零利潤(rùn)”和“負(fù)利潤(rùn)”現(xiàn)象；三是稅收權(quán)益流失，東道國(guó)公司以償還利息的方式將稅前利潤(rùn)轉(zhuǎn)移給貸款公司，降低利潤(rùn)，高比例的境外利息扣除，也減少了東道國(guó)公司的利潤(rùn)，損害了東道國(guó)應(yīng)有的稅收權(quán)益。
從投資國(guó)的角度看，由于各國(guó)對(duì)境外投資所得的征稅及抵免規(guī)定有所不同，監(jiān)管力度有限，且跨國(guó)公司往往通過(guò)設(shè)在避稅港的關(guān)聯(lián)公司進(jìn)行投資或融資，資本弱化問(wèn)題不僅易導(dǎo)致投資國(guó)的資金外流，而且會(huì)對(duì)其稅收權(quán)益產(chǎn)生較大的沖擊。
二、我國(guó)的資本弱化稅制現(xiàn)狀
2008年我國(guó)開(kāi)始實(shí)行同時(shí)適用于內(nèi)外資企業(yè)的新企業(yè)所得稅法，新企業(yè)所得稅法借鑒國(guó)際慣例，新法及其實(shí)施條例專門(mén)規(guī)定了特別納稅調(diào)整條款，確立了我國(guó)企業(yè)所得稅的反避稅制度。新法對(duì)資本弱化的管理未采用原來(lái)在外商投資企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付利息問(wèn)題上的強(qiáng)調(diào)利息支付的正常交易原則，而是采用了安全港模式，這也是國(guó)際上實(shí)行資本弱化稅制的多數(shù)國(guó)家所采用模式。
新法第四十六條明確規(guī)定“企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”，對(duì)內(nèi)外資企業(yè)一視同仁地都采取了資本弱化的限制。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》對(duì)關(guān)聯(lián)方企業(yè)間借款利息在企業(yè)所得稅前的扣除問(wèn)題提出了具體要求：
1.明確了利息扣除限額。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過(guò)規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：金融企業(yè)為5：1；其他企業(yè)為2：1。
2.明確了企業(yè)利息扣除不受比例限制的特例。即能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。
3.明確了對(duì)兼營(yíng)不同業(yè)務(wù)的企業(yè)利息支出的要求。企業(yè)同時(shí)從事金融業(yè)務(wù)和非金融業(yè)務(wù)，實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出應(yīng)按照合理方法分開(kāi)計(jì)算，否則“從低”適用稅前扣除比例。
4.明確了超扣除限額利息的處理。企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。
今年1月，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（以下簡(jiǎn)稱《辦法》）對(duì)資本弱化管理提出了具體操作要求：
1.不得扣除利息支出。要依照公式：不得扣除利息支出=年度實(shí)際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×（1-標(biāo)準(zhǔn)比例/關(guān)聯(lián)債資比例）計(jì)算。
2.關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的范圍。包括關(guān)聯(lián)方以各種形式提供擔(dān)保的債權(quán)性投資，如關(guān)聯(lián)方通過(guò)非關(guān)聯(lián)方提供的背對(duì)背貸款（例如委托貸款等），以及由非關(guān)聯(lián)方提供、但由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保的債權(quán)性投資等。
3.企業(yè)權(quán)益性投資的范圍。為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額，并且要求使用所有者權(quán)益的賬面價(jià)值而非市場(chǎng)公允價(jià)值。
4.關(guān)聯(lián)債資比例。依照公式：關(guān)聯(lián)債資比例＝年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和/年度各月平均權(quán)益投資之和計(jì)算。
5.利息支出的范圍。包括直接或間接關(guān)聯(lián)債權(quán)投資實(shí)際支付的利息、擔(dān)保費(fèi)、抵押費(fèi)和其他具有利息性質(zhì)的費(fèi)用。
6.不得扣除利息如何在關(guān)聯(lián)方之間分配。按照實(shí)際支付給各關(guān)聯(lián)方利息占關(guān)聯(lián)方利息總額的比例，在各關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行分配。
三、對(duì)我國(guó)資本弱化稅制的實(shí)施建議
（一）出租方缺乏依法納稅的意識(shí)
如果大部分房屋出租方存在漏繳、逃繳的想法，且在心態(tài)上上也抱著“能不交則不交”的心態(tài)開(kāi)始逃稅漏稅問(wèn)題。再加上國(guó)內(nèi)商業(yè)市場(chǎng)房屋租賃稅收問(wèn)題本身就未得到有效監(jiān)管，所以致使部分出租方很少有主動(dòng)納稅的意識(shí)。因大多房屋出租方在繳納房產(chǎn)稅意識(shí)上存在不足，是造成房屋租賃稅收管理中難以解決問(wèn)題。
（二）房屋承租方缺乏所要票據(jù)和配合的意識(shí)
如果是商業(yè)市場(chǎng)上房屋承租方，那么則以個(gè)體工商業(yè)戶較多，而其每月則會(huì)定期繳納一定的房租或者稅額，且在繳納稅款之后卻沒(méi)有所要票據(jù)的意識(shí)。還有一種情況是，假如承租方向租賃方所要發(fā)票的話，一個(gè)是出租人不愿意開(kāi)具相應(yīng)票據(jù)，再一個(gè)則會(huì)提高房租，以此將稅金變相的轉(zhuǎn)嫁到承租人身上，其自身并不會(huì)受到任何經(jīng)濟(jì)損失。因此，基于這種情況，一般承租人就不會(huì)堅(jiān)持所要發(fā)票。與此同時(shí)，因承租人本身對(duì)工商和稅務(wù)部門(mén)等存在畏懼、抵觸心理，如果稅務(wù)人員就房屋租賃問(wèn)題等進(jìn)行詢問(wèn)時(shí)，一般承租人都不愿意配合。因此，基于這些情況的出現(xiàn)，致使房屋稅收在征收上較為困難。
（三）征管基礎(chǔ)信息存在不對(duì)稱問(wèn)題
先對(duì)商業(yè)市場(chǎng)房屋租賃稅收問(wèn)題進(jìn)行分析，其是通過(guò)房產(chǎn)所擁有的價(jià)值，或者以租賃價(jià)格等作為納稅依據(jù)，以此所征收的部分稅額。但是，在實(shí)際房屋租賃稅收管理中卻因地稅部門(mén)對(duì)房屋基礎(chǔ)信息情況了解不夠透徹， 也對(duì)房屋租賃實(shí)際價(jià)格等難以確切了解，或者是因出租方隱瞞其房屋租賃的問(wèn)題、出租方所出具的房屋租賃協(xié)議不真實(shí)等情況，都會(huì)造成地稅部門(mén)所掌握的房屋租賃信息存在不對(duì)稱問(wèn)題。除此之外，商業(yè)市場(chǎng)本身數(shù)量較為分散，且多。所以商城內(nèi)個(gè)體戶與產(chǎn)權(quán)單位本身是兩個(gè)稅務(wù)局所管理，致使個(gè)體戶在租金的支出上與產(chǎn)權(quán)單位所了解到的租金信息存在較大出入，再加上雙方在溝通信息機(jī)制缺乏，致使征管基礎(chǔ)信息不對(duì)稱。
（四）與相關(guān)部門(mén)缺乏溝通機(jī)制
商業(yè)市場(chǎng)房產(chǎn)稅的征收上涉及方面較多，如房管、物業(yè)、建設(shè)等部門(mén)，所以稅務(wù)部門(mén)對(duì)這些方面去征收稅款的話相當(dāng)困難，在效率上也較低。雖然國(guó)家也出臺(tái)了《征管法》用以規(guī)范和明確稅務(wù)部門(mén)的工作職責(zé)和稅收管理方式，可以在稅務(wù)部門(mén)監(jiān)管下的相關(guān)部門(mén)或者單位有義務(wù)和責(zé)任向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供一些稅務(wù)方面的基礎(chǔ)信息，以此能夠?qū)φ鞫惢顒?dòng)的開(kāi)展起到輔助作用。但是，在實(shí)際房產(chǎn)稅征收上因稅務(wù)部門(mén)與下屬相關(guān)部門(mén)和單位缺乏必要的溝通機(jī)制，且相關(guān)部門(mén)之間也并未建立起完善的部門(mén)協(xié)作機(jī)制，并且沒(méi)有相應(yīng)的信息交流平臺(tái)。致使稅務(wù)部門(mén)無(wú)法通過(guò)相關(guān)部門(mén)和單位獲取到更多關(guān)于房屋租賃、出售或者房屋信息變動(dòng)等的信息。
（五）在相關(guān)政策上缺乏滯后性，且缺乏約束和管理
雖然國(guó)內(nèi)在《征管法》中明確提出：在房屋租賃稅收管理上是基于房產(chǎn)所有者進(jìn)行的征收和管理。但是，商業(yè)市場(chǎng)中房屋租賃問(wèn)題本身較為復(fù)雜，所以如果想要找到真正的房屋租賃人較為困難，因而國(guó)家所擁有的法律政策就無(wú)法對(duì)房屋租賃問(wèn)題進(jìn)行有效的約束和管理。
二、解決商業(yè)市場(chǎng)中房屋租賃稅收管理問(wèn)題的建議
（一）建立協(xié)稅網(wǎng)絡(luò)來(lái)進(jìn)行合力管理
對(duì)于商業(yè)市場(chǎng)中房屋租賃基礎(chǔ)信息不完善的問(wèn)題，首先要對(duì)市場(chǎng)租賃管理問(wèn)題進(jìn)行完善，可以開(kāi)發(fā)出適合商業(yè)市場(chǎng)房屋租賃信息管理方面的系統(tǒng)，以此來(lái)對(duì)房屋租賃問(wèn)題進(jìn)行更好管理，也可以作為一種綜合性平臺(tái)，來(lái)對(duì)承租人與商業(yè)市場(chǎng)產(chǎn)權(quán)單位不統(tǒng)一問(wèn)題進(jìn)行管理，以此確保稅收管理信息上更加統(tǒng)一。與此同時(shí)，可以借助互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)將房?a登記基礎(chǔ)信息作為交換平臺(tái)，以此對(duì)商業(yè)市場(chǎng)房屋租賃問(wèn)題進(jìn)行更好監(jiān)管和控制，且可以作為每年巡查的基礎(chǔ)信息所用。而在巡查過(guò)程中如果發(fā)現(xiàn)之前所登記基礎(chǔ)信息不對(duì)稱問(wèn)題則要及時(shí)的了解清楚，以此進(jìn)行修改或者完善，以此使商業(yè)市場(chǎng)中房屋租賃問(wèn)題的監(jiān)管向規(guī)范化方向所發(fā)展。
除此之外，還可以借助社會(huì)公眾所擁有的力量，能夠從房產(chǎn)租賃相關(guān)問(wèn)題上進(jìn)行監(jiān)管，這對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)房產(chǎn)租賃問(wèn)題管理上起到重要輔助作用，對(duì)提高稅收管理的質(zhì)量也發(fā)揮良好支持。
（二）完善相關(guān)法律法規(guī)，建立個(gè)人誠(chéng)信制度
雖然國(guó)家出臺(tái)了相關(guān)法律法規(guī)用以規(guī)范和完善商業(yè)市場(chǎng)房屋租賃問(wèn)題，但是從地方來(lái)說(shuō)，其進(jìn)行相關(guān)法法律條例的定制和規(guī)定，也能對(duì)商業(yè)市場(chǎng)房屋租賃問(wèn)題進(jìn)行更好監(jiān)管。首先，要求房屋租賃交易上必須要開(kāi)具相應(yīng)發(fā)票，以此通過(guò)發(fā)票的方式來(lái)確保出租人能定期繳納相應(yīng)稅金，以此來(lái)對(duì)納稅人起到有效約束力；其次，在合同上的認(rèn)證制度。進(jìn)行房屋租賃的雙方在合同上應(yīng)加強(qiáng)法律效應(yīng)，且確保房屋租賃雙方所簽訂的合同具有法律效應(yīng)，能夠?qū)灰纂p方起到有效的法律約束；第三，要求房屋出租方辦理相應(yīng)的租賃許可證，只有在辦理了房屋租賃許可證之后才可以進(jìn)行房屋租賃業(yè)務(wù)，否則視為違規(guī)出租；第四，建立個(gè)人誠(chéng)信制度，這對(duì)提高承租人主動(dòng)納稅意識(shí)有一定促進(jìn)作用。并且，可以將承租人納稅誠(chéng)信度與其個(gè)人征信問(wèn)題進(jìn)行掛鉤，能夠?qū)ζ浣窈筱y行貸款等金融業(yè)務(wù)辦理上也會(huì)受到一定影響。而出租人為了保證其個(gè)人誠(chéng)信度則對(duì)定期繳納房產(chǎn)租賃稅收；最后，通過(guò)核定征收方式進(jìn)行稅收管理?？梢杂啥悇?wù)部門(mén)所收集到的房屋面積信息，以及房屋地理位置等作為參考，以此對(duì)房屋租賃市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行估量，以此來(lái)征收合理稅額。
（三）加大稅法的宣傳，以此提高業(yè)主納稅意識(shí)
中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）003-0-01
一、前言
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的不斷加快，各個(gè)行業(yè)獲得了進(jìn)一步的發(fā)展，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的競(jìng)爭(zhēng)性和公平性特征明顯，企業(yè)要想在競(jìng)爭(zhēng)中獲得生存和進(jìn)一步的發(fā)展，就要重視國(guó)家政策環(huán)境和市場(chǎng)環(huán)境的變化，未雨綢繆，積極做好應(yīng)對(duì)措施，降低企業(yè)外部經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，以便為企業(yè)發(fā)展創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。
自2012年1月1日起，國(guó)家率先在上海市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，近幾年陸續(xù)將試點(diǎn)范圍向全國(guó)擴(kuò)大，同時(shí)，將試點(diǎn)的行業(yè)逐步增加，鐵路運(yùn)輸、郵政服務(wù)業(yè)、電信業(yè)逐步納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。2016年5月1日起，國(guó)家全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)一次性納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。至此，營(yíng)改增稅制改革措施全面實(shí)施，試點(diǎn)范圍涵蓋全部行業(yè)，營(yíng)業(yè)稅將退出歷史舞臺(tái)。
在新的稅收制度背景下，企業(yè)應(yīng)根據(jù)營(yíng)改增稅制改革措施的內(nèi)容和要求進(jìn)行稅收繳納，要針對(duì)營(yíng)改增所帶來(lái)的影響和變化，做好相應(yīng)的稅收管理與籌劃工作，以便充分享受國(guó)家給予的稅收“紅利”，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
二、全面營(yíng)改增政策下企業(yè)的應(yīng)對(duì)策略
1.加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部人員的稅收政策培訓(xùn)
全面推行營(yíng)改增政策對(duì)企業(yè)內(nèi)部涉稅人員提出了更高的要求，為了提高企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范能力，企業(yè)應(yīng)提高企業(yè)全員稅負(fù)意識(shí)，積極開(kāi)展對(duì)內(nèi)部涉稅人員的專項(xiàng)培訓(xùn)。財(cái)務(wù)人員要對(duì)營(yíng)改增政策進(jìn)行全面系統(tǒng)的學(xué)習(xí)，隨時(shí)關(guān)注與營(yíng)改增政策有關(guān)的信息動(dòng)態(tài)，了解稅收優(yōu)惠條件，合理納稅。同時(shí)，稅務(wù)會(huì)計(jì)還要全面掌握發(fā)票認(rèn)領(lǐng)、繳銷、開(kāi)具，進(jìn)項(xiàng)稅票的認(rèn)證、抵扣，以及納稅申報(bào)業(yè)務(wù)的處理；業(yè)務(wù)人員要根據(jù)各自經(jīng)辦的業(yè)務(wù)內(nèi)容，掌握相關(guān)營(yíng)改增稅收政策。在這個(gè)過(guò)程中財(cái)務(wù)人員要與業(yè)務(wù)人員及時(shí)進(jìn)行信息交流與反饋，強(qiáng)化和各個(gè)部門(mén)之間的協(xié)作，提高企業(yè)稅收籌劃能力。企業(yè)更要保持與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的緊密聯(lián)系，加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的實(shí)時(shí)溝通，以便能夠正確地理解和運(yùn)用有關(guān)稅收政策，規(guī)避和防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
2.慎重選擇供應(yīng)商，合理獲取增值稅專用發(fā)票
增值稅納稅人區(qū)分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人的做法。不同的納稅人在計(jì)稅方法、稅率等方面都有所不同。一般納稅人除了稅法規(guī)定的特定應(yīng)稅行為可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法外，一律適用一般計(jì)稅方法，而小規(guī)模納稅人只適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。
一般納稅人可以自行開(kāi)具適用稅率的增值稅專用發(fā)票，而小規(guī)模納稅由于不能自行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，只能向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)增值稅S梅⑵保使得專用發(fā)票的獲取難度加大、手續(xù)較為繁雜。在采購(gòu)總金額一定時(shí)，選擇一般納稅人作為供應(yīng)商，企業(yè)可以有更多的進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣，而且在發(fā)票的取得上更為便捷。但是，在保證商品品質(zhì)的前提下，如果小規(guī)模納稅人供應(yīng)商的價(jià)格更低，足以彌補(bǔ)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣差異帶來(lái)的影響，那么，小規(guī)模納稅人供應(yīng)商也可以選擇。
3.強(qiáng)化合同管理，完善簽約條款
營(yíng)改增政策的實(shí)施對(duì)企業(yè)完善合同管理提出一定要求，企業(yè)在簽訂合同時(shí)，無(wú)論作為銷售方還是采購(gòu)方，都要明確交易事項(xiàng)金額是否含稅，相應(yīng)稅種、稅率以及對(duì)該交易事項(xiàng)和交易對(duì)象所能夠提供或索取的發(fā)票種類，以免在以后的交易中，因合同約定不明晰而產(chǎn)生不必要的糾紛。
4.強(qiáng)化發(fā)票管理，確保進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)抵盡抵
營(yíng)改增政策的全面實(shí)施，涉及行業(yè)廣泛，涉稅行為繁多，由此對(duì)不同應(yīng)稅行為的發(fā)票開(kāi)具和使用要求也不盡相同。企業(yè)要明確掌握各種發(fā)票的使用范圍、填開(kāi)具要求、以及使用期限等相關(guān)政策，并對(duì)發(fā)票進(jìn)行嚴(yán)格的審核，確保發(fā)票的規(guī)范使用，降低稅收風(fēng)險(xiǎn)。
2016年?duì)I改增政策規(guī)定，對(duì)原來(lái)按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，如果發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的，則可以按照規(guī)定的辦法計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。條件是應(yīng)取得2016年5月1日后開(kāi)具的合法有效的增值稅扣稅憑證。企業(yè)對(duì)此類資產(chǎn)最初的發(fā)票取得應(yīng)嚴(yán)格要求，雖然最初此類不動(dòng)產(chǎn)的用途不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，仍然應(yīng)索取增值稅專用發(fā)票并且及時(shí)認(rèn)證，以便在改變用途時(shí)能夠符合抵扣條件。
5.特殊應(yīng)稅行為，合理選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅
營(yíng)改增政策中對(duì)許多特定應(yīng)稅行為，一般納稅人可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。簡(jiǎn)易計(jì)稅方法使企業(yè)少計(jì)提了銷項(xiàng)稅額，但是其相應(yīng)業(yè)務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額卻不能抵扣，因此，低稅率并不等于低稅負(fù)。企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)測(cè)算分析，合理地選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。
同樣，作為采購(gòu)方也要合理選擇交易方式，以防“被簡(jiǎn)易計(jì)稅”行為發(fā)生，從而增加企業(yè)稅負(fù)。例如，在建筑服務(wù)中，如果發(fā)包方自行采購(gòu)全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力（即“甲供材”），則施工方即使是一般納稅人也可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，采用3%征收率計(jì)稅。因此，采購(gòu)方應(yīng)綜合考慮工程造價(jià)中建材所占比重，以及能否與一般納稅人供應(yīng)商完成采購(gòu)交易，取得增值稅專用發(fā)票。通過(guò)測(cè)算比較不同交易模式下的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣差異，從而進(jìn)行合理選擇。
三、結(jié)語(yǔ)
營(yíng)改增政策內(nèi)容繁多、涉及面廣，這對(duì)企業(yè)稅收管理工作提出更高的要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極學(xué)習(xí)和掌握全面營(yíng)改增政策內(nèi)容的細(xì)節(jié)，根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)合理利用相關(guān)優(yōu)惠政策，積極實(shí)施納稅籌劃，以降低企業(yè)稅負(fù)，提高自身盈利能力和核心競(jìng)爭(zhēng)力。
參考文獻(xiàn)：
[1]王紅春.淺談營(yíng)改增背景下的企業(yè)應(yīng)對(duì)策略[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2016（15）.
一、營(yíng)改增前后金融業(yè)的狀況以及變化
金融業(yè)作為整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的主體和鏈接點(diǎn)，具有融資，調(diào)控資源，分散“危機(jī)”，并具有政府的宏觀調(diào)控維持經(jīng)濟(jì)生活的平衡等重要作用。營(yíng)業(yè)稅改增值稅的這一過(guò)程就必定對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)生活的運(yùn)作及發(fā)展產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。但從另一方面來(lái)看，基金行業(yè)，證券行業(yè)，保險(xiǎn)行業(yè)等多個(gè)金融行業(yè)的存在都屬于金融行業(yè)，其內(nèi)部結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，因此對(duì)這一階段的變革來(lái)說(shuō)是一塊放在路中間的“石頭”，這是經(jīng)濟(jì)史上一個(gè)具有歷史性意義的巨大挑戰(zhàn)。
我國(guó)的金融服務(wù)業(yè)并不是以凈收入納入營(yíng)業(yè)額，這樣的不合理稅收制度大大增加了金融行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，同時(shí)還在一定程度上制約了我國(guó)金融業(yè)的發(fā)展活力以及擴(kuò)張力。與此同時(shí)，行業(yè)與稅收機(jī)關(guān)的連接機(jī)制并不協(xié)調(diào)，管理制度并不完善導(dǎo)致了交稅與征稅成本的雙方面增加。
由于此前我國(guó)沉重的稅負(fù)情況危害到了我國(guó)金融業(yè)的發(fā)展。所以就需要一種新的稅收機(jī)制來(lái)改變這種狀況，營(yíng)改增就應(yīng)運(yùn)而生。為了避免重復(fù)征稅增加的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)稅負(fù)公平了，金融業(yè)的營(yíng)業(yè)稅率由原先的5%轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惵实?%是種非?？尚械拇胧?。并推進(jìn)了我國(guó)金融業(yè)更好的發(fā)展。
二、營(yíng)改增后金融業(yè)稅負(fù)下降的行業(yè)及原因
對(duì)于大部分的金融企業(yè)來(lái)說(shuō)，營(yíng)改增猶如一股清泉緩慢而又徹底地流過(guò)各個(gè)金融行業(yè)營(yíng)改增注定是益民的。從2016年的五月份開(kāi)始，在其他行業(yè)都已經(jīng)進(jìn)行了營(yíng)改增的情況下，金融業(yè)也邁入了這一進(jìn)程，即用增值稅來(lái)代替原有的營(yíng)業(yè)稅。這樣的改革使得金融服務(wù)業(yè)的稅率從營(yíng)業(yè)稅的5%提高到了增值稅的6%，加以增值稅之中存在進(jìn)項(xiàng)抵扣的情況，能夠?qū)崿F(xiàn)稅負(fù)的相對(duì)減少。
保險(xiǎn)行業(yè)受營(yíng)改增后的影響表現(xiàn)最為明顯，但不足的地方在于營(yíng)改增之后不能馬上改變保險(xiǎn)行業(yè)的稅收狀況，也就是說(shuō)不能立刻地實(shí)現(xiàn)保險(xiǎn)行業(yè)的整體減負(fù)。這需要保險(xiǎn)公司進(jìn)行適當(dāng)?shù)墓芾碚{(diào)整，財(cái)務(wù)政策的完善，輔之以保險(xiǎn)行業(yè)的咨詢能力提高、盡快地理順租賃費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)抵扣情況。
在營(yíng)改增后稅負(fù)下降為利處的前提下，和營(yíng)業(yè)稅相比，增值稅實(shí)際上的操作要復(fù)雜很多。在許多銀行看來(lái)，營(yíng)業(yè)稅改增值稅之后的稅收改變范圍是基本沒(méi)有改變的，改變的是貨物購(gòu)進(jìn)，在進(jìn)行勞務(wù)服務(wù)，取得資產(chǎn)的增值稅憑證的抵扣方面。
營(yíng)改增后由于抵扣政策的調(diào)整，銀行為了尋求更多的利潤(rùn)，就需要不斷調(diào)節(jié)內(nèi)部機(jī)構(gòu)并開(kāi)發(fā)提供出更貼近消費(fèi)者需求的金融服務(wù)，特別是直接收費(fèi)金融服務(wù)，這樣才能在最終實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的降低。從而在真正意義上進(jìn)一步優(yōu)化現(xiàn)有的金融服務(wù)機(jī)制。
三、保險(xiǎn)行業(yè)稅負(fù)不降反增的情況和原因
不得不讓人深思的是營(yíng)改增之后出現(xiàn)的這樣一個(gè)現(xiàn)象：營(yíng)改增后，金融行業(yè)的稅負(fù)不降反增。營(yíng)改增從5月份推出到現(xiàn)在，已經(jīng)實(shí)施了4個(gè)多月了。而保險(xiǎn)行業(yè)的稅負(fù)就出現(xiàn)了不降反增的情況。首先，在營(yíng)改增的政策中，涉及保險(xiǎn)業(yè)的是如下情形：第一，在免稅的情況之外，以6%的增值稅稅率對(duì)保險(xiǎn)業(yè)增收；第二，客戶（參與保險(xiǎn)的用戶）獲得的各種保險(xiǎn)賠償不需要繳納那增值稅；第三，在進(jìn)項(xiàng)稅額方面，客戶獲得的相關(guān)現(xiàn)金的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣；第四，買入的用于賠付所用的服務(wù)或者項(xiàng)目是可以進(jìn)項(xiàng)抵扣等。
對(duì)于保險(xiǎn)業(yè)來(lái)說(shuō)，營(yíng)改增這樣的系統(tǒng)改革工程要在短期內(nèi)就讓保險(xiǎn)行業(yè)實(shí)現(xiàn)“只減不增”是非常困難的，因?yàn)楦母飳?duì)保險(xiǎn)業(yè)的理賠項(xiàng)目、采購(gòu)區(qū)域、保險(xiǎn)項(xiàng)目的定價(jià)、銷售渠道、會(huì)計(jì)核算甚至相應(yīng)的信息化系統(tǒng)的產(chǎn)生非常深刻的影響。
雖然說(shuō)“營(yíng)改增”可以避免重復(fù)征收而產(chǎn)生的額外費(fèi)用，以此來(lái)保證增值稅抵扣流程的完整性，并實(shí)現(xiàn)相應(yīng)的減稅，但這也直接影響到了保險(xiǎn)公司的盈利狀況導(dǎo)致了利潤(rùn)降低，而最主要的原因在于相關(guān)的應(yīng)交稅額在增值稅為6%時(shí)進(jìn)行著進(jìn)項(xiàng)抵扣，各種包括賠款和手續(xù)費(fèi)的費(fèi)用支出獲得增值稅專用發(fā)票的過(guò)程復(fù)雜導(dǎo)致了獲取難度加大，這種情形之下，保險(xiǎn)行業(yè)所在的公司能夠獲得的進(jìn)項(xiàng)抵扣的稅額額度很小。從而導(dǎo)致了保險(xiǎn)公司在“營(yíng)改增”政策實(shí)施之后稅負(fù)在短期內(nèi)上升，給其行業(yè)造成了相當(dāng)大的壓力。
除了保險(xiǎn)行業(yè)之外，一些小額貸款行業(yè)的稅負(fù)也是有所增加，造成這個(gè)現(xiàn)象的原因是在《營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（36號(hào)文）中桂東，貸款服務(wù)及相關(guān)顧問(wèn)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)等進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。而顧問(wèn)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)恰恰是這些小額貸款行業(yè)收入較多的成分，可得而知“營(yíng)改增”對(duì)于小額貸款行業(yè)的沖擊有多大。
四、對(duì)于保險(xiǎn)行業(yè)稅負(fù)的進(jìn)一步分析
在保險(xiǎn)行業(yè)價(jià)稅分離方面，對(duì)原有產(chǎn)品的定價(jià)的影響是不確定的。而作為消費(fèi)鏈中最后一環(huán)的個(gè)人消費(fèi)者不會(huì)受到價(jià)稅分離政策的太大影響，只是在進(jìn)行保險(xiǎn)的購(gòu)買時(shí)無(wú)法直接獲得再帶發(fā)票；而這樣的改動(dòng)對(duì)作為一般納稅人的采購(gòu)企業(yè)保險(xiǎn)公司和投保人或者投保企業(yè)之間就產(chǎn)生了一個(gè)博弈的選擇：（表1）
關(guān)鍵詞： 服務(wù)外包；稅收政策
一、服務(wù)外包的含義及我國(guó)當(dāng)前服務(wù)外包業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀
服務(wù)外包其實(shí)質(zhì)是指企業(yè)利用外部專業(yè)化團(tuán)隊(duì)來(lái)承接其非核心業(yè)務(wù)，達(dá)到降低成本、增強(qiáng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)稅源管理先后經(jīng)歷了七八十年代的稅收專管員專責(zé)管戶的模式和八九十年代的征、管、查三（兩）分離的模式。從而使企業(yè)能專注核心業(yè)務(wù)的一種新的管理模式。服務(wù)外包是當(dāng)前世界經(jīng)濟(jì)全球化背景下國(guó)際服務(wù)貿(mào)易的一種重要形式。眾所周知，服務(wù)外包業(yè)按提供的服務(wù)內(nèi)容，可分為商業(yè)流程外包（BPO）、信息技術(shù)外包（ITO）和知識(shí)流程外包（KPO）。按發(fā)包、接包方的地理位置，可分為在岸外包與離岸外包。隨著各個(gè)時(shí)期稅制結(jié)構(gòu)、征管手段、管理理念等不斷更新，我國(guó)服務(wù)外包行業(yè)稅源管理模式也在不斷變化，不斷發(fā)展。現(xiàn)行稅源管理模式的確立也大體經(jīng)歷了兩個(gè)時(shí)期。現(xiàn)行稅源管理模式具有以下一些特點(diǎn)：
（一）初步實(shí)現(xiàn)了信息管稅
2001年5月1日起施行的《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六條規(guī)定，國(guó)家有計(jì)劃地用現(xiàn)代信息技術(shù)裝備各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)，加強(qiáng)稅收征收管理信息系統(tǒng)的現(xiàn)代化建設(shè)，建立、健全稅務(wù)機(jī)關(guān)與政府其他管理機(jī)關(guān)的信息共享制度。通過(guò)十幾年的發(fā)展，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)在信息化建設(shè)方面已取得了豐碩的成果，信息化建設(shè)已與日常稅源管理工作緊密地聯(lián)系在了一起。通過(guò)科技手段、信息技術(shù)提高稅源管理的質(zhì)效，已經(jīng)成為各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員的普遍共識(shí)。
（二）以管戶制為主要特征
為了解決“淡化責(zé)任、疏于管理”問(wèn)題，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)普遍實(shí)行了責(zé)任區(qū)管理和稅收管理員制度。通過(guò)加強(qiáng)責(zé)任區(qū)管理，落實(shí)稅收管理員制度，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)不斷加強(qiáng)稅源的日常管理。但無(wú)論是責(zé)任區(qū)管理，還是稅收管理員制度都是以管戶制為核心，其工作的思路是通過(guò)稅務(wù)管理員來(lái)加強(qiáng)某一地理區(qū)域內(nèi)納稅人的日常管理。這種管理方式與責(zé)任區(qū)管理相比，更加細(xì)致、更加科學(xué)，但仍沒(méi)有突破管戶制的管理思想。
（三）更加突出了納稅服務(wù)
2005年國(guó)家稅務(wù)總局了《納稅服務(wù)工作規(guī)范（試行）》，進(jìn)一步規(guī)范了納稅服務(wù)工作的內(nèi)容和要求。近年來(lái)，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收部門(mén)除了履行傳統(tǒng)的稅款征收職能外，已把納稅服務(wù)工作放到了突出位置。開(kāi)展了各種各樣的宣傳咨詢活動(dòng)，提供了點(diǎn)面結(jié)合的各類特色服務(wù)，納稅服務(wù)工作呈現(xiàn)出了百花齊放的局面，納稅人的遵從度和滿意度得到了大幅度提升。
二、現(xiàn)行服務(wù)外包業(yè)的稅收政策及不足
我國(guó)沒(méi)有專門(mén)針對(duì)服務(wù)外包業(yè)發(fā)展的稅收政策，當(dāng)前針對(duì)服務(wù)外包的稅收規(guī)定來(lái)自于財(cái)政部《關(guān)于支持承接國(guó)際服務(wù)外包業(yè)務(wù)發(fā)展相關(guān)財(cái)稅政策的意見(jiàn)》（財(cái)企[2008]32號(hào)）（財(cái)稅[2009]63號(hào)，以下簡(jiǎn)稱63號(hào)文）和（財(cái)稅[2010]64號(hào)，以下簡(jiǎn)稱64號(hào)文）等文件?，F(xiàn)行的稅源管理模式逐步暴露出了諸多問(wèn)題和不足。簡(jiǎn)要分析如下：
（一）稅源管理導(dǎo)向不夠明確
隨著經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，納稅人的數(shù)量急劇增加，稅務(wù)機(jī)關(guān)管理和服務(wù)的納稅人越來(lái)越多。而稅務(wù)機(jī)關(guān)由于受機(jī)構(gòu)、人員編制等因素的制約，每年新招錄的公務(wù)員極為有限。稅務(wù)人員少，納稅人眾多，已經(jīng)成為當(dāng)前稅源管理的一大背景。在這種情況下，以管戶制為特征的責(zé)任區(qū)管理和稅收管理員制度已經(jīng)不能適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展的需要。同時(shí)，上級(jí)機(jī)關(guān)的各個(gè)部門(mén)都強(qiáng)調(diào)自己的工作重要，導(dǎo)致基層工作沒(méi)了重點(diǎn)，什么事都在做，什么事都做不深、做不透。如何將有限的征管資源配置好，將其用在刀刃上，工作中的針對(duì)性不強(qiáng)，管理的成效不明顯。
（二）分類分級(jí)管理不夠深入
因?yàn)楦骷?jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)基本上都是按照行政區(qū)劃來(lái)設(shè)置的，所有現(xiàn)行的稅源管理模式還是以屬地管理為主。目前分類管理的基本做法是在基層稅務(wù)機(jī)關(guān)所在的行政區(qū)域內(nèi)，這種分類管理很不徹底，難以顯現(xiàn)出這些行業(yè)或類型納稅人的整體特點(diǎn)和管理規(guī)律。 在重點(diǎn)稅源管理方面，根據(jù)納稅規(guī)模的大小對(duì)基層工作的具體業(yè)務(wù)指導(dǎo)少，對(duì)重點(diǎn)稅源的實(shí)際監(jiān)控管理不到位。重點(diǎn)稅源的管理工作主要還是集中在市、縣兩級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)。
（三）綜合治稅網(wǎng)絡(luò)不夠完善
目前，稅務(wù)機(jī)關(guān)已可以從若干政府綜合治稅成員單位獲取涉稅信息，但由于是跨部門(mén)獲取信息，在工作的銜接、配合方面存在較多問(wèn)題。由于信息獲取面不夠開(kāi)闊，獲取渠道不順暢，涉稅信息對(duì)稅源管理工作的支撐力度還不夠。同時(shí)，基層綜合治稅機(jī)構(gòu)的建立和運(yùn)作都存在不少問(wèn)題，其未能將有關(guān)職能部門(mén)無(wú)法掌握而就發(fā)生在基層的涉稅信息及時(shí)、準(zhǔn)確、全面地提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)。暢通信息采集渠道，明確綜合治稅成員單位工作職責(zé)，健全、完善綜合治稅網(wǎng)絡(luò)迫在眉睫，勢(shì)在必行。
（四）信息管稅還有較大潛力
然而，在日常工作由于納稅人主動(dòng)提供的信息可靠度不高，數(shù)據(jù)質(zhì)量是信息管稅工作的生命線，導(dǎo)致稅源管理在一定程度上流于形式，質(zhì)量不高，事倍功半。為了開(kāi)發(fā)而開(kāi)發(fā)，為了評(píng)比而開(kāi)發(fā)，為了考核而開(kāi)發(fā)，開(kāi)發(fā)、建設(shè)過(guò)后沒(méi)人維護(hù)、沒(méi)人使用、沒(méi)人完善，創(chuàng)新而不務(wù)實(shí)，創(chuàng)新而不創(chuàng)優(yōu)，創(chuàng)新而不堅(jiān)持，最終之前的努力成為一場(chǎng)空，留下的只有巨大的資源浪費(fèi)和人心渙散。在工作中，我們常?？梢钥吹缴霞?jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)部門(mén)往往習(xí)慣于定期以某一個(gè)或幾個(gè)工作主題進(jìn)行數(shù)據(jù)分析和任務(wù)推送，但由于事項(xiàng)較為單一，不綜合，未進(jìn)行系統(tǒng)分析，這不但加重了基層稅務(wù)干部的工作負(fù)擔(dān)，干擾了納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，而且造成了管理資源的巨大浪費(fèi)，嚴(yán)重影響到了工作質(zhì)效的提升。
（五）納稅服務(wù)水平有待提升
近年來(lái)，稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅服務(wù)工作有較大改進(jìn)，辦稅服務(wù)大廳的環(huán)境更整潔了、設(shè)備更先進(jìn)了，服務(wù)態(tài)度更熱情了，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅服務(wù)的理解過(guò)于膚淺，喜歡做表面文章，習(xí)慣于等著服務(wù)、被動(dòng)服務(wù)。一些稅務(wù)機(jī)關(guān)出臺(tái)的措施不是站在納稅人的角度來(lái)思考問(wèn)題，而是從如何方便自己為納稅人服務(wù)出發(fā)。工作中往往是給納稅大戶帶紅花，此外，稅務(wù)業(yè)發(fā)展不快，雖然其業(yè)務(wù)量增加了，收費(fèi)提高了，但是整個(gè)行業(yè)職業(yè)道德水準(zhǔn)不高，未能真正成為稅務(wù)機(jī)關(guān)的好幫手，一部分中介機(jī)構(gòu)甚至出現(xiàn)了唯利是圖的情況。
三、發(fā)展服務(wù)外包業(yè)的稅收對(duì)策
目前，要完善高新技術(shù)（服務(wù)）和軟件企業(yè)的認(rèn)定辦法。對(duì)從事信息技術(shù)外包、業(yè)務(wù)流程外包的企業(yè)，暫不區(qū)分是技術(shù)性外包還是勞務(wù)性外包，統(tǒng)一劃入技術(shù)性外包內(nèi)，提高高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的立法層次，在所得稅方面均考慮按高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)統(tǒng)一的稅收政策，參照其中的技術(shù)服務(wù)類行業(yè)給予相應(yīng)的稅收優(yōu)惠，建議放寬對(duì)服務(wù)外包企業(yè)在高新技術(shù)企業(yè)或者軟件企業(yè)認(rèn)定方面的限，提高認(rèn)定依據(jù)的立法級(jí)次，盡快將現(xiàn)行的部門(mén)規(guī)章上升為系統(tǒng)性、規(guī)范性和統(tǒng)一性的法律條文。下面我從五個(gè)方面談一談建立和完善新型稅源管理模式的一些思考：
（一）實(shí)施分類分級(jí)管理，科學(xué)精細(xì)管理稅源
1.打破地域限制，實(shí)施分類管理。在對(duì)納稅人類型進(jìn)行細(xì)分的基礎(chǔ)上，擴(kuò)大分類管理的地域范圍，實(shí)施的是專業(yè)化的稅源管理，而不是對(duì)什么類型的納稅人都要進(jìn)行管理。即使條件不具備，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)也要在其內(nèi)設(shè)部門(mén)中體現(xiàn)分類管理，將具有同一特點(diǎn)或者符合某些規(guī)律的納稅人集中到一個(gè)部門(mén)進(jìn)行管理。
2.突出管理重點(diǎn)，實(shí)施分級(jí)管理。進(jìn)一步明確各層級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)在管理稅源中各自的重點(diǎn)和工作職責(zé)。對(duì)重點(diǎn)稅源的風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)、全局性的重要復(fù)雜事項(xiàng)、典型性的風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)、重大疑點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)要直接負(fù)責(zé)應(yīng)對(duì)和管理，不斷加強(qiáng)對(duì)基層工作的指導(dǎo)和支撐。對(duì)應(yīng)用軟件的開(kāi)發(fā)和數(shù)據(jù)模式建設(shè)以及推廣應(yīng)用，要由省、市以上稅務(wù)機(jī)關(guān)牽頭組織，負(fù)責(zé)實(shí)施。
（二）完善綜合治稅網(wǎng)絡(luò)，提升數(shù)據(jù)采集效能
建立、完善綜合治稅單位的考核機(jī)制。目前，稅務(wù)機(jī)關(guān)從綜合治稅成員單位獲取信息存在一定的阻力和困難。實(shí)踐證明，僅靠稅務(wù)部門(mén)內(nèi)部信息的應(yīng)用是很難實(shí)現(xiàn)稅源管理的科學(xué)化和精細(xì)化的。綜合治稅是稅務(wù)機(jī)關(guān)不可缺少的、至關(guān)重要的稅源管理手段。對(duì)積極配合，認(rèn)真履行職責(zé)，為組織稅收收入做出重要貢獻(xiàn)的部門(mén)和個(gè)人，給予適當(dāng)?shù)奈镔|(zhì)和精神獎(jiǎng)勵(lì)。一方面要積極與有關(guān)單位溝通、聯(lián)系，積極拓展涉稅信息來(lái)源，進(jìn)一步完善信息溝通、工作交流等有關(guān)制度，細(xì)化落實(shí)具體工作內(nèi)容，提升涉稅信息質(zhì)量。另方面要主動(dòng)聯(lián)合各街辦加強(qiáng)基層協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，建立社區(qū)稅源監(jiān)控工作站。
（三）依托信息管稅平臺(tái)，提高信息利用水平
近來(lái)年，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)發(fā)了許多應(yīng)用軟件，也建立了許多數(shù)據(jù)模型。現(xiàn)在的關(guān)鍵問(wèn)題是我們?cè)俨荒苊つ康陌l(fā)展，我們要留下經(jīng)過(guò)實(shí)踐檢驗(yàn)有實(shí)際效用的軟件和模型，否則我們就要毫不吝惜地將其清理掉，實(shí)現(xiàn)去“偽”存“真”。我們才能真正通過(guò)應(yīng)用軟件和數(shù)據(jù)模型來(lái)發(fā)現(xiàn)稅源，管理稅源，產(chǎn)出稅收，提高效率。一是對(duì)數(shù)據(jù)的分析一定是綜合分析，即是稅務(wù)機(jī)關(guān)要對(duì)所掌握的、納稅人的所有信息進(jìn)行全面的分析；二是要將分析出的一個(gè)個(gè)疑點(diǎn)信息都?xì)w集到一個(gè)個(gè)納稅人身上，一次性的將風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)任務(wù)分配到各職能機(jī)構(gòu)。
（四）強(qiáng)化納稅服務(wù)舉措，大力引導(dǎo)納稅遵從
目前，雖然我國(guó)納稅人的納稅意識(shí)有較大提升，但還沒(méi)有達(dá)到完全自覺(jué)申報(bào)納稅的程度。.轉(zhuǎn)變服務(wù)理念，營(yíng)造良好氛圍。稅務(wù)機(jī)關(guān)要樹(shù)立“真誠(chéng)服務(wù)”的理念，堅(jiān)持以“始于納稅人需求，基于納稅人滿意，終于納稅人遵從”為導(dǎo)向，努力構(gòu)建以納稅人為中心的新型征納關(guān)系。細(xì)化服務(wù)舉措，提供貼心服務(wù)。積極探索征納互動(dòng)管理模式，經(jīng)常開(kāi)展納稅人之家活動(dòng)，真正滿足他們個(gè)性化的需求，真正做到想納稅人所想，急納稅人所急，實(shí)行準(zhǔn)入制管理，加強(qiáng)過(guò)程管理，引入淘汰機(jī)制，不斷規(guī)范中介機(jī)構(gòu)的行為。.執(zhí)法服務(wù)并重，提高納稅遵從。嚴(yán)密監(jiān)控納納稅人的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，建立、健全納稅信用體系，針對(duì)不同的等級(jí)實(shí)行不同的管理方式，使納稅人從遵從稅法中得到實(shí)惠，從而促使其保持較高的納稅遵從度。
總之，我國(guó)服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)尚處于初步發(fā)展階段，應(yīng)充分利用稅收政策的調(diào)控作用，推動(dòng)我國(guó)服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展，通過(guò)相應(yīng)的政策扶持，積極支持服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)向規(guī)范化、規(guī)?；?guó)際化方向發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
1、陳斌彬.銀行服務(wù)外包風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管的國(guó)際比較與借鑒EJ].南方金融
一、問(wèn)題的提出
經(jīng)濟(jì)全球化浪潮雖然在很大程度上模糊了國(guó)家邊界和意識(shí).推動(dòng)了全球經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家也都不同程度地從這種開(kāi)放性的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整中獲益，但由于國(guó)家間、區(qū)域間經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的差距過(guò)大，以致在同一稅收管轄原則下對(duì)不同國(guó)家會(huì)產(chǎn)生不同的影響。對(duì)此，各國(guó)必然基于維護(hù)國(guó)家權(quán)益的立場(chǎng)，對(duì)原有的國(guó)際稅收分配關(guān)系作出相應(yīng)的調(diào)整，并由此引發(fā)新一輪的屬地管轄權(quán)之間的沖突，且這種沖突，主要表現(xiàn)為對(duì)所得來(lái)源地的判斷標(biāo)準(zhǔn)不一。
例如，在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)體制下，對(duì)非居民取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，主要分歧是以設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所為標(biāo)準(zhǔn)，還是以實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)為標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)非居民取得的利息、股息所得，主要分歧是以支付者的居住地為標(biāo)準(zhǔn)，還是以其法律身份為標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)所得，主要分歧是以研發(fā)地為標(biāo)準(zhǔn)，還是以使用地為標(biāo)準(zhǔn)，或是以支付者的居住地、法律身份為標(biāo)準(zhǔn)。而在信息經(jīng)濟(jì)條件下，對(duì)非居民取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，主要不同是以有形機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所或?qū)嶋H經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)為標(biāo)準(zhǔn)，還是以虛擬主機(jī)或網(wǎng)絡(luò)服務(wù)器為標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)，主要不同是以數(shù)字化產(chǎn)品研發(fā)地、使用地或支付地為標(biāo)準(zhǔn)，還是以上傳地或下載地為標(biāo)準(zhǔn)，如以研發(fā)地為標(biāo)準(zhǔn)，同一項(xiàng)數(shù)字化產(chǎn)品可能涉及不同國(guó)家或地區(qū)的研發(fā)人員；如以上傳地或下載地為標(biāo)準(zhǔn)，也會(huì)出現(xiàn)同一項(xiàng)數(shù)字化產(chǎn)品上傳地或下載地與許方或受方企業(yè)居住地不一致的情況。
基于上述變化，發(fā)達(dá)國(guó)家作為主要的資本、技術(shù)輸出國(guó)，在信息經(jīng)濟(jì)時(shí)代也采取了不同態(tài)度。其中，美國(guó)作為電子商務(wù)發(fā)祥地，主張采取稅收免稅政策，并在1998年OECD渥太華會(huì)議上建議，網(wǎng)站或服務(wù)器用于儲(chǔ)存數(shù)據(jù)，其用途類似倉(cāng)庫(kù)，符合OECD協(xié)定范本第5條規(guī)定的準(zhǔn)備性、輔活動(dòng)，不能解釋為常設(shè)機(jī)構(gòu)征稅。但OECD則持不同意見(jiàn)，并在1999年修訂的協(xié)定范本草案中明確，在某些情況下，服務(wù)器可能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。此外，澳大利亞在向1998年OECD渥太華會(huì)議提交的報(bào)告中認(rèn)為，設(shè)立服務(wù)器或網(wǎng)址，有固定的時(shí)間和地點(diǎn)，且可以經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的，可視為常設(shè)機(jī)構(gòu)。加拿大1998年電子稅收管理報(bào)告認(rèn)為，服務(wù)器或網(wǎng)站是否視為常設(shè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)視具體情況而定。而對(duì)跨國(guó)網(wǎng)上交易的無(wú)形商品，如電子出版物、軟件、網(wǎng)上服務(wù)，美國(guó)主張一律免稅，OECD則主張對(duì)無(wú)形資產(chǎn)、特許權(quán)使用費(fèi)、勞務(wù)、數(shù)字化產(chǎn)品等收入性質(zhì)加以區(qū)分，以便適用不同稅率。值得注意的是，一些發(fā)展中國(guó)家作為新興的資本、技術(shù)輸出國(guó)，面對(duì)信息經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，也采取了相應(yīng)的稅收措施，如印度規(guī)定，對(duì)在境外使用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，而由印度公司向美國(guó)公司支付的款項(xiàng)，均視為來(lái)源于印度的特許權(quán)使用費(fèi)，并在印度征收預(yù)提所得稅。
二、“兩法合并”后屬人管轄權(quán)的完善
2007年3月16日，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱“新法”）的頒布，標(biāo)志著我國(guó)“兩法”合并已水到渠成，并進(jìn)入統(tǒng)一、規(guī)范、公平的稅收法制建設(shè)階段，且“新法”較之合并前的內(nèi)外資企業(yè)所得稅法，在屬人管轄權(quán)的規(guī)定上，有兩個(gè)顯著特點(diǎn)：一是“新法”繼續(xù)堅(jiān)持原內(nèi)外資企業(yè)所得稅法關(guān)于居民居住地稅收管轄權(quán)的基本原則，并第一次明確使用了居民企業(yè)的法律用語(yǔ)，有利于與國(guó)際接軌；二是對(duì)居民企業(yè)的判定，“新法”同時(shí)采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，而原內(nèi)外資企業(yè)所得稅法既采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和管理與控制中心標(biāo)準(zhǔn)，又采用獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，顯然，“新法”規(guī)定的居民企業(yè)范圍更為寬泛，且居民企業(yè)的身份更易認(rèn)定，有利于維護(hù)國(guó)家和經(jīng)濟(jì)利益。
但應(yīng)當(dāng)指出的是.由于“新法”規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率為25%，低于許多發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家的水平，如果對(duì)居民企業(yè)的認(rèn)定范圍過(guò)于寬泛，并普遍規(guī)定對(duì)居民企業(yè)的境外來(lái)源所得征稅，容易增加征納雙方稅收成本，且由于外國(guó)稅收可按新法的有關(guān)規(guī)定計(jì)算抵免，我國(guó)對(duì)居民企業(yè)的境外來(lái)源所得實(shí)際上也可能征不上稅。因此，建議考慮這一實(shí)際情況，通過(guò)“新法”實(shí)施細(xì)則，一方面明確居民企業(yè)的全球所得納稅義務(wù)，另一方面在境外所得的納稅申報(bào)手續(xù)上，盡可能簡(jiǎn)便些。與此同時(shí)，宜針對(duì)跨國(guó)企業(yè)離岸經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)，盡快建立避稅港稅制和資本弱化稅制，并進(jìn)一步完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制，通過(guò)以上三個(gè)稅制的聯(lián)動(dòng)和相互配合，積極應(yīng)對(duì)跨國(guó)企業(yè)規(guī)避我國(guó)稅收的行為。
此外，在信息經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的形勢(shì)下，宜借鑒國(guó)際上對(duì)外包、離岸經(jīng)營(yíng)、電子商務(wù)的稅收管理經(jīng)驗(yàn)，在居民稅收管轄權(quán)的延伸方面，重點(diǎn)放在避稅港稅制的建設(shè)上，并通過(guò)建立嚴(yán)格的海外控股公司利潤(rùn)合并申報(bào)納稅制度，對(duì)我國(guó)居民企業(yè)在避稅港設(shè)立投資控股公司取得的離岸經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)進(jìn)行監(jiān)督和管理。而在所得來(lái)源地管轄權(quán)的拓展方面，則重點(diǎn)是堅(jiān)持現(xiàn)有的屬地管轄權(quán)原則，并對(duì)來(lái)源地的范圍作適度的調(diào)整。
三、國(guó)內(nèi)法和稅收協(xié)定關(guān)于稅收管轄權(quán)的協(xié)調(diào)
綜觀各國(guó)國(guó)內(nèi)法的有關(guān)規(guī)定，對(duì)居民企業(yè)的判定，主要采用國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)和住所標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)此對(duì)居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)外的所得征稅。對(duì)非居民企業(yè)的判定，主要采用所得來(lái)源地標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)此對(duì)非居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得征稅。但由于國(guó)情不同，各國(guó)國(guó)內(nèi)法關(guān)于企業(yè)住所和所得來(lái)源地判定的具體標(biāo)準(zhǔn)，往往會(huì)產(chǎn)生一些差異，以致相關(guān)國(guó)家對(duì)企業(yè)的同一項(xiàng)跨國(guó)所得雙重征稅，這顯然不利于各國(guó)對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的發(fā)展。于是，各國(guó)一方面通過(guò)國(guó)內(nèi)法有關(guān)境外所得抵免的規(guī)定，主動(dòng)對(duì)本國(guó)稅收管轄權(quán)行使的范圍進(jìn)行單邊調(diào)整：另一方面，則通過(guò)國(guó)際稅收協(xié)定，對(duì)相關(guān)國(guó)家稅收管轄權(quán)行使的范圍進(jìn)行雙邊或多邊調(diào)整，并在此基礎(chǔ)上確立高于國(guó)內(nèi)法的國(guó)際稅收分配關(guān)系。
具體而言，各國(guó)國(guó)內(nèi)法關(guān)于稅收管轄權(quán)的協(xié)調(diào)主要堅(jiān)持以下原則：一是對(duì)居民企業(yè)境內(nèi)外所得分類進(jìn)行稅務(wù)處理，即凡是依本國(guó)法認(rèn)定為居民企業(yè)的，其來(lái)源于境內(nèi)的所得一律按國(guó)內(nèi)法的有關(guān)規(guī)定征稅，而不考慮該企業(yè)是否同時(shí)被其他國(guó)家認(rèn)定為居民，但對(duì)其來(lái)源于境外的所得，則采取直接或間接抵免法進(jìn)行抵免，以消除對(duì)居民企業(yè)境外所得的雙重征稅。二是對(duì)非居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得分類進(jìn)行稅務(wù)處理，即凡是依國(guó)內(nèi)法認(rèn)定為非居民企業(yè)的，對(duì)其取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，按照獨(dú)立企業(yè)和利潤(rùn)歸屬的原則征稅；對(duì)其取得的股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)，按照低于普通稅率的預(yù)提所得稅稅率征稅；對(duì)其取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益，按普通稅率征稅。國(guó)際稅收協(xié)定關(guān)于稅收管轄權(quán)的協(xié)調(diào)則主要堅(jiān)持以下原則：一是適度調(diào)整來(lái)源地稅收管轄權(quán)行使的深度和廣度。例如，對(duì)非居民企業(yè)取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，堅(jiān)持按常設(shè)機(jī)構(gòu)征稅的原則，并對(duì)其承攬的建筑、安裝或裝配項(xiàng)目引入了時(shí)間概念，即與上述項(xiàng)目有關(guān)的活動(dòng)如超過(guò)協(xié)定規(guī)定時(shí)間（6個(gè)月或12個(gè)月），可認(rèn)定為其在東道國(guó)設(shè)立了常設(shè)機(jī)構(gòu)，并按東道國(guó)國(guó)內(nèi)法的有關(guān)規(guī)定對(duì)其征稅。而按各國(guó)國(guó)內(nèi)法的規(guī)定，對(duì)建筑工地、建筑、裝配或安裝工程項(xiàng)目，通常沒(méi)有活動(dòng)時(shí)間的概念，非居民企業(yè)只要在東道國(guó)開(kāi)展建筑安裝活動(dòng)，即可認(rèn)定其設(shè)立了營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)和場(chǎng)所，并按東道國(guó)國(guó)內(nèi)法的規(guī)定對(duì)其征稅。與此同時(shí)，對(duì)非居民企業(yè)取得的股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)，通常按低于締約國(guó)國(guó)內(nèi)法規(guī)定的預(yù)提所得稅稅率征稅。二是避免和消除雙重征稅。例如，對(duì)人（居民企業(yè)）的管轄沖突，一方面通過(guò)居民企業(yè)的定義，明確屬人管轄權(quán)調(diào)整的范圍；另一方面，通過(guò)雙邊或多邊稅收抵免條款。明確相關(guān)國(guó)家避免和消除雙重征稅的責(zé)任和義務(wù)。三是防止濫用協(xié)定避稅和偷逃稅。例如，我國(guó)在對(duì)外談簽的國(guó)際稅收協(xié)定中規(guī)定，我國(guó)居民企業(yè)從相關(guān)締約國(guó)取得的股息，只有在擁有支付股息的締約國(guó)居民企業(yè)10%以上的股份時(shí)，才能考慮稅收抵免。
由此可見(jiàn)，按照各國(guó)國(guó)內(nèi)法和國(guó)際稅收協(xié)定的有關(guān)規(guī)定，對(duì)居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得，居住國(guó)擁有獨(dú)占征稅權(quán)，但對(duì)其來(lái)源于境外的所得，居住國(guó)和東道國(guó)則共同享有征稅權(quán)，或者說(shuō)，對(duì)非居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得，東道國(guó)享有優(yōu)先征稅權(quán)，居住國(guó)享有最終征稅權(quán)。我國(guó)作為發(fā)展中大國(guó)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，外貿(mào)依存度較高，同時(shí)面臨著資源環(huán)境的制約，鼓勵(lì)居民企業(yè)向境外發(fā)展已成為一種必然選擇。
四、實(shí)踐中涉及稅收管轄權(quán)的判定及思考
在經(jīng)濟(jì)全球化浪潮的推動(dòng)下，跨國(guó)企業(yè)的戰(zhàn)略布局、組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程、資源配置方式及稅收籌劃等發(fā)生了重大變化，國(guó)際公認(rèn)的稅收管轄權(quán)原則面臨新的挑戰(zhàn)，現(xiàn)有的國(guó)際稅收分配關(guān)系受到較大的沖擊。對(duì)此，發(fā)達(dá)國(guó)家作為資本，技術(shù)和高端產(chǎn)品輸出國(guó)，多通過(guò)延伸居民（公民）稅收管轄權(quán)的深度，來(lái)減少本國(guó)稅收流失。而發(fā)展中國(guó)家則通過(guò)拓展來(lái)源地稅收管轄權(quán)的廣度，來(lái)維護(hù)本國(guó)稅收權(quán)益。我國(guó)作為世界上最大的發(fā)展中國(guó)家，既是全球較大的資本、技術(shù)和產(chǎn)品輸入國(guó)，又是新興的資本、技術(shù)和產(chǎn)品輸出國(guó)，本著互惠互利、合作雙贏的精神，通過(guò)國(guó)內(nèi)法和國(guó)際稅收協(xié)定適度調(diào)整稅收管轄權(quán)的行使范圍，進(jìn)一步理順國(guó)際稅收分配關(guān)系，具有重大的現(xiàn)實(shí)意義和深遠(yuǎn)的歷史影響。為此，除應(yīng)繼續(xù)堅(jiān)持傳統(tǒng)的居民居住和所得來(lái)源地管轄權(quán)原則外，有必要根據(jù)外包、離岸經(jīng)營(yíng)、電子商務(wù)的新特點(diǎn)，對(duì)稅收管轄權(quán)的判定標(biāo)準(zhǔn)作出新的規(guī)定，以促進(jìn)國(guó)際經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作與交流，維護(hù)國(guó)家權(quán)益及經(jīng)濟(jì)安全。
（一）外包的稅收管轄判定標(biāo)準(zhǔn)
外包是指跨國(guó)企業(yè)將非核心業(yè)務(wù)分解并轉(zhuǎn)移到投資較少、成本較低、質(zhì)量和效率較高的國(guó)家或地區(qū)的做法。從跨國(guó)企業(yè)開(kāi)展外包業(yè)務(wù)的情況看，外包的形式和內(nèi)容多種多樣，但涉及相關(guān)國(guó)家企業(yè)所得稅問(wèn)題的主要是離岸外包，即將企業(yè)的制造流程、呼叫中心、軟件編程、人力資源、物流和會(huì)計(jì)流程等外包給國(guó)外供應(yīng)商?；诖耍c營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有關(guān)的稅收，相關(guān)國(guó)家可以按照傳統(tǒng)的稅收管轄原則.對(duì)發(fā)包企業(yè)和外包供應(yīng)商進(jìn)行稅收管轄。具體而言.發(fā)包企業(yè)可以將外包成本與其取得的營(yíng)業(yè)收入相配比，并按其居住國(guó)的有關(guān)規(guī)定計(jì)算納稅。而外包供應(yīng)商則可將外包收入與其承攬外包業(yè)務(wù)所發(fā)生的成本費(fèi)用相配比.并按其居住國(guó)的有關(guān)規(guī)定計(jì)算納稅。與特許權(quán)使用費(fèi)有關(guān)的稅收，情況則較為復(fù)雜。從發(fā)包企業(yè)的角度看，其外包的通常為非核心業(yè)務(wù)流程，而核心業(yè)務(wù)流程或高端技術(shù)和產(chǎn)品仍留在本企業(yè)內(nèi)部。即使是軟件外包業(yè)務(wù)，也是為企業(yè)高端技術(shù)和產(chǎn)品服務(wù)的，且外包軟件已以合同約定的價(jià)格向供應(yīng)商買斷。因此，不存在向外包供應(yīng)商額外支付特許權(quán)使用費(fèi)問(wèn)題。從外包供應(yīng)商的角度看，其開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品雖然涉及知識(shí)產(chǎn)權(quán)問(wèn)題，但其開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品是為發(fā)包企業(yè)的核心業(yè)務(wù)流程服務(wù)的，且已以合同約定的價(jià)格買斷，因此，也不存在額外收取特許權(quán)使用費(fèi)問(wèn)題?；谏鲜銮闆r，筆者認(rèn)為，只要外包供應(yīng)商以企業(yè)形式存在，對(duì)其承攬外包業(yè)務(wù)取得的收入，就應(yīng)按傳統(tǒng)的居民居住和所得來(lái)源地標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行管轄。
（二）離岸經(jīng)營(yíng)的稅收管轄標(biāo)準(zhǔn)
一、問(wèn)題的提出
經(jīng)濟(jì)全球化浪潮雖然在很大程度上模糊了國(guó)家邊界和主權(quán)意識(shí).推動(dòng)了全球經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家也都不同程度地從這種開(kāi)放性的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整中獲益，但由于國(guó)家間、區(qū)域間經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的差距過(guò)大，以致在同一稅收管轄原則下對(duì)不同國(guó)家會(huì)產(chǎn)生不同的影響。對(duì)此，各國(guó)必然基于維護(hù)國(guó)家權(quán)益的立場(chǎng)，對(duì)原有的國(guó)際稅收分配關(guān)系作出相應(yīng)的調(diào)整，并由此引發(fā)新一輪的屬地管轄權(quán)之間的沖突，且這種沖突，主要表現(xiàn)為對(duì)所得來(lái)源地的判斷標(biāo)準(zhǔn)不一。
例如，在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)體制下，對(duì)非居民取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，主要分歧是以設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所為標(biāo)準(zhǔn)，還是以實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)為標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)非居民取得的利息、股息所得，主要分歧是以支付者的居住地為標(biāo)準(zhǔn)，還是以其法律身份為標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)所得，主要分歧是以研發(fā)地為標(biāo)準(zhǔn)，還是以使用地為標(biāo)準(zhǔn)，或是以支付者的居住地、法律身份為標(biāo)準(zhǔn)。而在信息經(jīng)濟(jì)條件下，對(duì)非居民取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，主要不同是以有形機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所或?qū)嶋H經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)為標(biāo)準(zhǔn)，還是以虛擬主機(jī)或網(wǎng)絡(luò)服務(wù)器為標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)，主要不同是以數(shù)字化產(chǎn)品研發(fā)地、使用地或支付地為標(biāo)準(zhǔn)，還是以上傳地或下載地為標(biāo)準(zhǔn)，如以研發(fā)地為標(biāo)準(zhǔn)，同一項(xiàng)數(shù)字化產(chǎn)品可能涉及不同國(guó)家或地區(qū)的研發(fā)人員；如以上傳地或下載地為標(biāo)準(zhǔn)，也會(huì)出現(xiàn)同一項(xiàng)數(shù)字化產(chǎn)品上傳地或下載地與許方或受方企業(yè)居住地不一致的情況。
基于上述變化，發(fā)達(dá)國(guó)家作為主要的資本、技術(shù)輸出國(guó)，在信息經(jīng)濟(jì)時(shí)代也采取了不同態(tài)度。其中，美國(guó)作為電子商務(wù)發(fā)祥地，主張采取稅收免稅政策，并在1998年oecd渥太華會(huì)議上建議，網(wǎng)站或服務(wù)器用于儲(chǔ)存數(shù)據(jù)，其用途類似倉(cāng)庫(kù)，符合oecd協(xié)定范本第5條規(guī)定的準(zhǔn)備性、輔活動(dòng)，不能解釋為常設(shè)機(jī)構(gòu)征稅。但oecd則持不同意見(jiàn)，并在1999年修訂的協(xié)定范本草案中明確，在某些情況下，服務(wù)器可能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。此外，澳大利亞在向1998年oecd渥太華會(huì)議提交的報(bào)告中認(rèn)為，設(shè)立服務(wù)器或網(wǎng)址，有固定的時(shí)間和地點(diǎn)，且可以經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的，可視為常設(shè)機(jī)構(gòu)。加拿大1998年電子稅收管理報(bào)告認(rèn)為，服務(wù)器或網(wǎng)站是否視為常設(shè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)視具體情況而定。而對(duì)跨國(guó)網(wǎng)上交易的無(wú)形商品，如電子出版物、軟件、網(wǎng)上服務(wù)，美國(guó)主張一律免稅，oecd則主張對(duì)無(wú)形資產(chǎn)、特許權(quán)使用費(fèi)、勞務(wù)、數(shù)字化產(chǎn)品等收入性質(zhì)加以區(qū)分，以便適用不同稅率。值得注意的是，一些發(fā)展中國(guó)家作為新興的資本、技術(shù)輸出國(guó)，面對(duì)信息經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，也采取了相應(yīng)的稅收措施，如印度規(guī)定，對(duì)在境外使用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，而由印度公司向美國(guó)公司支付的款項(xiàng)，均視為來(lái)源于印度的特許權(quán)使用費(fèi)，并在印度征收預(yù)提所得稅。
二、“兩法合并”后屬人管轄權(quán)的完善
2007年3月1 6日，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱“新法”）的頒布，標(biāo)志著我國(guó)“兩法”合并已水到渠成，并進(jìn)入統(tǒng)一、規(guī)范、公平的稅收法制建設(shè)階段，且“新法”較之合并前的內(nèi)外資企業(yè)所得稅法，在屬人管轄權(quán)的規(guī)定上，有兩個(gè)顯著特點(diǎn)：一是“新法”繼續(xù)堅(jiān)持原內(nèi)外資企業(yè)所得稅法關(guān)于居民居住地稅收管轄權(quán)的基本原則，并第一次明確使用了居民企業(yè)的法律用語(yǔ)，有利于與國(guó)際接軌；二是對(duì)居民企業(yè)的判定，“新法”同時(shí)采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，而原內(nèi)外資企業(yè)所得稅法既采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和管理與控制中心標(biāo)準(zhǔn)，又采用獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，顯然，“新法”規(guī)定的居民企業(yè)范圍更為寬泛，且居民企業(yè)的身份更易認(rèn)定，有利于維護(hù)國(guó)家主權(quán)和經(jīng)濟(jì)利益。
但應(yīng)當(dāng)指出的是.由于“新法”規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率為25%，低于許多發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家的水平，如果對(duì)居民企業(yè)的認(rèn)定范圍過(guò)于寬泛，并普遍規(guī)定對(duì)居民企業(yè)的境外來(lái)源所得征稅，容易增加征納雙方稅收成本，且由于外國(guó)稅收可按新法的有關(guān)規(guī)定計(jì)算抵免，我國(guó)對(duì)居民企業(yè)的境外來(lái)源所得實(shí)際上也可能征不上稅。因此，建議考慮這一實(shí)際情況，通過(guò)“新法”實(shí)施細(xì)則，一方面明確居民企業(yè)的全球所得納稅義務(wù)，另一方面在境外所得的納稅申報(bào)手續(xù)上，盡可能簡(jiǎn)便些。與此同時(shí)，宜針對(duì)跨國(guó)企業(yè)離岸經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)，盡快建立避稅港稅制和資本弱化稅制，并進(jìn)一步完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制，通過(guò)以上三個(gè)稅制的聯(lián)動(dòng)和相互配合，積極應(yīng)對(duì)跨國(guó)企業(yè)規(guī)避我國(guó)稅收的行為?！〈送?，在信息經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的形勢(shì)下，宜借鑒國(guó)際上對(duì)外包、離岸經(jīng)營(yíng)、電子商務(wù)的稅收管理經(jīng)驗(yàn)，在居民稅收管轄權(quán)的延伸方面，重點(diǎn)放在避稅港稅制的建設(shè)上，并通過(guò)建立嚴(yán)格的海外控股公司利潤(rùn)合并申報(bào)納稅制度，對(duì)我國(guó)居民企業(yè)在避稅港設(shè)立投資控股公司取得的離岸經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)進(jìn)行監(jiān)督和管理。而在所得來(lái)源地管轄權(quán)的拓展方面，則重點(diǎn)是堅(jiān)持現(xiàn)有的屬地管轄權(quán)原則，并對(duì)來(lái)源地的范圍作適度的調(diào)整。
三、國(guó)內(nèi)法和稅收協(xié)定關(guān)于稅收管轄權(quán)的協(xié)調(diào)
綜觀各國(guó)國(guó)內(nèi)法的有關(guān)規(guī)定，對(duì)居民企業(yè)的判定，主要采用國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)和住所標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)此對(duì)居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)外的所得征稅。對(duì)非居民企業(yè)的判定，主要采用所得來(lái)源地標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)此對(duì)非居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得征稅。但由于國(guó)情不同，各國(guó)國(guó)內(nèi)法關(guān)于企業(yè)住所和所得來(lái)源地判定的具體標(biāo)準(zhǔn)，往往會(huì)產(chǎn)生一些差異，以致相關(guān)國(guó)家對(duì)企業(yè)的同一項(xiàng)跨國(guó)所得雙重征稅，這顯然不利于各國(guó)對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的發(fā)展。于是，各國(guó)一方面通過(guò)國(guó)內(nèi)法有關(guān)境外所得抵免的規(guī)定，主動(dòng)對(duì)本國(guó)稅收管轄權(quán)行使的范圍進(jìn)行單邊調(diào)整：另一方面，則通過(guò)國(guó)際稅收協(xié)定，對(duì)相關(guān)國(guó)家稅收管轄權(quán)行使的范圍進(jìn)行雙邊或多邊調(diào)整，并在此基礎(chǔ)上確立高于國(guó)內(nèi)法的國(guó)際稅收分配關(guān)系。
具體而言，各國(guó)國(guó)內(nèi)法關(guān)于稅收管轄權(quán)的協(xié)調(diào)主要堅(jiān)持以下原則：一是對(duì)居民企業(yè)境內(nèi)外所得分類進(jìn)行稅務(wù)處理，即凡是依本國(guó)法認(rèn)定為居民企業(yè)的，其來(lái)源于境內(nèi)的所得一律按國(guó)內(nèi)法的有關(guān)規(guī)定征稅，而不考慮該企業(yè)是否同時(shí)被其他國(guó)家認(rèn)定為居民，但對(duì)其來(lái)源于境外的所得，則采取直接或間接抵免法進(jìn)行抵免，以消除對(duì)居民企業(yè)境外所得的雙重征稅。二是對(duì)非居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得分類進(jìn)行稅務(wù)處理，即凡是依國(guó)內(nèi)法認(rèn)定為非居民企業(yè)的，對(duì)其取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，按照獨(dú)立企業(yè)和利潤(rùn)歸屬的原則征稅；對(duì)其取得的股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)，按照低于普通稅率的預(yù)提所得稅稅率征稅；對(duì)其取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益，按普通稅率征稅。國(guó)際稅收協(xié)定關(guān)于稅收管轄權(quán)的協(xié)調(diào)則主要堅(jiān)持以下原則：一是適度調(diào)整來(lái)源地稅收管轄權(quán)行使的深度和廣度。例如，對(duì)非居民企業(yè)取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，堅(jiān)持按常設(shè)機(jī)構(gòu)征稅的原則，并對(duì)其承攬的建筑、安裝或裝配項(xiàng)目引入了時(shí)間概念，即與上述項(xiàng)目有關(guān)的活動(dòng)如超過(guò)協(xié)定規(guī)定時(shí)間（6個(gè)月或1 2個(gè)月），可認(rèn)定為其在東道國(guó)設(shè)立了常設(shè)機(jī)構(gòu)，并按東道國(guó)國(guó)內(nèi)法的有關(guān)規(guī)定對(duì)其征稅。而按各國(guó)國(guó)內(nèi)法的規(guī)定，對(duì)建筑工地、建筑、裝配或安裝工程項(xiàng)目，通常沒(méi)有活動(dòng)時(shí)間的概念，非居民企業(yè)只要在東道國(guó)開(kāi)展建筑安裝活動(dòng)，即可認(rèn)定其設(shè)立了營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)和場(chǎng)所，并按東道國(guó)國(guó)內(nèi)法的規(guī)定對(duì)其征稅。與此同時(shí)，對(duì)非居民企業(yè)取得的股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)，通常按低于締約國(guó)國(guó)內(nèi)法規(guī)定的預(yù)提所得稅稅率征稅。二是避免和消除雙重征稅。例如，對(duì)人（居民企業(yè)）的管轄沖突，一方面通過(guò)居民企業(yè)的定義，明確屬人管轄權(quán)調(diào)整的范圍；另一方面，通過(guò)雙邊或多邊稅收抵免條款。明確相關(guān)國(guó)家避免和消除雙重征稅的責(zé)任和義務(wù)。三是防止濫用協(xié)定避稅和偷逃稅。例如，我國(guó)在對(duì)外談簽的國(guó)際稅收協(xié)定中規(guī)定，我國(guó)居民企業(yè)從相關(guān)締約國(guó)取得的股息，只有在擁有支付股息的締約國(guó)居民企業(yè)10%以上的股份時(shí)，才能考慮稅收抵免。
由此可見(jiàn)，按照各國(guó)國(guó)內(nèi)法和國(guó)際稅收協(xié)定的有關(guān)規(guī)定，對(duì)居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得，居住國(guó)擁有獨(dú)占征稅權(quán)，但對(duì)其來(lái)源于境外的所得，居住國(guó)和東道國(guó)則共同享有征稅權(quán)，或者說(shuō)，對(duì)非居民企業(yè)來(lái)源于境內(nèi)的所得，東道國(guó)享有優(yōu)先征稅權(quán)，居住國(guó)享有最終征稅權(quán)。我國(guó)作為發(fā)展中大國(guó)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，外貿(mào)依存度較高，同時(shí)面臨著資源環(huán)境的制約，鼓勵(lì)居民企業(yè)向境外發(fā)展已成為一種必然選擇。
四、實(shí)踐中涉及稅收管轄權(quán)的判定及思考
在經(jīng)濟(jì)全球化浪潮的推動(dòng)下，跨國(guó)企業(yè)的戰(zhàn)略布局、組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程、資源配置方式及稅收籌劃等發(fā)生了重大變化，國(guó)際公認(rèn)的稅收管轄權(quán)原則面臨新的挑戰(zhàn)，現(xiàn)有的國(guó)際稅收分配關(guān)系受到較大的沖擊。對(duì)此，發(fā)達(dá)國(guó)家作為資本，技術(shù)和高端產(chǎn)品輸出國(guó)，多通過(guò)延伸居民（公民）稅收管轄權(quán)的深度，來(lái)減少本國(guó)稅收流失。而發(fā)展中國(guó)家則通過(guò)拓展來(lái)源地稅收管轄權(quán)的廣度，來(lái)維護(hù)本國(guó)稅收權(quán)益。我國(guó)作為世界上最大的發(fā)展中國(guó)家，既是全球較大的資本、技術(shù)和產(chǎn)品輸入國(guó)，又是新興的資本、技術(shù)和產(chǎn)品輸出國(guó)，本著互惠互利、合作雙贏的精神，通過(guò)國(guó)內(nèi)法和國(guó)際稅收協(xié)定適度調(diào)整稅收管轄權(quán)的行使范圍，進(jìn)一步理順國(guó)際稅收分配關(guān)系，具有重大的現(xiàn)實(shí)意義和深遠(yuǎn)的歷史影響。為此，除應(yīng)繼續(xù)堅(jiān)持傳統(tǒng)的居民居住和所得來(lái)源地管轄權(quán)原則外，有必要根據(jù)外包、離岸經(jīng)營(yíng)、電子商務(wù)的新特點(diǎn)，對(duì)稅收管轄權(quán)的判定標(biāo)準(zhǔn)作出新的規(guī)定，以促進(jìn)國(guó)際經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作與交流，維護(hù)國(guó)家權(quán)益及經(jīng)濟(jì)安全。?。ㄒ唬┩獍亩愂展茌犈卸?biāo)準(zhǔn)
外包是指跨國(guó)企業(yè)將非核心業(yè)務(wù)分解并轉(zhuǎn)移到投資較少、成本較低、質(zhì)量和效率較高的國(guó)家或地區(qū)的做法。從跨國(guó)企業(yè)開(kāi)展外包業(yè)務(wù)的情況看，外包的形式和內(nèi)容多種多樣，但涉及相關(guān)國(guó)家企業(yè)所得稅問(wèn)題的主要是離岸外包，即將企業(yè)的制造流程、呼叫中心、軟件編程、人力資源、物流和會(huì)計(jì)流程等外包給國(guó)外供應(yīng)商?；诖耍c營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有關(guān)的稅收，相關(guān)國(guó)家可以按照傳統(tǒng)的稅收管轄原則.對(duì)發(fā)包企業(yè)和外包供應(yīng)商進(jìn)行稅收管轄。具體而言.發(fā)包企業(yè)可以將外包成本與其取得的營(yíng)業(yè)收入相配比，并按其居住國(guó)的有關(guān)規(guī)定計(jì)算納稅。而外包供應(yīng)商則可將外包收入與其承攬外包業(yè)務(wù)所發(fā)生的成本費(fèi)用相配比.并按其居住國(guó)的有關(guān)規(guī)定計(jì)算納稅。與特許權(quán)使用費(fèi)有關(guān)的稅收，情況則較為復(fù)雜。從發(fā)包企業(yè)的角度看，其外包的通常為非核心業(yè)務(wù)流程，而核心業(yè)務(wù)流程或高端技術(shù)和產(chǎn)品仍留在本企業(yè)內(nèi)部。即使是軟件外包業(yè)務(wù)，也是為企業(yè)高端技術(shù)和產(chǎn)品服務(wù)的，且外包軟件已以合同約定的價(jià)格向供應(yīng)商買斷。因此，不存在向外包供應(yīng)商額外支付特許權(quán)使用費(fèi)問(wèn)題。從外包供應(yīng)商的角度看，其開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品雖然涉及知識(shí)產(chǎn)權(quán)問(wèn)題，但其開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品是為發(fā)包企業(yè)的核心業(yè)務(wù)流程服務(wù)的，且已以合同約定的價(jià)格買斷，因此，也不存在額外收取特許權(quán)使用費(fèi)問(wèn)題?；谏鲜銮闆r，筆者認(rèn)為，只要外包供應(yīng)商以企業(yè)形式存在，對(duì)其承攬外包業(yè)務(wù)取得的收入，就應(yīng)按傳統(tǒng)的居民居住和所得來(lái)源地標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行管轄。
關(guān)鍵詞:
個(gè)人所得稅;管理沖突;異向結(jié)果;統(tǒng)計(jì)分析方法
一、研究背景
(一)稅務(wù)機(jī)關(guān)亟需針對(duì)不同的納稅人群提供差異化的納稅服務(wù)個(gè)人所得稅是國(guó)家對(duì)本國(guó)公民、居住在本國(guó)境內(nèi)的個(gè)人的所得和境外個(gè)人來(lái)源于本國(guó)的所得征收的一種所得稅。截止2014年，我國(guó)個(gè)人所得稅占全部稅收收入的6.19%①，已成為主體稅種之一。征稅項(xiàng)目包括工資薪金所得、個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得等11個(gè)項(xiàng)目。我國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)行源泉扣繳與自行申報(bào)相結(jié)合的征收方式，注重源泉扣繳。但是，整體納稅遵從度還有待提高，未能足額扣繳、申報(bào)個(gè)人所得稅的現(xiàn)象還較普遍。就全國(guó)而言，個(gè)人所得稅扣繳申報(bào)的質(zhì)量仍有待提升，截止2014年全國(guó)全員全額明細(xì)申報(bào)率仍低于70%。以廈門(mén)市為例，2014年全市經(jīng)過(guò)納稅評(píng)估補(bǔ)繳的個(gè)人所得約3800萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)稅務(wù)檢查、稅務(wù)稽查補(bǔ)繳的個(gè)人所得稅約1200萬(wàn)元，兩項(xiàng)合計(jì)約占全年征繳入庫(kù)的個(gè)人所得稅的近1%②。這些現(xiàn)象說(shuō)明，稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人之間存在管理沖突。從概念上講，“沖突”是指發(fā)生在同一空間兩個(gè)或兩個(gè)以上事物的互相對(duì)抗的過(guò)程?？梢苑譃橐庾R(shí)沖突和物質(zhì)沖突兩種類型。表現(xiàn)在稅收管理過(guò)程中征納雙方之間的管理沖突也可大致分為兩種類型:一是基于依法納稅的認(rèn)識(shí)的誠(chéng)信納稅意識(shí)沖突，二是以偷、逃、避稅為形式的稅收違法行為導(dǎo)致的事實(shí)沖突。不同的個(gè)人所得稅納稅群體，其與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的管理沖突的表現(xiàn)各有側(cè)重。例如，對(duì)工資薪金個(gè)人所得稅的納稅群體，既可以根據(jù)收入水平大致劃分為高收入群體、中等收入群體與低收入群體;也可以依職位層級(jí)、所處行業(yè)、教育背景等劃分不同的納稅群體。群體的差異，可導(dǎo)致意識(shí)沖突的不同，實(shí)施實(shí)質(zhì)性沖突(指產(chǎn)生稅收違法行為的管理沖突)的動(dòng)機(jī)不同、能力不同、行為差異等。近年來(lái)，稅務(wù)部門(mén)主要從加強(qiáng)非勞動(dòng)所得管理，推進(jìn)高收入者征管，積極創(chuàng)新征管手段，強(qiáng)化基礎(chǔ)管理等方面強(qiáng)化個(gè)人所得稅征管。具體包括改進(jìn)納稅服務(wù)，改善納稅體驗(yàn);加強(qiáng)稅收宣傳，培養(yǎng)納稅意識(shí);打擊稅收違法，抑制違法動(dòng)機(jī);加強(qiáng)信息管稅，促進(jìn)源泉扣繳等。如果稅務(wù)部門(mén)能夠針對(duì)不同的納稅群體，提供差異化的服務(wù)項(xiàng)目，采取不同的征管措施，“熨平”管理沖突、提高納稅意識(shí)，將會(huì)極大地提升個(gè)人所得稅的管理質(zhì)效。
(二)行為學(xué)或心理學(xué)的分析方法不能直接識(shí)別出不同類型的納稅人群1．個(gè)人所得稅管理沖突如從沖突主體上講，有納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間，扣繳義務(wù)人與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間;從具體形式上講，有以認(rèn)識(shí)為基礎(chǔ)的意識(shí)沖突，有以實(shí)施稅收違法行為的事實(shí)沖突等。根據(jù)行為科學(xué)關(guān)于管理沖突的理論分類，管理沖突分為四種基本類型:(1)雙趨沖突，例如“少(扣)繳稅款”與“依法納稅”兩個(gè)目標(biāo)都符合納稅人(或扣繳義務(wù)人)A的需求，一方面擔(dān)心稅務(wù)違法行為被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處，另一方面也希望能在不被發(fā)現(xiàn)的前提下少繳部分稅款。即，納稅人(或扣繳義務(wù)人)A出現(xiàn)雙趨沖突;(2)雙避沖突，例如納稅人(或扣繳義務(wù)人)B有強(qiáng)列的動(dòng)機(jī)不想“足額繳納稅款”，又非常擔(dān)心“稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收檢查”，在作抉擇時(shí)將產(chǎn)生雙避沖突;(3)趨避沖突;(4)雙趨避沖突。但是，明確管理沖突類型的分類，并不意味著知曉對(duì)應(yīng)分類的納稅人群。2．同樣，公共心理學(xué)關(guān)于知覺(jué)偏差的效應(yīng)與影響理論，也常被用于分析個(gè)人所得稅的管理沖突?！笆滓蛐?yīng)”使人的認(rèn)知具有表面性，或者容易固化某種認(rèn)知等。例如，納稅人(或扣繳義務(wù)人)A曾因稅收違法行為被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處，不良的納稅記錄給納稅人(或扣繳義務(wù)人)造成了比較嚴(yán)重的影響。這種影響強(qiáng)烈且持續(xù)，將極大地降低納稅人(或扣繳義務(wù)人)實(shí)施稅收違法行為的動(dòng)機(jī)。“近因效應(yīng)”則會(huì)妨礙當(dāng)事人客觀地、歷史地看待人和事。例如，納稅人(或扣繳義務(wù)人)B雖然在多年前因稅收違法行為被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處過(guò)，但近期則僥幸避過(guò)了稅收檢查，造成當(dāng)事人認(rèn)為稅收違法行為的機(jī)會(huì)成本低，繼續(xù)實(shí)施稅收違法行為的動(dòng)機(jī)被錯(cuò)誤地加強(qiáng)了。類似的，“暈輪效應(yīng)”“社會(huì)刻板印象”等也可以用來(lái)對(duì)不同的稅收管理沖突進(jìn)行心理學(xué)分析。但是，公共心理學(xué)分析同樣無(wú)法直接識(shí)別出不同類型的沖突人群。本文將以工資薪金項(xiàng)目個(gè)人所得稅管理沖突為例，對(duì)個(gè)人所得稅管理沖突在不同納稅人群的異向結(jié)果，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)學(xué)分析，直接識(shí)別不同類型的納稅人群，并提出加強(qiáng)個(gè)人所得稅征管的工作建議。
二、調(diào)查方案設(shè)計(jì)
對(duì)稅收管理沖突的研究，除了上述應(yīng)用行為科學(xué)、公共心理學(xué)等理論和方法進(jìn)行定性研究之外，我們也可以采用定量分析的研究方法。統(tǒng)計(jì)方法與技術(shù)是現(xiàn)代社會(huì)、經(jīng)濟(jì)研究運(yùn)用的基本方法，在稅收領(lǐng)域也有廣泛的應(yīng)用。在稅收領(lǐng)域的許多研究問(wèn)題中，常常會(huì)遇到不可計(jì)量的定性指標(biāo)變量(區(qū)別于定量指標(biāo)變量)，比如，稅負(fù)高、中、低指標(biāo)，工資薪金收入水平高、中、低指標(biāo)等，就屬于定性指標(biāo)。對(duì)這類定性指標(biāo)的基本分析方法是按照它的變動(dòng)范圍進(jìn)行分類，調(diào)查機(jī)構(gòu)按照某種設(shè)計(jì)方案發(fā)放問(wèn)卷，從收回的問(wèn)卷中可統(tǒng)計(jì)出各種屬性的計(jì)數(shù)結(jié)果(這種數(shù)據(jù)稱為頻數(shù))，由此可以計(jì)算出不同分類的頻數(shù)分布。對(duì)于定性數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)分析常常采用列聯(lián)表分析和χ2檢驗(yàn)。個(gè)人所得稅計(jì)有11個(gè)征稅項(xiàng)目，納稅人分布極為廣泛，個(gè)人所得稅管理沖突的表現(xiàn)形式復(fù)雜多樣，對(duì)納稅人不論從心理層面，還是從行為層面分析，其差異都是顯著的。本文旨在探討應(yīng)用統(tǒng)計(jì)分析方法研究個(gè)人所得稅管理沖突的新思路，因此簡(jiǎn)化需求，設(shè)計(jì)了一個(gè)簡(jiǎn)化的、針對(duì)工資薪金項(xiàng)目的調(diào)查方案。希望通過(guò)調(diào)查了解以下信息:不同行業(yè)的納稅人群對(duì)工資薪金項(xiàng)目個(gè)人所得稅法定稅負(fù)(以下簡(jiǎn)稱“法定稅負(fù)”)的評(píng)價(jià);不同職位層級(jí)的納稅人群對(duì)法定稅負(fù)的評(píng)價(jià);對(duì)稅款計(jì)算方法不同知曉程度的納稅人群對(duì)法定稅負(fù)的評(píng)價(jià);不同行業(yè)的納稅人群對(duì)高收入人群納稅情況的公共評(píng)價(jià);不同職位層級(jí)的納稅人群對(duì)勞動(dòng)所得是否征稅的態(tài)度等。調(diào)查在9個(gè)行業(yè)中隨機(jī)抽取33戶企業(yè)，隨機(jī)發(fā)放超過(guò)400張問(wèn)卷調(diào)查表，收回有效調(diào)查表336份。
三、調(diào)查數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)學(xué)分析
(一)不同行業(yè)的納稅人群對(duì)法定稅負(fù)評(píng)價(jià)的統(tǒng)計(jì)學(xué)分析根據(jù)表1數(shù)據(jù)，可以計(jì)算填列對(duì)應(yīng)的多項(xiàng)概率分布表(受篇幅所限，此處略去對(duì)應(yīng)的多項(xiàng)概率分布表，下同)。
(二)不同職位層級(jí)的納稅人群對(duì)法定稅負(fù)評(píng)價(jià)的統(tǒng)計(jì)學(xué)分析根據(jù)表2數(shù)據(jù)，可以計(jì)算填列對(duì)應(yīng)的多項(xiàng)概率分布表。
(三)對(duì)稅款計(jì)算方法不同知曉程度的納稅人群對(duì)法定稅負(fù)評(píng)價(jià)的統(tǒng)計(jì)學(xué)分析根據(jù)表3數(shù)據(jù)，可以計(jì)算填列對(duì)應(yīng)的多項(xiàng)概率分布表。
四、調(diào)查分析結(jié)果的稅收思考與工作建議
(一)個(gè)人所得稅管理沖突行業(yè)差異結(jié)果的稅收思考與工作建議統(tǒng)計(jì)分析表明:不同行業(yè)的納稅人群對(duì)法定稅負(fù)的評(píng)價(jià)是有差別的。根據(jù)表1數(shù)據(jù)進(jìn)一步分析，可知:認(rèn)為稅負(fù)偏高的比例的行業(yè)差異明顯，從高至低依次為:行業(yè)9(租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)，100%)，行業(yè)7(信息技術(shù)服務(wù)業(yè)，90%)，行業(yè)3(交通運(yùn)輸業(yè)，87%)，行業(yè)8(制造業(yè)，83%)，行業(yè)1(電力業(yè)，70%)，行業(yè)6(批發(fā)零售業(yè)，66%)，行業(yè)2(房地產(chǎn)業(yè)，52.5%)，行業(yè)4(教育業(yè)，5%)，行業(yè)5(金融業(yè)，1.56%)。由于調(diào)查樣本企業(yè)偏少，統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)并不能完全反映真實(shí)情況。但是，我們?nèi)钥梢宰x出一些區(qū)別。比如，傳統(tǒng)的居民服務(wù)業(yè)與現(xiàn)代金融業(yè)正好是稅負(fù)評(píng)價(jià)的兩端。傳統(tǒng)居民服務(wù)業(yè)的收入水平、繳稅金額都遠(yuǎn)低于金融業(yè)，但卻100%認(rèn)為稅負(fù)偏高，而金融業(yè)卻只有不到2%的受調(diào)查人覺(jué)得稅負(fù)偏高。說(shuō)明納稅人對(duì)稅務(wù)負(fù)擔(dān)的心理承受力不是完全取決于繳納稅款的多少，而是取決于稅后可支配收入的高低。從心理學(xué)角度看，傳統(tǒng)居民服務(wù)業(yè)納稅人群的知覺(jué)偏差效應(yīng)類型為“社會(huì)刻板印象”。由于較低的收入水平，他們會(huì)認(rèn)為個(gè)人所得稅理應(yīng)由高收入的人群繳納。從行為學(xué)角度分析，雖然發(fā)生在居民服務(wù)業(yè)的個(gè)人所得稅管理沖突的類型不容易界定，但是稅務(wù)部門(mén)應(yīng)當(dāng)選擇的處理沖突的最優(yōu)策略無(wú)疑就是“合作策略”。即，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)主要采取加強(qiáng)稅收宣傳、政策宣講，提供優(yōu)質(zhì)納稅服務(wù)等非稅收?qǐng)?zhí)法手段。
(二)個(gè)人所得稅管理沖突職位層級(jí)無(wú)差異的稅收思考與工作建議統(tǒng)計(jì)分析表明:不同職位層級(jí)納稅人群對(duì)法定稅負(fù)的評(píng)價(jià)的差異不顯著。根據(jù)表2的數(shù)據(jù)的進(jìn)一步分析，可知:不同職位層級(jí)的被調(diào)查對(duì)象認(rèn)為法定稅負(fù)偏高的比例分別是:74%(公司高層)，78%(公司中層)，78%(普通員工)，平均比例為78%。說(shuō)明不論職位層級(jí)高低(對(duì)應(yīng)收入水平的高低)，絕大多數(shù)的被調(diào)查對(duì)象都認(rèn)為個(gè)人所得稅的稅負(fù)偏高(即，統(tǒng)計(jì)學(xué)意義上的無(wú)差異評(píng)價(jià))。也說(shuō)明個(gè)人所得稅管理沖突的潛在對(duì)象是不論職位高低與收入多寡的。加強(qiáng)個(gè)人所得稅征管仍舊任重道遠(yuǎn)，各級(jí)稅務(wù)部門(mén)應(yīng)繼續(xù)加大稅收宣傳，持續(xù)加強(qiáng)重點(diǎn)項(xiàng)目、重點(diǎn)人群的個(gè)人所得稅征管。
(三)個(gè)人所得稅管理沖突稅款計(jì)算方法知曉程度無(wú)差異的稅收思考與工作建議統(tǒng)計(jì)分析表明:對(duì)稅款計(jì)算方法不同知曉程度的納稅人群對(duì)法定稅負(fù)的評(píng)價(jià)的差異不顯著。根據(jù)表3數(shù)據(jù)進(jìn)一步分析，可知:在所有被調(diào)查人群中，表示對(duì)稅款計(jì)算方法不了解的僅有7%，絕大多數(shù)的被調(diào)查對(duì)象(83%)是了解或大致了解稅款計(jì)算方法的。說(shuō)明個(gè)人所得稅稅收宣傳的重點(diǎn)不在于講解稅款的計(jì)算方法(或者說(shuō)，由于絕大多數(shù)人已經(jīng)知曉)，而應(yīng)該重點(diǎn)宣講個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的重要功能。
